I SA/Po 1177/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Karol Pawlicki (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Ireneusz Fornalik Sędzia WSA Aleksandra Kiersnowska-Tylewicz Protokolant: ref. staż. Krzysztof Dzierzgowski po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 stycznia 2016 r. sprawy ze skargi [...] na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w [...] z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za 2006 r. oddala skargę. Decyzją z dnia [...] września 2014 r. nr [...] [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego [...], po wszczęciu postępowania podatkowego, określi [...] zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2006 r. W toku czynności kontrolnych ujawniono następujące nieprawidłowości: 1. W zakresie podatku należnego organ ustalił, że podatnik nie uwzględnił w rejestrach sprzedaży za kwiecień, maj, czerwiec, lipiec, sierpień, październik oraz grudzień 2006 r. ani w rozliczeniach za te okresy części zrealizowanych za pośrednictwem portalu [...] transakcji sprzedaży na łączną kwotę netto [...] zł oraz podatek VAT [...] zł. Na podstawie dokumentów udostępnionych w [...] sp. z o.o. w toku czynności kontrolnych prowadzonych przez Naczelnika Pierwszego Wielkopolskiego Urzędu Skarbowego w [...] ustalono, że korzystając z kont internetowych [...] w 2006 r. przeprowadził 135 aukcji sprzedaży za pośrednictwem portalu [...]. Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] dokonał porównania transakcji będących efektem tych aukcji z zapisami zawartymi w ewidencji sprzedaży prowadzonej przez podatnika. W efekcie powyższego stwierdzono, że część spośród tych transakcji nie zostało zaewidencjonowanych w rejestrze sprzedaży VAT. Ponadto organ dokonał analizy porównawczej wyciągów z rachunków bankowych strony prowadzonych w banku [...] z zapisami dotyczącymi transakcji realizowanych przez portal [...]. Analiza ta pozwoliła na zidentyfikowanie 41 transakcji dokonanych za pośrednictwem portalu [...], które nie zostały zaewidencjonowane w rejestrze sprzedaży VAT [...]. W opinii organu I instancji zebrany w sprawie materiał dowodowy, a w szczególności wyciągi z rachunków bankowych oraz zeznania osób nabywających towary od [...] wskazują, że podatnik zaniżył podstawę opodatkowania oraz kwotę podatku należnego za miesiące kwiecień, maj, czerwiec, lipiec, sierpień, październik i grudzień 2006 r. o wartości wynikające z kwot przelewów od kupujących, które to kwoty stanowią niezaewidencjonowaną przez podatnika sprzedaż. 2. W zakresie podatku naliczonego: Kontrola prowadzona u podatnika wykazała, że w rejestrze zakupów za listopad 2006 r. dokonano dwukrotnego zaewidencjonowania (poz. 32 i 36 rejestru) faktury VAT nr [...] z dnia [...] listopada 2006 r. dotyczącej zakupu wizytówek na kwotę netto [...] zł oraz podatek VAT [...] zł. Powyższe spowodowało naruszenie art. 109 ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2004 r. Nr 54 poz. 535 ze zm. – dalej: "ustawa o VAT"). Opierając się na ustaleniach zawartych w akcie oskarżenia wydanym przez Prokuraturę Rejonową [...] w dniu [...] września 2009 r. sygn. [...] m.in. przeciwko [...], wyroku Sądu Rejonowego [...] i [...] Wydział III Karny z dnia [...] czerwca 2012 r. sygn. akt [...], a także zeznaniach [...] składanych w charakterze podejrzanego w dniach [...] i [...] czerwca 2007 r. w Komendzie Wojewódzkiej Policji w [...], organ I instancji stwierdził, że w 2006 r. firma [...] wystawiła na rzecz podatnika fakturę VAT nr [...] z dnia [...] lutego 2006 r. dotyczącą opracowania umowy licencyjnej na wartość netto [...] zł oraz podatek VAT [...] zł, która to faktura nie dokumentowała faktycznych transakcji. Powyższe dowody zostały włączone do akt sprawy postanowieniami organu I instancji z dnia [...] lipca 2013 r. oraz [...] czerwca 2014 r. Analiza rejestrów zakupów VAT prowadzonych przez podatnika oraz dokumentów źródłowych w postaci faktur VAT doprowadziła organ do wniosku, że [...] zamiast faktury, na której jako wystawca figurowała firma [...] zaewidencjonował inne faktury zakupu, na których jako wystawcy uwidocznione zostały następujące podmioty: [...] sp. z o.o., [...] s.c. [...], [...], [...], [...] s.c. Szczegółowy wykaz tych faktur w ujęciu tabelarycznym znajduje się na stronie 46 decyzji organu I instancji. Ponadto, w dokumentacji przedłożonej przez podatnika ujawniono fakturę wystawioną przez [...] sp. z o.o., która różni się szatą graficzną od innych faktur wystawianych przez tą firmę. W oparciu o zgromadzony materiał dowodowy organ I instancji stwierdził, że faktury, na których jako wystawcy figurują: [...] sp. z o.o., [...] s.c., [...] [...], [...], [...] s.c., [...] sp. z o.o. nie potwierdzają transakcji gospodarczych pomiędzy podmiotami wskazanymi na tych fakturach. W efekcie tych ustaleń oraz uwzględniając m.in. art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT organ uznał, że stronie nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z przedmiotowych faktur. Na podstawie art. 193 § 2 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm. - dalej: "O.p."), organ I instancji nie uznał za dowód: ewidencji sprzedaży VAT za kwiecień, maj, czerwiec, lipiec, sierpień, październik, grudzień 2006r. w części dotyczącej niezaewidencjonowanej sprzedaży za pośrednictwem [...], ewidencji zakupów VAT za luty, kwiecień, lipiec, sierpień, wrzesień, październik, i listopad 2006 r. z tytułu zaewidencjonowania faktur VAT nie potwierdzających faktycznie dokonanych nabyć towarów. W odwołaniu z dnia [...] września 2014 r., uzupełnionym pismem z dnia [...] lutego 2015 r., podatnik wniósł o uchylenie decyzji oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. Decyzją z dnia [...] marca 2015 r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu decyzji organ odniósł się szczegółowo do kwestii braku zastosowania w sprawie instytucji przedawnienia uregulowanej w art. 70 § 1 O.p. wskazując, że ustawowy termin przedawnienia zobowiązań podatkowych za miesiące od stycznia do listopada 2006 r. upłynął z dniem [...] grudnia 2011 r., natomiast termin przedawnienia zobowiązania za grudzień 2006 r. z dniem [...] grudnia 2012 r. Powołując treść art. art. 70 § 6 pkt 1 oraz art. 70 § 7 pkt 1 O.p. organ wyjaśnił, że na gruncie niniejszej sprawy wydarzenie skutkujące zawieszeniem biegu terminu przedawnienia miało miejsce w dniu [...] grudnia 2008 r. (postanowienie o wszczęciu postępowania o przestępstwo skarbowe), a termin ten biegnie ponownie od dnia [...] kwietnia 2013 r. tj. od dnia następującego po dniu wydania wyroku Sądu Okręgowego w sprawie [...]