I SA/Łd 1407/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Paweł Kowalski Sędziowie: Sędzia NSA Paweł Janicki (spr.) Sędzia WSA Cezary Koziński Protokolant: Sekretarz sądowy Dominika Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 lutego 2016 r. sprawy ze skargi T. S. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. nr UNP: [...] znak sprawy: [...] w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności własnej decyzji nieostatecznej określającej wysokość zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za maj, czerwiec, lipiec 2012 r. oddala skargę. Pismem z [...] r. T. S. wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Ł. skargę na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z [...] r. utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego Ł.-B. z [...] r. w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności własnej decyzji nieostatecznej z [...]r, określającej podatniczce wysokość zobowiązania w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2012 roku. Z akt sprawy wynika, że decyzją z [...]r. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego Ł.- B. określił T. S. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące od maja do lipca 2012 r. w łącznej kwocie 58.330 zł. Postanowieniem z [...] r. organ pierwszej instancji nadał decyzji z [...] r. rygor natychmiastowej wykonalności, powołując się na spełnienie przesłanek określonych w art. 239b § 1 pkt 2 oraz § 2 ustawy Ordynacja podatkowa. W wyniku rozpatrzenia zażalenia skarżącej wskazanym na wstępie postanowieniem z [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. W uzasadnieniu organ podkreślił, że ze zgromadzonego w sprawie w sprawie materiału dowodowego wynika, iż w 2011 r. T. S. przekazała wnuczce w drodze umów darowizn 2 lokale mieszkalne o łącznej wartości 443.000,00 zł, przy czym w latach 2005-2015 (według stanu na 27 maja 2015 r.) nie nabyła żadnych nieruchomości ani pojazdów samochodowych, nie została też odnotowana jako strona innych czynności majątkowych. Ponadto na podstawie analizy danych zawartych w deklaracjach podatkowych składanych dla potrzeb rozliczenia podatku od towarów i usług oraz podatku od czynności cywilnoprawnych ustalono, iż począwszy od 1 stycznia 2013 r. podatniczka zakupiła: - środki trwałe o łącznej wartości 3.739,00 zł (tj. w 2013 r. - 2.755,00 zł, a w 2014r. - 285,00 zł), - używany aparat fotograficzny Nikon D90 za cenę 3.500 zł, - używane urządzenie wielofunkcyjne w postaci drukarki A3 HP Color Laser oraz używany komputer MacBook E5200 za łączną kwotę 14.500. W związku z powyższym organ stwierdził, że wartość majątku ruchomego strony stanowiła kwotę około 21.000 zł, podczas gdy łączna wysokość zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę, wynikających z nieostatecznej decyzji wymiarowej z [...] r., której nadano rygor natychmiastowej wykonalności wynosiła 72.854 zł. Organ podkreślił, przy tym, że samo twierdzenie strony, iż dysponuje majątkiem o wartości odpowiadającej wysokości powstałych zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, korzystające z pierwszeństwa zaspokojenia nie może stanowić dowodu posiadania przez stronę takiego mienia. Organ wskazał, iż choć podatniczka powołała się na składniki majątkowe wynikające z remanentu sporządzonego na 31 grudnia 2014 r., to nie załączyła do akt sprawy ww. spisu z natury, nie wskazała jednostkowych cen i poszczególnych towarów, czy surowców, nie określiła też łącznej wartości zgromadzonych zapasów. Wobec powyższego organ stwierdził, że choć podatniczka powołała się na fakt posiadania znacznego mienia ruchomego i z tej okoliczności wywiodła korzystne dla siebie skutki, to należało uznać, iż faktycznie nie wykazała istnienia majątku o wymaganej przepisami prawa wartości. Dodatkowo organ podkreślił, że w 2014 r. strona poniosła znaczną stratę z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej (-728.715,78 zł) i z 1 stycznia 2014 r. zawiesiła jej wykonywanie, a obecnie jedynym źródłem utrzymania strony pozostaje emerytura-renta w wysokości ok. 30 tys. zł rocznie. Podsumowując organ stwierdził, że strona nie uzyskuje