I SA/Po 2277/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ireneusz Fornalik (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Nikodem Sędzia WSA Karol Pawlicki po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 6 kwietnia 2016 r. sprawy ze skargi [...] na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie zawieszenia postępowania I. uchyla zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie z dnia [...] r., nr [...]; II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] na rzecz [...] kwotę [...] zł ([...] złotych 00/100 ) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Postanowieniem z dnia [...] marca 2015 r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. zawiesiło z urzędu postępowanie odwoławcze od decyzji Burmistrza Miasta K. z dnia [...] grudnia 2014 r., nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2009 i 2010 r. do czasu rozstrzygnięcia przed sądem powszechnym zagadnienia wstępnego w postaci ustalenia istnienia umowy sprzedaży i leasingu zwrotnego z dnia [...] stycznia 2009 r. zawartej pomiędzy poprzednikiem prawnym Spółką X (dalej zwanej spółką lub skarżącą) – Spółką Y a Spółką Q. Uzasadniając swoje postanowienie SKO w K. wyjaśniło, że decyzją z dnia [...] grudnia 2014 r. nr [...] Burmistrz Miasta K. określił skarżącej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2009 r. w kwocie [...] zł, nadając decyzji rygor natychmiastowej wykonalności albowiem okres do upływu przedawnienia zobowiązania podatkowego był krótszy niż miesiące oraz za 2010 r. w kwocie [...] zł. W decyzji tej uznano, że budowlę stanowią zarówno kable jak i kanały kablowe połączone w całość techniczno-użytkową. Stwierdzono, że skoro kanalizacja kablowa wraz z ułożonymi w niej kablami stanowi budowlę w rozumieniu prawa budowlanego to tym samym stanowi ona łącznie przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości jako budowla w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. W toku postępowania odwoławczego Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. wydało wymienione na wstępie postanowienie. W uzasadnieniu tego rozstrzygnięcia organ wskazał, że stosownie do postanowień art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy zawiesza postępowanie w razie, gdy rozstrzygnięcie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Wyjaśniono, powołując się na orzecznictwo, że dla zaktualizowania się obowiązku zawieszenia postępowania muszą zostać spełnione łącznie cztery przesłanki. Po pierwsze, zagadnienie wstępnie musi pojawić się w toku postępowania administracyjnego, po drugie, jego rozstrzygnięcie musi należeć do innego organu lub sądu, a rozstrzygnięcie takie jeszcze nie zapadło, po trzecie, musi ono dotyczyć uprawnienia, obowiązku, stosunku prawnego albo innych okoliczności, które mają znaczenie prawne dla merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy, a po czwarte, zależność ta będzie miała charakter bezpośredni. W kontekście powyższego wyjaśniono, że umową sprzedaży i leasingu zwrotnego z dnia [...] stycznia 2009 r., zawartą między Y a Q, Y zbyła na rzecz Q budowle sieciowe położone na terenie wszystkich gmin w Polsce. Organ wyjaśnił, że jest mu z urzędu wiadomym, że Prezydent Miasta G. wystąpił w dniu [...] listopada 2014 r. do Sądu Okręgowego w W. z powództwem o ustalenie – czy istnieje umowa sprzedaży i leasingu zwrotnego z dnia [...] stycznia 2009r. zawarta pomiędzy Y z siedzibą w W. a Q z siedzibą w W.. Wyjaśniono, że również Prezydent Miasta W. wystąpił z powództwem o ustalenie istnienia tej umowy, a pozew wpłynął do Sądu Okręgowego w W. w dniu [...] października 2014 r. Z podobnym powództwem wystąpił również Prezydent Miasta W. w dniu [...] listopada 2014 r. Kolegium wskazało, że w jego ocenie umowa sprzedaży i leasingu zwrotnego z dnia [...] stycznia 2009 r. zawarta między Y a Q nie była umową skuteczną. W ocenie Kolegium powyższa umowa była umową pozorną