I SA/Rz 460/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Jarosław Szaro / spr./ Sędziowie WSA Małgorzata Niedobylska WSA Grzegorz Panek Protokolant ref. staż. Joanna Kulasa po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 2 sierpnia 2016 r. sprawy ze skargi M. M. i A. M. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] kwietnia 2016 r. nr [...] w przedmiocie zmiany decyzji ostatecznej ustalającej wysokość podatku od nieruchomości za rok 2015 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego solidarnie na rzecz skarżących M. M. i A. M. kwotę 200 (dwieście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] kwietnia 2016r. nr [...], Samorządowe Kolegium Odwoławcze [...], po rozpatrzeniu odwołania M. i A. M., utrzymał w mocy decyzję Burmistrza Miasta [...] z dnia [...] marca 2016r. nr [...] w sprawie zmiany decyzji ostatecznej ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na rok 2015. Jak wynika z akt sprawy, decyzją z dnia [...] lutego 2015r. nr [...] Burmistrz Miasta [...] określił wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2015r. w wysokości 15zł. W dniu 3 grudnia 2015r. Burmistrz Miasta [...] postanowieniem wezwał A. M. do udzielenia wyjaśnień dotyczących nieruchomości położonej w J. przy ul. [...]. W dniu 12 stycznia 2016r. podatnik złożył korektę uprzednio złożonej informacji dotyczącej podatku za 2015r., w której podał powierzchnię gruntu związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą o powierzchni 6m2 i 390m2, wartość budowli 500 zł. W załączniku – dane o zwolnieniach podatkowych w podatku od nieruchomości (ZN-I/A) podał powierzchnię budynku mieszkalnego 501m2 oraz gruntu o powierzchni 1846 m2 - zabytek objęty zwolnieniem, wpisany do rejestru zabytków pod poz. A-333. W oświadczeniu z dnia 12 stycznia 2016r. podatnik wyjaśnił, że działalność gospodarczą (parking płatny) na gruncie prowadzi od sierpnia 2010r. Po dokonaniu analizy danych z ewidencji gruntów i budynków ustalono, że na działce nr 1710/2 usytuowane są pozostałe budynki niemieszkalne. Podatnik podał, że mają powierzchnię 56 m2 twierdząc, że objęte są wpisem do rejestru zabytków. Z informacji udzielonej przez [...] Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków wynikało, że z obiektów położonych na działce nr 1710/2 do rejestru zabytków wpisany jest budynek dworu tzw. "A.". Na podstawie decyzji Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków [...] z dnia 20 września 1989r. poz. rej. zabytków [...], prawnej ochronie konserwatorskiej podlega przedmiotowy budynek w granicach działki. Pozostałe obiekty usytuowane na działce 1710/2 nie są objęte wpisem do rejestru zabytków. Mając na względzie powyższe organ podatkowy postanowieniem z dnia 18 stycznia 2016r. wznowił postępowanie w przedmiocie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2015r. z uwagi na wystąpienie przesłanki z art. 240 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz.U. z 2015r. poz. 613 ze zm.), dalej o.p. W przedmiotowej sprawie okolicznością stanowiącą podstawę wznowienia był fakt, że na części gruntu (tj. 390 m2) prowadzona jest działalność gospodarcza, z tego względu ta część gruntu powinna być opodatkowana stawką wyższą, ponadto pozostałe budynki niemieszkalne nie zostały zgłoszone do opodatkowania. W dniu [...] marca 2016r. Burmistrz Miasta [...] wydał decyzję nr [...] , w której postanowił: 1. uchylić w części własną decyzję ostateczną nr [...] z dnia [...] lutego 2015r. ustalającą wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na rok 2015, 2. w związku z powyższym dokonać korekty przedmiotowego podatku z kwoty 15zł do kwoty 795zł, 