dochodów w wysokości umożliwiającej uiszczenie zaległości podatkowych wynikających zarówno z decyzji wymiarowej z [...] r., jak i decyzji z [...]r., których łączna kwota wraz z odsetkami za zwłokę na dzień wydania postanowienia wynosiła 237.646 zł. W skardze do sądu administracyjnego podatniczka wniosła o uchylenie postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej z [...] r. podnosząc zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. art. 239b § 1 pkt 2 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm., dalej "O.p.") oraz przepisów prawa procesowego, tj. art. 121 § 1, art. 124, art. 210 § 4 w zw. z art. 219 O.p. W uzasadnieniu skargi podniesiono, że organ nie uprawdopodobnił, że zobowiązanie wynikające z decyzji wymiarowej z [...] r. nie zostanie wykonane, bowiem podatniczka cyt. "(...) przedstawiła składniki majątku zawarte w remanencie sporządzonym według stanu na 31 grudnia 2014 r. wskazując, iż dysponuje ona majątkiem o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, czego organ odwoławczy nie wziął pod uwagę w skarżonym rozstrzygnięciu, a co uzasadnia wyeliminowanie zaskarżonego aktu z obrotu prawnego". Ponadto podkreślono, że skarżąca posiadała majątek, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, korzystające z pierwszeństwa zaspokojenia, a organy podatkowe, opierając się wyłącznie o informacje uzyskane w czerwcu 2015 r., w sposób niewłaściwy oceniły wartość zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenia, podtrzymując argumentację wyrażoną w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje. Skarga nie jest zasadna gdyż zaskarżone postanowienie nie narusza prawa. W pierwszym rzędzie zauważyć należy, że sąd I instancji nie podziela zapatrywania prawnego wyrażonego w powołanym w skardze wyroku WSA w Łodzi z dnia 3 czerwca 2015r., sygn. akt I SA/Łd 311/15, zgodnie z którym uprawdopodobnienia, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane nie można poszukiwać w tym, że skarżący nie wykonał zobowiązania wynikającego z decyzji nieostatecznej (objętej rygorem). Zdaniem sądu I instancji istota problemu nie tkwi w niewykonaniu zobowiązania, lecz w tym, czy skarżąca (strona) miała realne możliwości jego wykonania. Art. 239b § 1 punkt 2 O.p. stanowi bowiem, że rygor natychmiastowej wykonalności można nadać wówczas, gdy strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia. Jest rzeczą oczywistą, że wykazanie przez organy podatkowe braku majątku strony o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej nie tylko uprawdopodabnia niewykonanie zobowiązania lecz wręcz je udowadnia. Jeśli zatem stan braku majątku (o kształcie wskazanym w art. 239b § 1 punkt 2 O.p.) został udowodniony w toku postępowania klauzulowego, to organy podatkowe nie mają dodatkowego obowiązku uprawdopodabniania, że zobowiązanie nie zostanie wykonane, gdyż to zostało już stwierdzone z pewnością (zostało udowodnione). Innymi słowy organy udowadniając brak majątku nie tylko uprawdopodobniły lecz wręcz wykazały, że strona zobowiązania nie wykona. Udowadniając tę okoliczność uczyniły zatem więcej niż wymaga ustawa, w związku z czym przesłanka z art. 239b § 2 O.p. została spełniona. Dlatego nie ma podstaw do zarzucania organom w rozpoznawanej sprawie, że nie zbadały istnienia przesłanki nadania rygoru o której mowa w art. 239b § 2 O.p. Pamiętać przy tym należy, że nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności ma służyć wyegzekwowaniu należności wynikającej z decyzji opatrzonej tym rygorem, a nie jakiejkolwiek innej. Zatem wszelkie czynności organów muszą zmierzać do ustalenia, czy w ogóle istnieje możliwość wykonania zobowiązania przez stronę. Dopiero gdy ustalenia te wskażą, że możliwość taka jest realna, niejako odżywa przesłanka w postaci uprawdopodobnienia niewykonania zobowiązania z art. 239b § 2 O.p. Jeśli zaś, tak jak w rozpoznawanej sprawie, możliwości takiej nie ma, doszukiwanie się braku uprawdopodobnienia niewykonania zobowiązania jest zgoła bezprzedmiotowe. Zabieg taki należy zatem uznać za zbędny. Dla poparcia powyższej tezy, należy podnieść, że w doktrynie wskazano także, iż