i faktycznie nie doszło do przeniesienia własności kanalizacji kablowej. W ocenie SKO w K. w niniejszej sprawie rozstrzygnięcie Sądu powszechnego stanowi zagadnienie wstępne istotne dla określenia skarżącej wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2009 i 2010 r. Od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego zależy bowiem ustalenie przedmiotu opodatkowania w zawisłym przed organem postępowaniu w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2009 i 2010 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. wyjaśniło również, że organom podatkowym nie wolno badać istnienia stosunku zobowiązaniowego w postaci sprzedaży kanalizacji kablowej, gdyż w konsekwencji organ podatkowy wypowiedziałby się w kwestii ważności umowy sprzedaży, której zawarcie doprowadziło do powstania obowiązku podatkowego. Podkreślono, że ocena w tym zakresie została zastrzeżona wyłącznie na rzecz sądów powszechnych. Organ zauważył również, że stosownie do postanowień art. 70 § 6 pkt 3 Ordynacji podatkowej, wniesienie pozwu do sądu powszechnego w niniejszej sprawie zawiesza bieg terminu przedawnienia dla zobowiązania podatkowego za 2009 r. w stosunku do wszystkich budżetów gmin, dlatego też możliwe jest merytoryczne prowadzenie postępowania odwoławczego. Wskazano, że pierwszy z pozwów został wniesiony przez Prezydenta Miasta W. w dniu [...] października 2014 r. i ten moment należy przyjąć za datę zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za 2009 r. Końcowo organ wyjaśnił, że zawieszone postępowanie zostanie podjęte gdy ustanie przyczyna zawieszenia, tj. po prawomocnym zakończeniu postępowania prowadzonego przez sąd powszechny. Nie zgadzając się z rozstrzygnięciem SKO w K. skarżąca wniosła na nie zażalenie, domagając się jego uchylenia oraz umorzenia postępowania. Uzasadniając zażalenie skarżąca wyjaśniła, że zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2009 r. uległo przedawnieniu z końcem 2014 r. w związku z czym decyzja w zakresie określającym wysokość zobowiązania podatkowego powinna zostać uchylona a postępowanie umorzone. Stwierdzono, że zawieszanie w takiej sprawie postępowania nie ma żadnych podstaw. Zastrzeżono, że złożenie przez inne organy podatkowe pozwów o ustalenie ważności umowy cywilnoprawnej nie wpływa w żaden sposób na niniejsze postępowanie. Zdaniem skarżącej pozwy złożone przez prezydentów W., W. i G. mają bowiem jedynie wpływ na postępowania prowadzone przed tymi organami. W ocenie skarżącej postępowanie w trybie art. 189(1) k.p.c. wywiera jedynie wpływ na relacje stron tego postępowania. Podkreślono również, że zgodnie z art. 366 k.p.c. wyrok prawomocny ma powagę rzeczy osądzonej tylko co do tego, co w związku z podstawą sporu stanowiło przedmiot rozstrzygnięcia, a ponadto tylko między tymi samymi stronami. Organ błędnie uznał, że istnieje zagadnienie wstępne. Skarżąca powołując się na postanowienia art. 199a § 3 Ordynacji podatkowej stwierdziła ponadto, że Burmistrz Miasta K. nie podjął w trakcie postępowania podatkowego żadnych działań, w wyniku których stwierdzono pojawienie się wątpliwości co do istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa. Wyjaśniono, że w trakcie postępowania nie przeprowadzono obligatoryjnego w takim przypadku przesłuchania. W ocenie skarżącej zadaniem SKO w K. jest dokonanie oceny, czy przeprowadzone przez Burmistrza Miasta K. postępowanie spełniało wymogi wynikające z art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej. Jeżeli przyjąć, że postępowanie to spełniało wynikające z powyższych przepisów wymogi to przyjąć też należy, że brak było podstaw do wytoczenia powództwa w oparciu o art. 189(1) k.p.c. Jeżeli zaś Burmistrz Miasta K. uchybił tym wymogom to jego decyzja powinna zostać uchylona. Po rozpoznaniu zażalenia skarżącej Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. postanowieniem z dnia [...] września 2015 r. nr [...] utrzymało w