. Termin przedawnienia zobowiązań podatkowych za okres objęty zaskarżoną decyzją uległ zatem przesunięciu o 1568 dni, tj. o 4 lata 3 miesiące i 17 dni. Za nieuprawniony organ uznał zatem zarzut strony dotyczący naruszenia art. 121 § 1 O.p. na skutek nie wypełnienia wynikającego z art. 70c O.p. obowiązku zawiadomienia podatnika o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia. Odnosząc się kolejno do zarzutów odwołania Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu stwierdził, że analiza materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie potwierdziła prawidłowość ustaleń poczynionych przez organ I instancji. Nie ulega wątpliwości, że [...] prowadził w badanym okresie sprzedaż za pośrednictwem portalu [...], w ramach której w 2006 r. przeprowadził 135 aukcji sprzedaży m.in. drukarek, toreb na notebooki, głowic, tonerów, kart sieciowych i podajników. Analiza porównawcza transakcji przeprowadzonych w ramach tych aukcji z rejestrami sprzedaży VAT za poszczególne okresy 2006 r. wskazuje, że wartość całkowitej sprzedaży dokonanej za pośrednictwem [...] wyniosła [...] zł, a wartość sprzedaży wykazanej na w rejestrach sprzedaży VAT z tego tytułu wyniosła [...] zł. Prowadzi to do oczywistej konkluzji, że część tej sprzedaży nie została zaewidencjonowana w rejestrach sprzedaży VAT, ani wykazana w deklaracjach podatkowych VAT-7, a tym samym podatnik zaniżył podatek należny od tej części sprzedaży. W celu ujawnienia rzeczywistego przebiegu nie zaewidencjonowanych transakcji organ I instancji dokonał szczegółowego porównania danych dotyczących poszczególnych transakcji na portalu [...] z poszczególnymi zapisami zawartymi na wyciągach z rachunków bankowych należących do podatnika, ujawniając w ten sposób 41 wpłat, których tytuły jednoznacznie potwierdzają, że dotyczyły ona zapłaty za towary nabyte na aukcjach organizowanych przez podatnika. Zdaniem organu odwoławczego opisana powyżej metodologia przyjęta dla potrzeb postępowania podatkowego jest prawidłowa, pozwala bowiem na rzetelną identyfikację transakcji nie zgłoszonych do opodatkowania oraz precyzyjne określenie wysokości obrotu stanowiącego podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług dla tych dostaw. Powiązanie wpłat na rachunki bankowe podatnika z konkretnymi transakcjami, umożliwiło ustalenie faktycznej wielkości płatności dokonywanych przez nabywców za towary oferowane przez [...] [...] na portalu [...]. Organ nie zgodził się z tezą strony, zgodnie z którą organ I instancji nie ustalił w sposób wyczerpujący stanu faktycznego w sprawie, a w szczególności nie wyjaśnił wszystkich okoliczności transakcji dokonywanych za pośrednictwem portalu [...] co z kolei miało mieć istotny wpływ na określenie prawidłowej wartości podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Wskazane w uzupełnieniu odwołania okoliczności transakcji takie jak np.: formy odbioru zakupionego towaru, formy płatności czy przyznawane rabaty nie mają bowiem znaczenia dla określenia wartości podstawy opodatkowania transakcji. Organ nie podzielił zarzutu strony dotyczącego nieuprawnionego włączenia do akt sprawy dowodów zgromadzonych w innych postępowaniach. W tym kontekście zarzut naruszenia zasad postępowania, a w szczególności obowiązku zapewnienia stronie czynnego udziału w każdym stadium postępowania (art. 123 O.p.) oraz art. 187 O.p. organ uznał za pozbawiony podstaw. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu postanowieniem z dnia [...] marca 2014 r. odmówił przeprowadzenia wnioskowanych przez stronę w treści pisma z dnia [...] lutego 2015 r., dowodów z przesłuchania w charakterze świadka [...] oraz [...] (osoby prowadzącej biuro rachunkowe) w celu wyjaśnienia okoliczności wystawienia faktur zakwestionowanych przez organ I instancji w tym przez firmę [...]. Zdaniem organu odwoławczego przeprowadzenie tych dowodów nie miałoby żadnego wpływu na rozstrzygnięcie w sprawie, a ponadto Strona nie wskazała jakie to nowe okoliczności miałyby zostać wyjaśnione na skutek tych przesłuchań. Podobnie organ odniósł się do wniosku [...] [...] o odebranie od niego oświadczenia w trybie art. 180 § 2 O.p. lub przesłuchanie go w charakterze strony, m.in. na okoliczności wskazane w zaskarżonej decyzji, tj. wystawiania ww. faktur wystawionych przez firmę [...] oraz w kwestii wyjaśnienia wszelkich okoliczności związanych ze sprzedażą za pośrednictwem portalu [...]