I SA/Sz 452/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA – Joanna Wojciechowska po rozpoznaniu w dniu 20 maja 2016 r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze "S" Spółki Jawnej z siedzibą w W na czynność Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Szczecinie polegającą na wstrzymaniu zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług naliczonego nad należnym za listopad 2010 r. p o s t a n a w i a: 1) odrzucić skargę, 2) zwrócić stronie skarżącej kwotę [...] zł uiszczoną tytułem wpisu od skargi. "S Ł" Spółka Jawna z siedzibą w S(zwana dalej "Skarżącą"), reprezentowana przez zawodowego pełnomocnika, pismem z dnia 14 marca 2016 r. zatytułowanym "SKARGA na czynność organu podatkowego na podstawie art. 52 § 3 pkt 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r. poz.270 ze zm.), dalej "p.p.s.a.", wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie (cyt.) "skargę na czynność Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w S, polegającą na wstrzymaniu zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług naliczonego nad należnym za listopad 2010 roku pomimo iż obowiązek zwrotu powstał z dniem 01 października 2011 roku – w całości", domagając się: 1) stwierdzenie bezskuteczności czynności, 2) uznania, że obowiązek organu podatkowego do zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług naliczonego nad należnym za listopad 2010 r. powstał wraz z dniem 1 października 2011 r., w kwocie [...] zł, wraz z odsetkami w wysokości opłaty prolongacyjnej za okres od dnia 16 lutego 2011 r. do dnia 30 września 2011 r. oraz odsetkami podatkowymi od dnia 1 października 2011 r. do dnia zwrotu, 3) wydania postanowienia w trybie art. 155 p.p.s.a., celem poinformowania Izby Skarbowej w Szczecinie o istotnych naruszeniach prawa oraz okolicznościach mających wpływ na ich powstanie, w zakresie bezprawnego wstrzymywania zwrotu różnicy w podatku od towarów i usług. Z uzasadnienia skargi wynikało, że 9 grudnia 2015 r. pełnomocnik Skarżącej zbadał akta postępowania podatkowego oraz akta kontroli podatkowej, prowadzonych wobec Skarżącej przez Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Szczecinie (zwanego dalej "Organem") w podatku od towarów i usług za listopad 2010 r. W wyniku dokonanej analizy stwierdził, że termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w danym podatku został przedłużony w toku prowadzonej kontroli podatkowej, postanowieniem Organu z dnia 11 lutego 2011 r. Trzy dni po wydaniu przedmiotowego postanowienia, tj. 14 lutego 2011 r., wszczęto postępowanie podatkowe, w toku którego nie wydano odrębnych postanowień w przedmiocie przedłużenia terminu zawrotu nadwyżki w podatku od towarów i usług. Tymczasem kontrola podatkowa zakończyła się 30 września 2011 r. i z tą datą - zdaniem pełnomocnika Skarżącej - postanowienie z dnia 11 lutego 2011 r. przestało wywierać skutki prawne, a Organ utracił podstawę do dalszego wstrzymywania zwrotu należności. Zasadność takiego stanowiska - według pełnomocnika Skarżącej - potwierdza wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 lutego 2015 r. o sygn. akt I FSK 621/14, w którym wskazano, że postanowienia przedłużające termin zwrotu różnicy podatku od towarów i usług obowiązują jedynie w tym postępowaniu, w którym je wydano, a w przypadku wszczęcia kolejnego postępowania, należy wydać odrębne postanowienie. Pismem z 4 lutego 2016 r. (doręczonym pełnomocnikowi 11 lutego 2016r.), Organ ustosunkował się do zarzutów podniesionych w powyższym wezwaniu. Zdaniem pełnomocnika Skarżącej otrzymana odpowiedź nie była satysfakcjonująca. W jego ocenie, bezsporny był obowiązek Organu do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w danym podatku za listopad 2010 r., jak i dopuszczalność wywiedzenia skargi na bezprawne wstrzymywanie zwrotu różnicy tego podatku. W związku ze złożoną skargą, w dniu 14 marca 2016 r. Skarżąca uiściła wpis w kwocie [...] zł. Odpowiadając na skargę, Organ wniósł o jej odrzucenie, ewentualnie o jej oddalenie jako niezasadnej. Pismem z dnia 2 maja 2016 r., przesłanym w odpowiedzi na wezwanie Sądu do sprecyzowania przedmiotu skargi z dnia 14 marca 2016 r., pełnomocnik Skarżącej ponownie wskazał, że skarga z 14 marca 2016 r. jest skargą na czynność Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w S, polegającą na wstrzymaniu zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług naliczonego nad należnym za listopad 2010 r. (art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a.). Nadto podał, że odrębnie, pismem z dnia 31 marca 2016 r., Skarżąca wywiodła skargę na bezczynność Organu (art. 3 § 2 pkt 9 p.p.s.a.). Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje: Zgodnie z brzmieniem art. 3 § 1 z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) - zwanej dalej "p.p.s.a.", sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Rozpoznając skargę sąd administracyjny w pierwszej kolejności bada, czy zaskarżony akt lub czynność organu administracji publicznej podlega kontroli tego sądu. Stosownie bowiem do art. 58 § 1 pkt 1 p.p.s.a., sąd odrzuca skargę, jeżeli sprawa nie należy do właściwości sądu administracyjnego. W myśl art. 3 § 2 p.p.s.a., sądy administracyjne orzekają w sprawach skarg na: 1) decyzje administracyjne; 2) postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty; 3) postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie, z wyłączeniem postanowień wierzyciela o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu oraz postanowień, przedmiotem których jest stanowisko wierzyciela w sprawie zgłoszonego zarzutu; 4) inne niż określone w pkt 1-3 akty lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczące uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa, z wyłączeniem aktów lub czynności podjętych w ramach postępowania administracyjnego określonego w ustawie z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2013 r. poz. 267, z późn. zm.) oraz postępowań określonych w działach IV, V i VI ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz postępowań, do których mają zastosowanie przepisy powołanych ustaw; 4a) pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach; 5) akty prawa miejscowego organów jednostek samorządu terytorialnego i terenowych organów administracji rządowej; 6) akty organów jednostek samorządu terytorialnego i ich związków, inne niż określone w pkt 5, podejmowane w sprawach z zakresu administracji publicznej; 7) akty nadzoru nad działalnością organów jednostek samorządu terytorialnego; 8) bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania w przypadkach określonych w pkt 1-4 lub przewlekłe prowadzenie postępowania w przypadku określonym w pkt 4a; 9) bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania w sprawach dotyczących innych niż określone w pkt 1-3 aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczących uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa podjętych w ramach postępowania administracyjnego określonego w ustawie z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego oraz postępowań określonych w działach IV, V i VI ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa oraz postępowań, do których mają zastosowanie przepisy powołanych ustaw. Na podstawie § 3 tego przepisu, sądy administracyjne orzekają także w sprawach, w których przepisy ustaw szczególnych przewidują sądową kontrolę, i stosują środki określone w tych przepisach. W rozpoznawanej sprawie, w pismach z dnia 14 marca 2016 r. i 2 maja 2016 r., Skarżąca jednoznacznie wskazała, że wniesiona przez nią skarga jest skargą na czynność Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w S, polegającą na wstrzymaniu zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług naliczonego nad należnym za listopad 2010 r. (art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a.). Skarżąca podała także, że osobnym pismem z 31 marca 2016 r. wywiodła skargę na bezczynność Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w S, polegającą na niewykonaniu czynności materialno-technicznej zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za listopad 2010 r. Z treści tych pism wynika zatem, że Skarżąca nie czyni przedmiotem swojej skargi z 14 marca 2016 r. ani postanowienia Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w S z dnia 11 lutego 2011 r. nr [...] o przedłużeniu terminu zwrotu podatku naliczonego nad należnym, zadeklarowanego przez Skarżącą w deklaracji VAT-7 za listopad 2010 r., do czasu zakończenia