3. dokonać przypisu kwoty 780zł z tytułu podatku od nieruchomości za 2015r. W uzasadnieniu organ I instancji wskazał, że w ewidencji gruntów i budynków w J. obręb 4 jedn. rej. G. 3822 figurują A. M. i M. M. z formą władania – wspólność ustawowa. Na nieruchomość, położoną w J. przy ul. [...] składa się działka nr 1710/2 opow. 0,2242 ha zabudowana budynkiem mieszkalnym oraz budynkami niemieszkalnymi. Organ I instancji wskazał, ze decyzją z dnia [...] września 1989r. nr [...] Wojewódzki Konserwator Zabytków dokonał wpisu do rejestru zabytków pod nr [...] budynek dworu tzw. "A." oraz działkę nr 1710/2 opow. 0,2242. W związku z powyższym zwolnieniu podlega budynek mieszkalny o pow. 501m2 oraz część działki o pow. 1846m2. Budynki niemieszkalne usytuowane na działce nr 1710/2 o nr ewid. 1284, 1285, 1286 nie są objęte wpisem do rejestru zabytków. W związku z powyższym zaistniały przesłanki do zmiany decyzji wymiarowej. Organ dokonał więc ponownego wymiaru podatku od nieruchomości za rok 2015. M. i A. M. złożyła odwołanie od powyższej decyzji, wnosząc o jej uchylenie w całości. Odwołując podnieśli, że opodatkowana nieruchomość to działka nr 1710/2 zabudowana kamienicą mieszkalną o pow. 501 m2, posiadającą status zabytku, oficyną nie będącą zabytkiem o pow. 56m2 i będącą trwałym pustostanem w bardzo złym stanie technicznym, budynkiem kiosku nie będącym zabytkiem zajmującym powierzchnię 6 m2, użytkowanym zgodnie z jego przeznaczeniem. Przedmiotowa nieruchomość w całości jest wpisana do rejestru zabytków, jako A.. Część udziałów w tej nieruchomości Podatnicy nabyli w roku 2009. Właścicielami całej nieruchomości na zasadzie wspólności ustawowej Podatnicy stali się od 28 maja 2015 roku. Przez okres sześciu lat Podatnicy prowadzili szereg postępowań, w tym spadkowych w celu nabycia prawa własności do całej nieruchomości. W tym czasie Podatnicy nie mogli w pełni dysponować nieruchomością - także na cele działalności gospodarczej. Zdaniem Odwołujących Burmistrz Miasta [...] nie uzasadnił swojego stanowiska, przytaczając jedynie treść przepisów podatkowych. Przypisanie Podatnikom własności całej nieruchomości w okresie, co do którego orzekał organ I instancji jest nadużyciem, gdyż w tym czasie stan własnościowy nieruchomości (a zatem i obszar, co go którego mogli podejmować działalność gospodarczą) zmieniał się. Samorządowe Kolegium Odwoławcze [...] w opisanej na wstępie decyzji utrzymało zaskarżone rozstrzygnięcie w mocy. W uzasadnieniu Kolegium wskazało, że już z samego faktu, iż podatnik jest przedsiębiorcą wynika - w myśl art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (jedn. tekst: Dz. U. z 2014r., poz. 849 ze zm.), dalej u.p.o.l. - że znajdujące się w jego władaniu grunty, budynki i budowle uważane są za związane z działalnością gospodarczą i w zasadzie podlegają z tego względu opodatkowaniu wyższymi stawkami podatkowymi, niż przedmioty opodatkowania o innym charakterze. Nie są uważane za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej jedynie takie przedmioty opodatkowania znajdujące się w posiadaniu przedsiębiorcy, które do prowadzenia tej działalności nie są i nie mogą być wykorzystywane ze względów technicznych lub też służą zaspokajaniu osobistych mieszkalnych potrzeb podatnika. Odnosząc się do argumentacji Stron dotyczącej obciążenia wysoką kwotą podatku za 5 lat wstecz Kolegium wskazało, że w przedmiotowej sprawie ma zastosowanie termin wynikający z art. 68 o.p., tj. termin, w ramach którego organ może spowodować powstanie zobowiązania podatkowego. Wskutek niedopełnienia obowiązku przez podatnika, organ podatkowy dysponował tylko częściowymi danymi będącymi