. Wobec powyższego postanowieniem z dnia [...] marca 2015 r. organ odmówił przeprowadzenia powyższego dowodu. Organ odwoławczy dostrzegł, że postępowanie prowadzone przed Naczelnikiem Urzędu Skarbowego [...] trwało blisko 6 lat od [...] stycznia 2009 r. do [...] września 2014 r., jednak czas trwania postępowania nie miał żadnego wpływu na zapadłe w sprawie rozstrzygnięcie. W skardze z dnia [...] maja 2015 r. strona wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu i poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] oraz zasądzenie od Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Strona skarżąca zarzuciła naruszenie: - art. 120, art. 121, art. 123 § 1, art. 125, art. 180, art. 181, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 192, art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p., - art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 15 ust. 1, art. 19 ust. 1, ust.4, ust. 11 i ust. 13 pkt 6, art. 29 ust. 1 i ust. 2, art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a, art. 99 ust. 12, art. 103 ust. 1, art. 109 ust 3 ustawy o VAT, - § 12 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia z podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 97, poz. 971). W uzasadnieniu skargi strona podniosła m.in. kwestię włączenia do materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie dowodów pozyskanych w innych postępowaniach, a zwłaszcza protokołów z przesłuchania [...] w charakterze podejrzanego: w Komendzie Wojewódzkiej Policji w [...] w dniach [...] i [...] czerwca 2007 r. oraz w Prokuraturze Okręgowej w [...] w dniu [...] września 2007 r. Jej zdaniem, istnieje możliwość włączenia do postępowania podatkowego dowodów zgromadzonych w innych postępowaniach, również karnych czy karnych skarbowych, nie odnosi się to jednak do dowodów osobowych, tj. przesłuchań świadków czy strony postępowania. Takie postępowanie organu pozbawiło stronę możliwości wzięcia czynnego udziału w przesłuchaniu, zadawania świadkowi pytań, oraz konfrontowania i weryfikowania jego zeznań. Zapewnienie stronie postępowania jedynie możliwości zapoznania się z treścią zeznań świadka, jak zauważa skarżący, nie czyni zadość zasadzie zapewnienia czynnego udziału w postępowaniu. Odnosząc się szczegółowo do ustaleń poczynionych w toku postępowania podatkowego skarżący wskazuje, że organy podatkowe nie wyjaśniły następujących kwestii: - co dokładnie było przedmiotem sprzedaży za pośrednictwem portalu [...], jakie są formy odbioru zakupionego towaru, - czy były podpisane umowy z Pocztą Polską lub innymi firmami kurierskimi na dostarczanie przesyłek do nabytych towarów, - jakiego rodzaju formy płatności oferował podatnik, - czy płatności następowały również za pośrednictwem Poczty Polskiej lub firm kurierskich oraz akwizytorów, - czy data widniejąca w tabelach zawartych na płycie CD, jest datą powstania zdarzenia gospodarczego - sprzedaży, czy też wysłania opinii przez kupującego, - czy zmieniły się wartości aukcji, w sytuacji gdy kupujący zamawiał akcesoria oraz przyznane mu zostały rabaty, - wysokość kosztów transportu poniesionych przez podatnika, - czy kwoty określone jako "sprzedaż" obejmują również wysyłkę towarów, - czy koszty wysyłki obciążają sprzedawcę czy kupującego, - czy sprzedający ponosił wydatki z tytułu prowizji zapłaconych tytułem samego wystawienia przedmiotu sprzedaży na aukcji, które nie zostały uwzględnione przy określaniu podstawy opodatkowania, Ponadto w efekcie postępowań prowadzonych w I i II instancji: - nie wykazano okoliczności dotyczących prowadzenia sprzedaży internetowej przez skarżącego, gdyż protokół z kontroli krzyżowej w [...] sp. z o.o. sporządzony na okoliczność transakcji podatnika z tą spółką a osobami trzecimi - odbiorcami towarów sprzedawanych przez portal [...], nie zawiera wszystkich danych istotnych z punktu widzenia niniejszego postępowania, - nie przeprowadzono szczegółowej analizy rachunku bankowego strony w [...] SA z fakturami VAT dotyczącymi dokonywanej przez podatnika w 2005 r. sprzedaży sprzętu, - nie ustalono szczegółowych danych dotyczących wysokości kosztów uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży internetowej, co jest niezbędne do określenia prawidłowej wysokości podstawy opodatkowania, - nie wskazano kwot wynikających z faktur "za pośrednictwo" wystawione przez firmę [...] sp. z o.o., - nie zbadano czy wydatki poniesione przez podatnika z tytułu prowizji dotyczyły tylko towarów sprzedanych na aukcjach internetowych, czy też [...] poniósł również wydatki z tytułu opłat za samo wystawienie towarów niesprzedanych na aukcjach internetowych, - nie zbadano czy sprzedaż mogła być prowadzona tylko na podstawie niezakwestionowanych kosztów, - nie stwierdzono czy towary widniejące na spornych fakturach były sprzedawane przez podatnika, a jeżeli tak, to czy mógł on nabywać towary z innych źródeł, - brak jest szczegółowego wyliczenia jakie dowody włączono do akt sprawy postanowieniem organu I instancji z dnia [...] maja 2011 r., - materiał dowodowy w zakresie nieuznania za koszt uzyskania przychodów zakupów towarów udokumentowanych fakturami, w których jako wystawca widnieje firma [...] [...], jest niewystarczający, - brak jest informacji w jakiej formie i w jakim trybie pozyskano oświadczenie [...], z którego wynikać ma, że nie jest jej znana osoba [...] [...], co nie pozwala na sprawdzenie czy dowód taki w ogóle istnieje i czy został pozyskany zgodnie z przepisami prawa, - brak jest informacji w jaki sposób pozyskane zostało znajdujące się w aktach sprawy oświadczenie z dnia [...] września 2008 r. p. [...] z biura rachunkowego [...], prowadzącej rachunkowość firmy [...] sp. z o.o., zgodnie z którym firma ta w latach 2005-2006 nie wykazała żadnych transakcji gospodarczych z firmami prowadzonymi przez [...] [...], co z kolei nie pozwala na weryfikację czy zostało ono pozyskane zgodnie z prawem. Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w całości podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi. Pismem procesowym z dnia [...] stycznia 2016 r. skarżący pogłębił argumentację zawartą w skardze. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył co następuje: Badając zaskarżone decyzje według kryteriów przewidzianych w ustawie z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm. – dalej: "P.p.s.a."), Sąd uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem wbrew jej zarzutom zaskarżona decyzja nie narusza prawa materialnego, a jej wydanie poprzedziło postępowanie, w którym nie uchybiono regułom prawa procesowego. W pierwszej kolejności odnieść należy się do kwestii braku zastosowania w sprawie instytucji przedawnienia. Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w przepisie art. 70 § 1 O.p. zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Podatnicy podatku od towarów i usług obowiązani są składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy - art. 99 ust. 1 ustawy o VAT, a także do obliczania i wpłacania podatku za okresy miesięczne w tym samym terminie na rachunek właściwego urzędu skarbowego - art. 103 ust. 1 ustawy o VAT. Uwzględniając zatem brzmienie przywołanego powyżej art. 70 § 1 O.p. ustawowy termin przedawnienia zobowiązań podatkowych za miesiące od stycznia do listopada 2006 r. upłynął z dniem [...] grudnia 2011 r. natomiast termin przedawnienia zobowiązania za grudzień 2006 r. przypadł na dzień [...] grudnia 2012 r. Na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 O.p. bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania. Przepis art. 70 § 7 pkt 1 O.p. stanowi natomiast, że bieg terminu przedawnienia rozpoczyna się, a po zawieszeniu biegnie dalej, od dnia następującego po dniu prawomocnego zakończenia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe. Jak wynika z akt administracyjnych zgodnie z pismem Prokuratury Rejonowej [...] Dział Śledztw z dnia [...] stycznia 2012 r. postępowanie przygotowawcze o sygnaturze [...] zostało wszczęte w dniu [...] grudnia 2008 r (Tom IV k. 294 akt adm.). W efekcie prowadzonego postępowania postanowieniem z dnia [...] lipca 2009 r. sygn. [...] [...] postawiono m.in. taki zarzut, że w okresie od marca do grudnia 2006 r. w [...], prowadząc działalność wbrew przepisom ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, w złożonych w Urzędzie Skarbowym [...] deklaracjach dla podatku od towarów i usług VAT-7 podał nieprawdę wykazując zawyżony podatek naliczony z tytułu rozliczenia 37 faktur VAT dokumentujących czynności fikcyjne to jest o przestępstwo skarbowe określone w art. 76 § 1 k.k.s. w zw. z art. 6 § 2 k.k.s. Treść postanowienia o postawieniu zarzutów ogłoszono [...] w dniu [...] września 2009 r. (Tom IV k. 275- 277 akt adm.). W dniu [...] września 2009 r. Prokuratura Rejonowa [...] sformułowała m.in. przeciw [...] akt oskarżenia o przestępstwo z art. 56 § 1 k.k.s. i art. 76 § 1 k.k.s. w zw. z art. 6 § 2 k.k.s., podtrzymując zarzut, że oskarżony w złożonych deklaracjach VAT-7 za okres od marca 2005 do grudnia 2006 r. podał nieprawdę wykazując zawyżony podatek naliczony do odliczenia z tytułu rozliczenia 37 sfałszowanych faktur VAT dokumentujących czynności fikcyjne. Wśród faktur wymienionych w akcie oskarżenia znajdują się również wszystkie sporne faktury, których rzetelność zakwestionowana została w zaskarżonej decyzji (Tom IV k. 331-338 akt adm.). Po rozpoznaniu przedmiotowej sprawy Sąd Rejonowy [...] i [...] Wydział III karny w dniu [...] czerwca 2012 r. wydał wyrok sygn. akt [...], którym uznał [...] [...] winnym tego, że w okresie od [...] kwietnia 2005 r. do [...] stycznia 2007 r. w [...], prowadząc działalność gospodarczą, w złożonych w Urzędzie Skarbowym [...] deklaracjach od podatku od towarów i usług VAT-7 wprowadził w błąd ww. organ przez podanie danych niezgodnych ze stanem rzeczywistym w ten sposób, że wykazał zawyżony podatek naliczony na podstawie 35 sfałszowanych faktur VAT dokumentujących czynności fikcyjne czym naraził na nienależny zwrot podatkowej należności publicznoprawnej w kwocie [...] zł, tj. przestępstwa z art. 76 § 2 k.k.s. w zw. z art. 6 § 2 k.k.s. (Tom IV k. 269- 270 akt adm.). Na skutek apelacji wniesionej m.in. przez obrońcę [...] [...] w dniu [...] kwietnia 2013 r. Sąd Okręgowy w [...] wydał wyrok sygn. akt [...], którym utrzymał w mocy w/w wyrok Sądu Rejonowego [...] w części dotyczącej [...] [...] uznając apelację obrońcy za oczywiście bezzasadną (Tom IV k. 268 akt adm.). Mając zatem na względzie brzmienie przytoczonych powyżej przepisów art. 70 § 6 pkt 1 i § 7 pkt 1 O.p. prawidłowo organ przyjął, że na gruncie niniejszej sprawy wydarzenie skutkujące zawieszeniem biegu terminu przedawnienia miało miejsce w dniu [...] grudnia 2008 r. (postanowienie o wszczęciu postępowania o przestępstwo skarbowe), a termin ten biegnie ponownie od dnia [...] kwietnia 2013 r., tj. od dnia następującego po dniu wydania wyroku Sądu Okręgowego w sprawie [...]. Termin przedawnienia zobowiązań podatkowych za okres objęty zaskarżoną decyzją uległ zatem przesunięciu o 1568 dni. tj. o 4 lata 3 miesiące i 17 dni. Podkreślić przy tym należy, że podatnik miał świadomość, że toczy się wobec niego postępowanie karne skarbowe co najmniej od dnia 08 września 2009 r., kiedy to zapoznał się z postawionymi mu w tym zakresie zarzutami. Zadaniem Sądu analiza kwestii przedawnienia zobowiązań podatkowych objętych zaskarżoną decyzją, do której to kwestii szczegółowo odniósł się w zaskarżonej decyzji organ, przekonuje, że z uwagi na zawieszenie tego okresu na podstawie art. 70 § 6 ust. 1 O.p. zobowiązania w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do listopada 2006 r. przedawnią się w dniu [...] kwietnia 2016 r., a za grudzień 2006 r. z dniem [...] kwietnia 2017 r. W tym miejscu wyjaśnić należy, że przepis art. 70c O.p. został wprowadzony w życie mocą ustawy z dnia 30 sierpnia 2013r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa, ustawy - Kodeks karny skarbowy oraz ustawy - Prawo celne (Dz.U. z 2013 r. poz. 1149) i zaczął obowiązywać