czynności wyjaśniających, ani bezczynności Organu w dokonaniu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za listopad 2010 r. W tym miejscu wskazać należy, że niekwestionowane jest, iż w obecnie obowiązującym stanie prawnym dokonanie zwrotu nadwyżki podatku stanowi tzw. czynność materialno-techniczną administracji (vide: A. Bartosiewicz, VAT. 9. wydanie komentarza Adama Bartosiewicza i Ryszarda Kubackiego, Komentarz LEX, Warszawa 2015, s. 885-886), oraz że obowiązujące przepisy zawarte w p.p.s.a. przewidują możliwość wniesienia skargi na czynności z zakresu administracji publicznej dotyczących uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa (art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a.) oraz na bezczynność organu co do takich czynności (art. 3 § 2 pkt 8 w zw. z pkt 4 p.p.s.a.). Zauważyć jednak należy, że jakkolwiek sama czynność zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym ma charakter czynności materialno-technicznej, to niedokonanie czynności materialno-technicznej w sytuacji, gdy obowiązek jej dokonania wynika z przepisów prawa nie jest podstawą do wniesienia skargi na podstawie art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a., ale co najwyżej może być podstawą skargi wnoszonej na podstawie art. 3 § 2 pkt 8 p.p.s.a. (por. postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 7 kwietnia 2015 r., sygn. akt I SA/Wr 6/15, dostępne w CBOSA). Zachowuje w tym wypadku aktualność – odniesiony do obecnego stanu prawnego w zakresie wnoszenia skarg do wojewódzkich sądów administracyjnych – wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 lutego 2000 r. sygn. akt III SA 8344/98 (LEX nr 40396), w którym stwierdzono, że: "Dopuścić można skargę na bezczynność co do materialno-technicznej czynności zwrotu różnicy podatku [...], jako iż zwrot ten jest czynnością z zakresu administracji publicznej dotyczącą uprawnienia wynikającego z przepisu prawa". Skoro w rozpoznawanej sprawie Skarżąca na podstawie art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a. wniosła skargę Spółki na czynność Organu, polegającą na wstrzymaniu zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług naliczonego nad należnym za listopad 2010 r., to należało uznać ją za niedopuszczalną i odrzucić. Podkreślić przy tym należy, że takie rozstrzygnięcie w żaden sposób nie narusza konstytucyjnego prawa Strony do sądu, albowiem osobnym pismem z 31 marca 2016 r. zainicjowała ona postępowanie sądowoadministracyjne w sprawie ze skargi na bezczynność Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w S, polegającą na niewykonaniu czynności materialno-technicznej zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za listopad 2010 r. (sprawa ta została zarejestrowana w Sądzie pod sygn. akt I SAB/Sz 7/16). W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 58 § 1 pkt 1 i § 3 p.p.s.a., Sąd orzekł o odrzuceniu skargi (pkt 1 sentencji). O zwrocie uiszczonego wpisu od skargi (pkt 2 sentencji) Sąd orzekł zaś zgodnie z przepisem art. 232 § 1 pkt 1 p.p.s.a., który stanowi, że sąd z urzędu zwraca stronie cały uiszczony wpis od pisma odrzuconego lub cofniętego do dnia rozpoczęcia rozprawy. Odnośnie wniosku o zastosowanie przez Sąd instytucji sygnalizacji przewidzianej w art. 155 p.p.s.a., Sąd zważył, że orzeczenie sygnalizacyjne ma charakter fakultatywny i nie służy na nie żaden środek zaskarżenia. Jest to środek dyscyplinujący i służy celom informacyjnym (vide: B. Dauter, Zarys metodyki pracy sędziego sądu administracyjnego, Warszawa 2008, s. 258). W szczególności ma na celu informowanie organów administracji publicznej o nieprawidłowościach w ich funkcjonowaniu, które – w ocenie Sądu – stanowią przyczynę skargi na ich działalność. W rozpoznawanej sprawie skarga została odrzucona i nie podlegała merytorycznemu rozstrzygnięciu. Wobec tego Sąd uznał za niecelowe oraz przedwczesne podjęcie ewentualnego wystąpienia sygnalizacyjnego na etapie niniejszego postępowania. Wiązałoby się ono z oceną postępowania merytorycznego i uprzedzało wyniki oraz ocenę ewentualnej przyszłej sądowej kontroli merytorycznej w sprawie ze skargi na bezczynność Organu. Z tych przyczyn nie uwzględnił wniosku Skarżącej o wystosowanie postanowienia sygnalizacyjnego.