mocy swoje postanowienie z dnia [...] marca 2015 r. W motywach rozstrzygnięcia organ podkreślił, że umowa sprzedaży i leasingu zwrotnego z dnia [...] stycznia 2009 r. zawarta między Y a Q dotyczyła sprzedaży infrastruktury telekomunikacyjnej. Powyższe zdaniem Kolegium oznacza, że przedmiotem umowy były budowle sieciowe, w tym kanalizacja kablowa, położone na terenie wszystkich gmin w kraju, na terenie których skarżąca posiadała infrastrukturę telekomunikacyjną, w tym także budowle położone na terenie gminy K.. Zdaniem organu nie do zaakceptowania w państwie prawa jest stanowisko, w świetle którego w razie ustalenia przez sąd powszechny, w wyniku wniesienia pozwu przez Prezydentów Miasta W., Miasta G. i Miasta Stołecznego W., nieistnienia stosunku prawnego – umowy sprzedaży i leasingu zwrotnego z dnia [...] stycznia 2009 r. – umowa ta wywoływałaby skutki prawne w odniesieniu do innych organów podatkowych. Odnosząc się do zarzutu przedawnienia organ wskazał, że wniesienie pozwu do sądu powszechnego zawiesiło bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za 2009 r. w stosunku do wszystkich budżetów gmin, dlatego też możliwe jest dalsze merytoryczne prowadzenie postępowania odwoławczego. Wyjaśniono, że pierwszy z pozwów został wniesiony w dniu [...] października 2014 r. i tego też dnia doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. SKO w K., odnosząc się do zarzutów zażalenia, stwierdziło, że w świetle zasady dwuinstancyjności postępowania podatkowego organ odwoławczy jest zobowiązany do ponownego ustalenia stanu faktycznego zawisłej przed nim sprawy, przy czym niedopuszczalnym jest ograniczenie się do stwierdzenia, że ustalenia organu I instancji są prawidłowe. Reasumując swoje wywody organ zaznaczył, że rozstrzygniecie zawisłej przed nim sprawy dotyczącej określenia skarżącej wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2009 i 2010 r. uzależnione jest bezpośrednio od rozstrzygnięcia czy doszło do skutecznej sprzedaży kanalizacji kablowej w drodze umowy sprzedaży i leasingu zwrotnego z dnia [...] stycznia 2009 r. zawartej pomiędzy poprzednikiem prawnym skarżącej a Q Wyżej wymienione ostateczne rozstrzygnięcie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. stanowi przedmiot skargi spółki kierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu. W skardze skarżąca, reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika – adwokata wnosi o uchylenie zaskarżonego postanowienia wraz z poprzedzającym je postanowieniem. Spółka wniosła ponadto o zwrot kosztów postępowania, wraz z kosztami zastępstwa procesowego. Zaskarżonemu postanowieniu SKO w K. zarzuca się naruszenie: 1) art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej – poprzez błędne uznanie, że w niniejszej sprawie istnieje zagadnienie wstępne; 2) art. 187 § 1 w zw. z art. 191 Ordynacji podatkowej – poprzez dokonanie dowolnej oceny zgromadzonego materiału dowodowego. W uzasadnieniu skargi spółka podtrzymała argumentację zawartą w uprzednio złożonym zażaleniu, zgodnie z którą złożenie przez inne organy podatkowe powództw o ustalenie ważności umowy cywilnoprawnej nie wpływa w żaden sposób na postępowania prowadzone przez Burmistrza Miasta K.. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. podtrzymało swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie wnosząc o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. Mając na uwadze okoliczności faktyczne sprawy należy wskazać, że zaskarżoną decyzją określono skarżącej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2009 i 2010 r. Stosownie do postanowień art. 70 § 1 Ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. - Dz. U. z 2015 r., poz. 613, ze zm.) zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Zgodnie z kolei z art. 6 ust. 9 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tj. - Dz. U. z 2006 nr 121 poz. 844 ze zm.) osoby prawne, jednostki organizacyjne