z dniem 15 października 2013 r., a więc w momencie, gdy podatnik już od ponad 4 lat wiedział o toczącym się wobec niego postępowaniu karnym skarbowym, miał także wiedzę o wydanym wobec niego w dniu [...] kwietnia 2013 r. prawomocnym wyroku w sprawie. W tej sytuacji zawiadamianie strony o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia w toku postępowania prowadzonego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] nie znajduje żadnego uzasadnienia. Przypomnieć należy, że przepis art. 70c O.p., wprowadzony został w związku z orzeczeniem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 17 lipca 2012 r. sygn. akt P 30/11 (publ. Dz. U. z 2012 r. poz.848), w którym Trybunał stwierdził, że podatnik winien zostać poinformowany o wszczęciu postępowania karnego skarbowego najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 O.p. Trybunał uznał, że przepis art. 70 § 6 pkt 1 O.p. jest niezgodny z Konstytucją jedynie w tym zakresie, w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 O.p. W tych okolicznościach należy więc przyjąć, że [...] wiedział o toczącym się wobec niego postępowaniu karnym skarbowym co najmniej od dnia [...] września 2009 r. tj. od dnia postawienia mu zarzutów w tym zakresie. Odnosząc się do meritum sprawy zauważyć należy, że skarżący w zarzutach sformułowanych w skardze koncentruje się na następujących kwestiach: niedopełnieniu obowiązku zgromadzenia przez organy podatkowe kompletnego materiału dowodowego, wykorzystaniu w sprawie dowodów pozyskanych z naruszeniem reguł postępowania oraz błędnej oceny tego materiału, który został jednak w postępowaniu zebrany, co w konsekwencji skutkuje brakiem ustalenia rzeczywistego stanu faktycznego w sprawie i błędnym zastosowaniem przepisów prawa materialnego. W ocenie Sądu przeprowadzone postępowanie, wbrew twierdzeniom skarżącego, czyniło zadość zasadom procesowym przewidzianym w przepisach Ordynacji podatkowej. W decyzjach organów obu instancji zostały przytoczone wszystkie okoliczności faktyczne istotne dla rozstrzygnięcia sprawy. Organy wyjaśniły podstawę prawną decyzji z przytoczeniem przepisów prawa, które w sprawie znalazły zastosowanie. W toku prowadzonego postępowania organy podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, zgodnie z art. 122 O.p. W sprawie nie doszło do naruszenia przez organy przepisów dotyczących gromadzenia i oceny materiału dowodowego. Zaskarżona decyzja nie narusza art. 120 O.p., bowiem organy podatkowe działały praworządnie tj. na podstawie przepisów prawa i w granicach prawa. Zdaniem sądu nie został naruszony także art. 121 § 1 i 2 O.p., bowiem zasada zaufania była stosowana w postępowaniu podatkowym z uwzględnieniem zasady legalizmu. Brak było także podstaw do uznania za zasadny zarzut naruszenia art. 122 i art. 187 § 1 O.p. Nie doszło także do naruszenia art. 123 O.p. Podatnik został prawidłowo zawiadomiony o wszczęciu postępowania kontrolnego, pouczony o prawach i obowiązkach kontrolowanego, o terminach czynności kontrolnych, zapoznany z treścią kwestionowanych dokumentów i miał możliwość wypowiedzenia się co do zgromadzonego materiału dowodowego. Na podstawie art. 181 § 1 O.p. zasadnie organy uwzględniły dowody pochodzące z innych postępowań, po formalnym włączeniu ich w poczet materiału dowodowego w danej sprawie, które wskutek tego stały się dowodami w tej sprawie (por. wyrok NSA z dnia 8 lutego 2012 r. o sygn. akt II FSK 1517/10 publ. orzeczenia.nsa.gov.pl). Organy nie naruszyły art. 188 O.p. poprzez odmowę przeprowadzenia wnioskowanego przez podatnika dowodów. W świetle tego przepisu żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Skuteczność prawna żądania, uzależniona jest od stwierdzenia, że przedmiotem dowodu jest okoliczność mająca znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy (dotycząca przedmiotu sprawy), a jednocześnie okoliczność ta nie została już ustalona innymi dowodami. Podkreślenia wymaga, że w postępowaniu podatkowym zebrano bardzo obszerny materiał dowodowy. W celu weryfikacji prawdziwości transakcji udokumentowanych fakturami wystawionymi na rzecz [...] [...], a także sprawdzenia wywiązywania się przez niego z obowiązku opodatkowania prowadzonej sprzedaży przeprowadzono m.in. czynności sprawdzające i kontrole podatkowe u kontrahentów strony, dowody z przesłuchania świadków - uczestników aukcji organizowanych przez [...] [...] i osób widniejących jako wystawcy faktur znajdujących się w dokumentacji podatnika, czynności sprawdzające u właściciela portalu [...] za pośrednictwem, którego podatnik dokonywał sprzedaży oferowanych towarów itp. Do akt sprawy włączono wyroki Sądu Rejonowego i Sądu Okręgowego wydane dla [...] [...], obejmujące zakresem swego rozstrzygnięcia zdarzenia opisywane w zaskarżonej decyzji. Nie można zatem czynić zarzutu, że mając na celu zgromadzenie kompletnego materiału dowodowego, postanowieniem z dnia [...] lipca 2013 r. włączono do akt sprawy m.in. protokoły z przesłuchań [...] z dnia [...] czerwca 2007 r., [...] czerwca 2007 r. oraz [...] września 2007 r. prowadzonych w Komendzie Wojewódzkiej Policji w [...] oraz w Prokuraturze Okręgowej w [...]