podstawą do wymierzenia podatku od nieruchomości. Stąd też organ podatkowy uprawniony był do wymierzenia właściwej kwoty podatku licząc jedynie od roku 2011, a nie od momentu nabycia spornej nieruchomości. Badając kwestię współwłasności Kolegium stwierdziło, że na dzień wydania zaskarżonej decyzji właścicielami przedmiotowej nieruchomości są: M. M. i A. M.. Wskazany przez podatników okres sześciu lat był czasem, w którym zmieniały się udziały współwłaścicieli wynikające z nabywania udziałów kolejnych spadkobierców i kupna sprzedaży. Kolegium podkreśliło, że działalność gospodarcza, którą prowadzi A. M. nieprzerwanie od 2010r., została zgłoszona do opodatkowania dopiero 12 stycznia 2016r. ( oświadczenie podatnika). Mając na względzie powyższe Kolegium stwierdziło, że podatek ustalony w decyzji z dnia [...] marca 2016r. z tytułu podatku od nieruchomości za 2015 został naliczony prawidłowo, na podstawie danych zawartych w ewidencji gruntów i budynków oraz złożonej korekty informacji w sprawie podatku od nieruchomości. A. M. i M. M. zaskarżyli powyższą decyzję Kolegium, wskazując, że podtrzymują w całości argumentację przedstawioną w odwołaniu. Skarżący podkreślili, że stali się właścicielami nieruchomości będącej działką nr 1710/2, położonej w J. przy ul. [...] z dniem 28 maja 2015r. Wcześniej, tj. od 18 maja 2009r. byli właścicielami udziałów. Były one w różnych wielkościach własnościowych na przestrzeni przedziału czasowego od 18 maja 2009r. do 28 maja 2015r., co wynikało z nabywania spadków od szerokiego grona spadkobierców. Brak uregulowania własności nieruchomości stanowił przeszkodę w swobodnym prowadzeniu działalności gospodarczej na całej nieruchomości. Z tego powodu w ww. okresie działalność ta ograniczała się do prowadzenia kiosku z gazetami i punktu sprzedaży warzyw. Skarżący wskazali, że złożenie deklaracji, na którą powołuje się organ było wynikiem błędu. W rzeczywistości Skarżący nie wykonują usług parkingowych. Podwórze przed zabytkową kamienicą znajdującą się na działce nr 1710/2 nie jest parkingiem. Faktycznie jest to miejsce znajdujące się w bezpośrednim sąsiedztwie Poczty Polskiej i z tego powodu przez podwórze to przebiega służebność komunikacji na rzecz tej instytucji, wpisana na całej długości działki nr 1710/2. W omawianym okresie na części podwórza parkowały osoby/firmy prowadzące działalność w pasażu handlowym znajdującym się na działce sąsiedniej (nr 1710/1). Prowadzenie parkingu było niemożliwe również z powodu rosnących tam drzew. Były one w złym stanie a ich usunięcie wymagało długich procedur i pozwoleń z powodu wpisania całej nieruchomości do rejestru zabytków. Dopiero po ich usunięciu i uporządkowaniu kwestii dowolności parkowania przez lokatorów kamienicy oraz klientów firm Skarżący wygospodarowali teren na miejsca postojowe objęte obecnie prowadzoną działalnością gospodarczą w ramach Firmy B. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze [...] wniosło o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: Zaskarżona decyzja Kolegium podlegała uchyleniu z uwagi na naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy. Zgodnie z art. 133 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2016r. poz. 718 ze zm.), dalej P.p.s.a., sąd wydaje wyrok po zamknięciu rozprawy na podstawie akt sprawy, chyba że organ nie wykonał obowiązku, o którym mowa w art. 54 § 2. Sąd dokonuje więc kontroli zaskarżonej decyzji na podstawie akt sprawy, przedstawionej przez organ, który wydał zaskarżone rozstrzygnięcie. W niniejszej sprawie Sąd doszedł do wniosku, że zgromadzony przez organ materiał dowodowy nie dostarczył wystarczających podstaw, aby