oraz spółki niemające osobowości prawnej, jednostki organizacyjne Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa, a także jednostki organizacyjne Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe są obowiązane: wpłacać obliczony w deklaracji podatek od nieruchomości - bez wezwania - na rachunek budżetu właściwej gminy, w ratach proporcjonalnych do czasu trwania obowiązku podatkowego, w terminie do dnia 15 każdego miesiąca. Oznacza to, że w razie ustalenia, iż w sprawie nie zaistniały żadne okoliczności skutkujące zawieszeniem lub też przerwaniem biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, przyjąć należy, że zobowiązanie podatkowe skarżącej w podatku od nieruchomości za 2009 r. uległo przedawnieniu z dniem 31 grudnia 2014 r. Mając powyższe na uwadze należy zaznaczyć, że SKO w K. – uzasadniając dalsze prowadzenie postępowania podatkowego – stwierdziło, że z urzędu jest mu wiadomym, że Prezydent Miasta G. wystąpił w dniu [...] listopada 2014 r. do Sądu Okręgowego w W. z powództwem o ustalenie – czy istnieje umowa sprzedaży i leasingu zwrotnego z dnia [...] stycznia 2009r. zawarta pomiędzy Y z siedzibą w W. a Q z siedzibą w W.. Z podobnym powództwem wystąpił Prezydent Miasta W., a pozew wpłynął do Sądu Okręgowego w W. w dniu [...] października 2014 r., a także Prezydent Miasta W. w dniu [...] listopada 2014 r. Odnosząc się do podniesionego w postępowaniu podatkowym zarzutu przedawnienia, organ wskazał, że "wniesienie pozwu do sądu powszechnego w niniejszej sprawie zawiesza bieg terminu przedawnienia dla zobowiązania podatkowego za 2009 r. w stosunku do wszystkich budżetów gmin, dlatego też możliwe jest merytoryczne prowadzenie postępowania odwoławczego". Przedstawione powyżej stanowisko organu nie zasługuje jednak na aprobatę. Należy bowiem podkreślić, że zgodnie z art. 5 Ordynacji podatkowej, zobowiązaniem podatkowym jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu albo gminy podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego. Istota zobowiązania podatkowego sprowadza się do zaistnienia między podatnikiem (podmiotem zobowiązanym – dłużnikiem podatkowym) a związkiem publicznoprawnym (wierzycielem podatkowym) stosunku prawnego, którego przedmiotem jest zapłata podatku w określonej wysokości, terminie i miejscu. Zobowiązanie podatkowe jest skonkretyzowane zarówno po stronie podmiotowej, jak i przedmiotowej. Oznacza to, że podatnik ma uiścić podatek na rzecz danego związku publicznoprawnego, w zakresie podatku od nieruchomości, danej gminy. W świetle definicji zawartej w art. 5 Ordynacji podatkowej, na płaszczyźnie materialnoprawnej nie można zatem uznać, jak czyni to organ podatkowy, że zdarzenie zaistniałe w stosunku zobowiązaniowym pomiędzy ściśle określonymi podmiotami wywołuje skutki w stosunkach prawnych zawiązanych pomiędzy innymi podmiotami. Działanie Prezydenta Miasta G., Prezydenta Miasta W. i Prezydenta Miasta W. nie może zatem wywierać wpływ na los prawny zobowiązania podatkowego skarżącej spółki wobec innych gmin, nawet gdyby były to zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości za 2009 r. W polskim prawie podatkowym nie przewidziano konstrukcji zbiorczego zobowiązania podatkowego, która pozwalałaby uznać, że istnieje jedno zobowiązanie podatkowe podatnika do zapłaty podatku od nieruchomości za dany rok na rzecz wszystkich gmin, w których podatnik ten posiada nieruchomości. W każdej gminie powstaje odrębne zobowiązanie do zapłaty podatku na rzecz tej konkretnej gminy, jeżeli zachodzą określone w ustawie przesłanki uzasadniające opodatkowanie. Nie można zatem wykluczyć sytuacji, w której część zobowiązań danego podatnika w podatku od nieruchomości za 2009 r. ulegnie przedawnieniu, podczas inne zobowiązania w tym samym podatku i za ten sam okres, lecz na rzecz innych gmin będą mogły być nadal skutecznie dochodzone ze względu na zawieszenie albo przerwanie biegu terminu