. Zgodnie z art. 180 § 1 O.p. jako dowód w postępowaniu należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a co nie jest sprzeczne z prawem. Natomiast zgodnie z art. 181 § 1 O.p. dowodem w postępowaniu mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowych oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego oraz postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe. Treść przywołanych przepisów wskazuje, że katalog dowodów w postępowaniu podatkowym ma charakter otwarty, wprowadzając jednocześnie zasadę pośredniości w postępowaniu dowodowym, polegającą na tym, że ustalenie stanu faktycznego jest możliwe na podstawie dowodów przeprowadzonych w innym postępowaniu. Wykorzystanie materiałów dowodowych zgromadzonych w toku innych postępowań nie narusza żadnej z zasad prowadzenia postępowania podatkowego, w tym zasady czynnego udziału strony. Nie może być więc żadnych przeszkód, aby materiał z innych postępowań wykorzystano również w niniejszej sprawie pod warunkiem, że stronie zapewniono możliwość zapoznania się z tymi dowodami i odniesienia się do nich, które to prawo zostało jej w toku postępowania zagwarantowane. Zaznaczyć należy, że zeznania [...], miały istotne znaczenie dla zrozumienia mechanizmu postępowania jakiego podjął się podatnik wobec wystawienia na jego rzecz fikcyjnych faktur ze spółki [...]. Nie mają one jednak bezpośredniego wpływu na fakt pozbawienia podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego z pustych faktur, na których jako wystawcy figurowały zupełnie inne podmioty tj.: [...] sp. z o.o., [...] s.c., [...] [...], [...], [...] s.c., [...] sp. z o.o. O ich fikcyjności przekonują bowiem liczne inne dowody zebrane w toku postępowania, a przede wszystkim protokoły z czynności sprawdzających i kontroli podatkowych przeprowadzonych u tych podmiotów oraz dowody z przesłuchania w charakterze świadków właścicieli tych firm i wspólników spółek. Wobec powyższego, czynienie organom podatkowym zarzutu, że w postępowaniu podatkowym wykorzystały również dowody w postaci protokołów z przesłuchań [...] jest całkowicie bezpodstawne. Uzasadniając zarzuty podniesione w skardze, skarżący w swej argumentacji skupił się przede wszystkim na dwóch kwestiach: - prawidłowości ustaleń dotyczących wartości podstawy opodatkowania sprzedaży dokonywanej przez [...] [...] za pośrednictwem portalu [...], - zakwestionowania rzetelności faktury wystawionej przez firmę [...] dotyczącej opracowania umowy licencyjnej. Analiza akt sprawy prowadzi do wniosku, że [...] w badanym okresie dokonywał sprzedaży za pośrednictwem portalu [...], w ramach której w 2006 r. przeprowadził 135 aukcji sprzedaży m.in. drukarek, toreb na notebooki, głowic, tonerów, kart sieciowych i podajników (szczegółowy wykaz tych aukcji przedstawiono w tabeli na stronach 5- 12 zaskarżonej decyzji). Analiza porównawcza transakcji przeprowadzonych w ramach tych aukcji z rejestrami sprzedaży VAT za poszczególne okresy 2006 r. wskazuje, że wartość całkowitej sprzedaży dokonanej za pośrednictwem [...] wyniosła [...] zł, a wartość sprzedaży wykazanej na w rejestrach sprzedaży VAT z tego tytułu wyniosła [...] zł. Powyższe doprowadziło organy obu instancji do prawidłowej konkluzji, że część tej sprzedaży nie została zaewidencjonowana w rejestrach sprzedaży VAT, ani wykazana w deklaracjach podatkowych VAT-7, a tym samym podatnik zaniżył podatek należny od tej części sprzedaży. W celu ujawnienia rzeczywistego przebiegu nie zaewidencjonowanych transakcji dokonano szczegółowego porównania danych dotyczących poszczególnych transakcji na portalu [...] z zapisami zawartymi na wyciągach z rachunków bankowych należących do podatnika, ujawniając w ten sposób 41 wpłat, których tytuły jednoznacznie potwierdzają, że dotyczyły ona zapłaty za towary nabyte na aukcjach organizowanych przez podatnika (szczegółowy wykaz tych transakcji zaprezentowano w tabeli na stronach 35-38 zaskarżonej decyzji). Opisana powyżej metodologia przyjęta dla potrzeb postępowania podatkowego jest prawidłowa, pozwala bowiem na rzetelną identyfikację transakcji nie zgłoszonych do opodatkowania oraz precyzyjne określenie wysokości obrotu stanowiącego podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług dla tych dostaw. Powiązanie wpłat na rachunki bankowe podatnika z konkretnymi transakcjami, umożliwiło więc ustalenie faktycznej wielkości płatności dokonywanych przez nabywców za towary oferowane przez podatnika na portalu [...]. Nie można zatem zgodzić się z tezą strony, zgodnie z którą organ I instancji nie ustalił w sposób wyczerpujący stanu faktycznego w sprawie, a w szczególności nie wyjaśnił wszystkich okoliczności transakcji dokonywanych za pośrednictwem portalu [...], co z kolei miało mieć istotny wpływ na określenie prawidłowej wartości podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług za 2006 r. Wbrew twierdzeniu skarżącego, opisane przez niego okoliczności transakcji np.: formy odbioru zakupionego towaru, formy płatności czy przyznawane rabaty nie mają znaczenia dla rozstrzygnięcia w sprawie, nie mają też wpływu na kwestię wartości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług czy też poczynienia niepodważalnych ustaleń dotyczących faktu prowadzenia przez stronę niezaewidencjonowanych dostaw za pośrednictwem portalu [...]. Przeprowadzone przez skarżącego wyliczenia rzekomych braków w materiale dowodowym mają na celu jedynie wywołanie wrażenia, że organy w toku prowadzonych postępowań nie sprostały wymogowi ustalenia stanu faktycznego w sprawie, gdy w rzeczywistości podatnik wskazuje na kwestie nie mające żadnego znaczenia dla wydanego rozstrzygnięcia. Odnosząc się do wskazanych przez skarżącego zarzutów stwierdzić należy, że koszty wysyłki towarów stanowią element zwiększający podstawę opodatkowania podatkiem VAT, nie mogą one co do zasady być traktowane jako zapłata za odrębnie świadczoną usługę. Koszty przesyłki doliczone do sprzedaży towarów nie stanowią bowiem samodzielnej usługi świadczonej przez sprzedawcę, lecz należy je traktować jako koszty dodatkowe podstawowej czynności, jaką jest w tym wypadku sprzedaż towarów. Koszty przesyłki są jednym z wydatków związanych ze świadczeniem głównym, które w efekcie kształtuje kwotę ostateczną żądaną od nabywcy i jako element świadczenia zasadniczego, winny zwiększać kwotę należną od nabywcy z tytułu dostawy