uprawdopodobnienie, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane, musi wiązać się z wykazaniem, że pomiędzy sytuacją majątkową zobowiązanego do zapłacenia określonej kwoty, a brakiem możliwości wyegzekwowania należności musi istnieć związek przyczynowy, który według zasad logicznego rozumowania wskazuje na bezskuteczność egzekucji, gdy będzie ona przeprowadzana w późniejszym terminie – A. Mudrecki, Wykonalność decyzji podatkowych, Ordynacja podatkowa. Wokół nowelizacji, red. R. Dowgier, Białystok 2009, s. 306. Wbrew stanowisku skargi bezskuteczność egzekucji jest według zasad logiki i doświadczenia życiowego normalnym następstwem braku majątku zobowiązanego, spełniającego warunki z art. 239b § 1 punkt 2 O.p., wobec czego brak jest podstaw do przyjęcia, iż naruszono art. 239b § 2 O.p. Jak stwierdzono wywody powyższe mają walor zasadności wówczas, gdy spełniona jest przesłanka z art. 239b § 1 punkt 2 O.p., to jest brak majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia. W rozpoznawanej sprawie organy podatkowe ustaliły, że w dacie wydawania postanowienia w przedmiocie rygoru natychmiastowej wykonalności skarżąca dysponowała środkami o łącznej wartości około 21.000 zł, przy czym nie posiadała żadnego majątku nieruchomego oraz ruchomego o wartości przewyższającej 12.400 zł. Jednocześnie zaś stan zaległości wynikającej z nieostatecznej decyzji, której nadano rygor natychmiastowej wykonalności wynosił wraz z odsetkami 72.854 zł. Porównanie obu tych wartości, przy jednoczesnym stwierdzeniu braku rzeczy, na których można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, uprawniało organy do przyjęcia, iż skarżąca nie posiada majątku, o którym mowa w art. 239b § 1 punkt 2 O.p. Nie jest przy tym zasadny zarzut strony skarżącej, iż nie wzięto pod uwagę odzieży i surowców z prowadzonej przez skarżącą działalności gospodarczej wykazanych w remanencie sporządzonym według stanu na dzień 31 grudnia 2014r. Jeśli bowiem istotnie skarżąca jest w posiadaniu tego rodzaju rzeczy to winna: - umożliwić organom dokonanie oględzin wymienionej odzieży i materiałów, - wskazać cenę rynkową każdej z wymienionych rzeczy, co umożliwiłoby organom podatkowym stwierdzenie, czy spełniają warunki do zastosowania na nich zastawu skarbowego. To na skarżącej, a więc stronie, która nie może wykluczyć, iż zobowiązanie wynikające z nieostatecznej decyzji wymiarowej, zostanie wykonane, ciąży obowiązek wskazania tego mienia. To skarżąca winna wskazać organom, iż posiada majątek pozwalający na ustanowienie zastawu skarbowego. Warto przy tym pamiętać, że obowiązek wskazania wartości każdej z omawianych rzeczy ruchomych ma charakter normatywny i wynika z treści art. 41 § 1 O.p. w związku z obwieszczeniem Ministra Finansów z dnia 18 sierpnia 2014r. w sprawie wysokości kwoty wymienionej w art. 41 § 1 – Ordynacji podatkowej (M.P. 2014.709) obowiązującym w dacie wydawania zaskarżonego postanowienia. Skoro zaś skarżąca uchybiła powyższym wymaganiom nie może skutecznie zarzucać organom braku uwzględnienia powyższego majątku. Zatem organy te nie naruszyły art. 239b § 1 punkt 2 i § 2 O.p. Sąd I instancji, ze względów wskazanych wyżej, nie dopatrzył się także naruszenia art. 121 § 1, 124 i art. 210 § 4 O.p. Nie sposób uwzględnić stanowiska strony skarżącej sprowadzającego się do tezy, że interpretacja art. 239b O.p. zaprezentowana w zaskarżonym postanowieniu stanowi pogwałcenie zasady zawężającej interpretacji wyjątku od zasady niewykonywania decyzji nieostatecznych. Należy podnieść, że uzasadnienie zaskarżonego postanowienia jest odmienne od oczekiwanego przez stronę skarżącą. Nie znaczy to jednak, że jest błędne i nielegalne. Nie znaczy to również, że interpretacja cytowanego przepisu zawarta w tym postanowieniu narusza wykładnię zawężającą wyjątku od wymienionej zasady. Wbrew stanowisku skargi organ prawidłowo ustalił stan faktyczny, a w szczególności stan majątkowy skarżącej, jak również należycie wyjaśnił podstawę prawną rozstrzygnięcia. Mając na uwadze powyższe okoliczności na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zmianami) należało orzec jak w sentencji. P.C.