przedawnienia. W konsekwencji nie można, w świetle obowiązujących przepisów Ordynacji podatkowej, uznać, że pozwy wniesione do sądu powszechnego przez inne gminy niż ta, która jest beneficjentem należności podatkowej rodzą, na podstawie art. 70 § 6 pkt 3 Ordynacji podatkowej, skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia we wszystkich zobowiązaniach podatkowych spółki w podatku od nieruchomości za 2009 r. Należy także zauważyć, że przesłanki zawieszenia bądź przerwania biegu terminu przedawnienia muszą się odnosić do tego zobowiązania podatkowego, którego bieg terminu przedawnienia ma być zawieszony bądź przerwany. W niespornym stanie faktycznym sprawy okoliczność, na którą powołuje się organ podatkowy nie dotyczyła zobowiązania skarżącej spółki w podatku od nieruchomości za 2009 r. do zapłaty podatku na rzecz gminy K.. Podsumowując, należy stwierdzić, ze wystąpienie z powództwem o ustalenie, czy istnieje umowa sprzedaży i leasingu zwrotnego z dnia [...] stycznia 2009r. zawarta pomiędzy Y z siedzibą w W. a Q z siedzibą w W. przez Prezydenta Miasta G., Prezydenta Miasta W. i Prezydenta Miasta W. nie stanowi przesłanki zawieszającej bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. o którym mowa w art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Z akt sprawy nie wynika, by zaistniały jakiekolwiek inne okoliczności skutkujące zawieszeniem, czy też przerwaniem biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. W szczególności na okoliczności tego rodzaju nie wskazał organ odwoławczy orzekając po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Należy zatem uznać, że zaskarżone postanowienie SKO w K. z dnia [...] września 2015 r. i poprzedzające je postanowienie tego samego organu z dnia [...] marca 2015 r. zostały wydane po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. W tym miejscu należy wskazać, że stosownie do postanowień art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej, gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe, w szczególności w razie przedawnienia zobowiązania podatkowego, organ podatkowy wydaje decyzję o umorzeniu postępowania. Norma wynikająca z powyższego przepisu nakazuje umorzenie postępowania, gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stanie się bezprzedmiotowe, a w szczególności w razie przedawnienia zobowiązania podatkowego. Przytoczony przepis w sposób jednoznaczny określa procesowy skutek upływu terminu przedawnienia, który wymaga od organu I instancji lub organu odwoławczego umorzenia postępowania w przypadku, gdy organ ten nie zdążył orzec przed upływem przedawnienia określonego zobowiązania podatkowego - niezależnie od tego, czy nastąpiło to po zapłacie, czy przed zapłatą podatku [tak: wyrok WSA w Szczecinie z dnia 18 lutego 2015 r. sygn. akt I SA/Sz 1017/14, dostępny pod adresem www.orzeczenia.nsa.gov.pl]. Należy zaznaczyć, że procesowym skutkiem upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego będzie konieczność uchylenia decyzji organu pierwszej instancji w części określającej zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2009 r. oraz umorzenie postępowania w tym zakresie. W takiej sytuacji, gdy zaskarżone postanowienie zostało wydane po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, bezprzedmiotowe jest odnoszenie się do zarzutów dotyczących jego prawidłowości i badanie zasadności zastosowania przesłanek zawieszenia postępowania. Organ podatkowy, mając na uwadze sformułowane powyżej wyśnienia, winien zatem w pierwszej kolejności ustalić, czy zaistniały inne przesłanki zawieszające bądź przerywające bieg terminu przedawnienia. Wobec ich braku organ będzie zobowiązany do umorzenia postępowania podatkowego. W tym stanie rzeczy Sąd orzekł, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c, art. 135 i art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. - Dz. U. z 2012 r., poz. 270, ze zm.), jak w sentencji wyroku