towarów i usług i być opodatkowane według stawki podatkowej właściwej dla sprzedawanych towarów. Istnieje, co prawda możliwość wyłączenia kosztów przesyłki z podstawy opodatkowania podatkiem VAT, jest to jednak możliwe na drodze przyjmowania od nabywców pełnomocnictwa do zawarcia w ich imieniu i na ich rzecz umów z podmiotem dostarczającym przesyłki np. Pocztą Polską. W aktach sprawy brak jest jednak jakichkolwiek dowodów, które potwierdzałyby, że w przypadku transakcji realizowanych przez [...] [...], dysponował on takimi pełnomocnictwami. Również w opisach aukcji organizowanych przez stronę na portalu [...], brak jest informacji, które wskazywałyby, że kupującym umożliwia się udzielenie [...] pełnomocnictwa do występowania w ich imieniu wobec firm zajmujących się dostawą oferowanego na aukcjach towaru. Jedyny zapis odnoszący się do kwestii uregulowania należności za przesyłkę brzmi: "Kwota do zapłaty to [KWOTA DO ZAPLATY] + koszty transportu uwzględnione na aukcji". Żaden z przesłuchanych w toku postępowania podatkowego świadków, uczestników ww. aukcji nie przyznał też, że udzielił podatnikowi takiego pełnomocnictwa. Wzywany do wyjaśnienia okoliczności przeprowadzenia transakcji za pośrednictwem [...] [...] w trakcie postępowania nie wskazywał również, żeby w swojej działalności stosował takie rozwiązanie. Organ podatkowy prawidłowo skupił się więc na rzeczywistych wpływach jakie w związku z ww. transakcjami zasilały konto podatnika, w ten właśnie sposób określając wartość obrotu z tytułu niezaewidencjonowanej sprzedaży. Należy przy tym nadmienić, że organ, czyniąc zadość zasadzie rozstrzygania wszelkich wątpliwości na korzyść strony, zidentyfikował na potrzeby opodatkowania podatkiem od towarów i usług jedynie te wpłaty, które w sposób jednoznaczny i nie budzący żadnych wątpliwości można było powiązać z konkretnymi transakcjami na portalu [...]. Innym przejawem rzekomych zaniedbań i braków w ustaleniu stanu faktycznego w sprawie na jakie wskazuje strona skarżąca, jest niezbadanie rzeczywistej wysokości poniesionych przez podatnika wydatków związanych z zapłatą prowizji za pośrednictwo aukcyjne oraz kosztów transportu. Zarzut ten jest chybiony. Powyższe dane nie mają bowiem wpływu na wartość podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji sprzedaży towarów. Opłacone przez podmiot prowadzący działalność handlową usługi pośrednictwa w sprzedaży internetowej bądź usługi transportowe z tą sprzedażą związane, mogą mieć jedynie wpływ na wartość podatku naliczonego, umniejszającego kwotę podatku należnego. Jeśli podatnik posiada faktury VAT np. dokumentujące zakup usług transportowych czy usług pośrednictwa w sprzedaży internetowej, a przy tym istnieje ścisła korelacja pomiędzy nabyciem tych usługm a wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, nie ma żadnych przeszkód aby faktury te stanowiły podstawę do zaewidencjonowania wynikającego z nich podatku naliczonego, a w konsekwencji do obniżenia zobowiązania podatkowego za dany okres rozliczeniowy. W toku postępowania nie zakwestionowano żadnych faktur zarejestrowanych przez stronę w ewidencji zakupu, innych niż te, które nie odzwierciedlały faktycznych zdarzeń gospodarczych. W tej sytuacji zarzuty dotyczące braku ustalenia "kosztów" prowizji i transportu są całkowicie nieuzasadnione. Nietrafna jest uwaga skarżącego dotycząca braku szczegółowej analizy rachunku bankowego strony i porównanie z fakturami wystawionymi przez podatnika w 2005 r. Skarżący nie wyjaśnia jaki sens miałaby mieć analiza porównawcza przelewów z transakcjami przeprowadzonymi w 2005 r. skoro przedmiotem rozstrzygnięcia w zaskarżonej decyzji były zobowiązania podatkowe za poszczególne okresy roku 2006 r. Niezależnie od powyższego, w uzasadnieniu decyzji organu I instancji przedstawiono w sposób bardzo precyzyjny porównanie wszystkich przelewów odnotowanych na koncie podatnika, które w sposób nie budzący wątpliwości można powiązać z konkretnymi transakcjami dokonanymi przez podatnika za pośrednictwem portalu [...], a których jednocześnie nie zidentyfikowano w prowadzonych przez niego ewidencjach sprzedaży VAT i wystawionych fakturach VAT. Analiza ta jest precyzyjna, wyczerpująca, a wnioski wyciągnięte na jej podstawie nie mogą budzić wątpliwości. Zupełnie niezrozumiały jest zarzut skarżącego o zaniechaniu zbadania szczegółowych danych dotyczących kosztów uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży internetowej. Podatnik nie wyjaśnił w treści zarzutu w jaki sposób określenie wielkości kosztów, miałoby mieć wpływ na wartość podstawy opodatkowania w podatku od towarów i usług. W ten sam sposób odnieść należy się do kolejnych uwag strony dotyczących braku szczegółowego zbadania kosztów prowizji od sprzedaży i wystawienia towarów i opłat za pośrednictwo pobieranych przez spółkę prowadzącą platformę aukcyjną [...], a także tego czy sprzedaż mogła być prowadzona tylko na podstawie niezakwestionowanych kosztów. Skarżący i tym razem nie wyjaśnia w jaki sposób informacje te miałyby wpłynąć na opodatkowanie podatkiem od towarów i usług. Bezzasadne są uwagi skarżącego, zgodnie z którymi materiał dowodowy w zakresie nieuznania za koszt uzyskania przychodów zakupów udokumentowanych fakturami, na których jako wystawca figuruje firma [...] [...] jest niewystarczający. Odnosząc się do powyższego w pierwszej kolejności stwierdzić należy, że kwestia badania prawidłowości określenia kosztu uzyskania przychodów nie była przedmiotem postępowania prowadzonego w zakresie podatku od towarów i usług, nie odnoszono się też do niej w żaden sposób w zaskarżonej decyzji. Organy podatkowe zakwestionowały u [...] [...] prawo do odliczenia podatku naliczonego z 2 faktur VAT, na których jako wystawca figuruje firma [...] [...], co dokładnie opisano w uzasadnieniu decyzji wskazując precyzyjnie na dowody, na których oparto przekonanie o fikcyjności tych transakcji. Nieprawdziwe jest też twierdzenie skarżącego jakoby organ podatkowy nie wystąpił o przesłanie dokumentów źródłowych dotyczących kontroli przeprowadzonej u [...] w związku z rzekomymi transakcjami z [...]. Dokumenty te znajdują się w aktach sprawy w Tomie II na kartach od nr 165 do nr 172 akt adm. W obliczu powyższego, nietrafiony jest również zarzut, odnoszący się do niewiadomego rzekomo źródła i trybu pozyskania oświadczenia [...] z dnia [...] października 2008 r. o nieprowadzeniu transakcji handlowych z [...], oświadczenie to stanowi bowiem integralną część protokołu z kontroli podatkowej doraźnej przeprowadzonej w firmie [...] w dniach [...], [...] i [...] października 2008 r. i zostało wymienione jako załącznik nr 2 do tego protokołu Nie można zgodzić się z twierdzeniem skarżącego, że niedopuszczalne jest odebranie jakiegokolwiek oświadczenia od kontrahenta podatnika, dokonane w ramach czynności sprawdzenia dokumentów prowadzonych w ramach tzw. kontroli krzyżowej. Podzielić należy pogląd wyrażony w cytowanym przez stronę wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 11 października 2006 r., że niedopuszczalne jest odbieranie w toku czynności sprawdzających prowadzonych u kontrahentów oświadczeń odnośnie okoliczności mających znaczenie dla rozstrzygnięcia w sprawie. Na gruncie niniejszej sprawy i wobec przedstawionych wywodów skarżącego w tym zakresie popartych wyrokiem Trybunału, należy mieć na względzie treść art. 274c O.p., zgodnie z którym organ podatkowy, w związku z prowadzonym postępowaniem podatkowym lub kontrolą podatkową może zażądać od kontrahentów podatnika wykonujących działalność gospodarczą przedstawienia dokumentów w zakresie objętym kontrolą u podatnika w celu sprawdzenia ich prawidłowości i rzetelności. W ocenie Sądu zarówno czynności dowodowe podjęte w toku postępowania podatkowego jak i przyjęta i opisana powyżej metodologia, służąca określeniu podstawy opodatkowania i podatku należnego z tytułu transakcji realizowanych za pośrednictwem portalu [...] była wyczerpująca, poprawna merytorycznie i zgodna z zasadami prowadzenia postępowania podatkowego. Nieuprawniony jest także zarzut dotyczący naruszenia art. 122 i art. 187 § 1 O.p., który nastąpić miał, w przekonaniu skarżącego, na skutek przerzucenia ciężaru dowodowego w postępowaniu podatkowym na podatnika. Przepis art. 187 § 1 O.p. nie nakłada na organy podatkowe nieograniczonego obowiązku poszukiwania dowodów i nie zwalnia podatnika z powinności współudziału w realizacji tego obowiązku. W sytuacji gdy następuje zakwestionowanie rzetelności przeprowadzanych transakcji, to na podatniku ciąży wówczas obowiązek wykazania, że dana operacja gospodarcza miała jednak taki przebieg, jak twierdzi podatnik. W szczególności dotyczy to sytuacji, gdy tylko podatnik posiada wiedzę na temat istotnych dla sprawy okoliczności. W ocenie Sądu działania podejmowane przez organy służyły wypełnieniu obowiązków wynikających z art. 122 oraz art. 123 O.p., mając na celu wnikliwe i rzetelne wyjaśnienie stanu faktycznego przy jednoczesnym zapewnieniu stronie czynnego udziału w toczącym się postępowaniu. Zabezpieczone dokumenty oraz dowody pozyskane w toku postępowania, znajdujące się w aktach przedmiotowej sprawy, pozwoliły zidentyfikować fikcyjne faktury VAT oraz udowodnić, że nie dokumentują one faktycznych zdarzeń gospodarczych, a także wyodrębnić te wpłaty na rachunek bankowy podatnika, które ponad wszelką wątpliwość związane były z jego aktywnością handlową na portalu [...], a nie znalazły swojego odzwierciedlenia w prowadzonej przez niego ewidencji sprzedaży VAT. Sąd zauważa, że w rozpatrywanej sprawie postępowanie prowadzone przed Naczelnikiem Urzędu Skarbowego [...] trwało blisko 6 lat od [...] stycznia 2009 r. do [...] września 2014 r. Oceniając jednak zarzut naruszenia art. 125 O.p. i argumentację strony, podkreślić należy, że czas trwania postępowania nie miał jednak wpływu na zapadłe w sprawie rozstrzygnięcie. W trakcie postępowania prowadzonego przez organ I instancji zgromadzono bardzo obszerny materiał dowodowy, przesłuchano licznych świadków zarówno odbiorców towarów sprzedawanych przez podatnika, a także przedstawicieli podmiotów figurujących na spornych fakturach mających dokumentować nabycia dokonywane przez stronę, wykorzystano również materiały zgromadzone w postępowaniu karnym, w tym protokoły z przesłuchań [...]. Analiza zebranego w toku postępowania podatkowego, obszernego materiału dowodowego pozwoliła na zidentyfikowanie zaewidencjonowanych w rejestrach zakupu faktury VAT, które nie potwierdzały faktycznych transakcji gospodarczych. Zeznania licznych świadków, związanych z podmiotami widniejącymi na tych fakturach jako ich wystawcy, kontrole krzyżowe i czynności sprawdzające przeprowadzone w tych podmiotach pozwoliły ustalić ponad wszelką wątpliwość, że zakwestionowane faktury mają charakter dokumentów fikcyjnych. Mając na względzie powyższe za bezzasadne należy uznać zarzuty skargi dotyczące naruszenia przepisów prawa materialnego. Zgodnie z treścią art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT – faktura powinna stwierdzać czynności rzeczywiste czyli takie, które zostały wykonane pomiędzy wystawcą faktury a jej nabywcą. Skoro opisane wyżej postępowanie wykazało, że faktury wystawione przez ustalone podmioty nie potwierdzają transakcji gospodarczych pomiędzy podmiotami na nich wskazanymi, to skarżącemu nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku zgodnie z art. 86 ustawy o VAT. Wobec powyższego Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), orzekł jak w sentencji.