wydać zaskarżoną decyzję w takim kształcie, jak uczynił to organ II instancji. Zaskarżona decyzja została wydana w wyniku wznowienia przez organ podatkowy I instancji postępowania w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2015r. Przedmiotem opodatkowania była działka nr 1710/2, obr. 4 o pow. 0,2242ha, położona w J.. Organy podatkowe I i II instancji uznały, że w 2015 roku współwłaścicielami tej nieruchomości a zatem i podatnikami podatku od nieruchomości byli A. M. i M. M.. W świetle akt sprawy kwestia ta budzi jednak wątpliwości. Zarówno w odwołaniu, jak i w skardze Skarżący podnosili, że stali się jedynymi współwłaścicielami przedmiotowej nieruchomości dopiero z dniem 28 maja 2015r. Wcześniej nieruchomość posiadała licznych współwłaścicieli a Skarżący przeprowadzali szereg postępowań spadkowych i zawierali kontrakty. Jak wynika z odpisu księgi wieczystej (nr [...]), prowadzonej dla przedmiotowej nieruchomości, który znajduje się w aktach postępowania odwoławczego, w dniu 28 maja 2015r. została zawarta w formie aktu notarialnego (rep. [...]) umowa sprzedaży, która stanowiła podstawę wpisu nr 31 w dziale II ww. księgi wieczystej, w którym wpisano jako właścicieli A. M. i M. M. Z akt sprawy nie wynika jednak, jak wyglądała struktura własnościowa przedmiotowej nieruchomości przed dniem 28 maja 2015r., choć z odpisu ww. księgi wieczystej może wynikać, że przed tą datą Skarżący nie byli jedynymi współwłaścicielami nieruchomości. Odpowiedzi na to pytanie nie można uzyskać również ze znajdującego się w aktach sprawy odpisu z ewidencji gruntów i budynków. Zgodnie z art. 21 ust. 1 z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (tekst jedn. Dz. U. z 2015r., poz. 520 ze zm.), podstawę wymiaru podatków i świadczeń stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. W aktach sprawy znajduje się co prawda odpis z ewidencji, z którego wynika, że nieruchomość pozostaje we współwłasności Skarżących. Odpis ten jest jednak aktualny na dzień 14 marca 2016r. Nie mógł więc stanowić podstawy ustaleń w niniejszej sprawie. Organ podatkowy powinien był uzyskać odpis z ewidencji aktualny na dzień powstania obowiązku podatkowego za 2015 rok. Za podatników można uznać te osoby, którym w danym roku przysługuje określone prawo rzeczowe do nieruchomości. Zatem kręgu podatników nie należy ustalać na podstawie dokumentów stwierdzających stan rzeczy już po zakończeniu danego roku podatkowego, jeśli z akt sprawy wynika, w tym z odpisu księgi wieczystej, że na przestrzeni danego roku podatkowego nieruchomość przechodziła zmiany własnościowe. Jak stanowi art. 3 ust. 4 u.p.o.l., jeżeli nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność lub znajduje się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, to stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a obowiązek podatkowy od nieruchomość lub obiektu budowlanego ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach lub posiadaczach. Istota solidarnego obowiązku podatkowego sprowadza się do tego, że wszyscy współwłaściciele są zobowiązani do płacenia podatku od nieruchomości wspólnej. Z tego powodu, dopóki przedmiot opodatkowania stanowi współwłasność, organ, opodatkowując współwłaścicieli, wydaje jedną decyzję dotyczącą całej nieruchomości, bez wyszczególnienia udziałów poszczególnych współwłaścicieli. Organ podatkowy wymierza podatek osobom fizycznym w kwocie ogólnej w jednym nakazie płatniczym. Organ nie ma obowiązku badania, w jakim zakresie dana nieruchomość jest użytkowana przez poszczególnych współwłaścicieli. Jeżeli jednak nieruchomość stanowi współwłasność, to postępowanie powinno toczyć się z udziałem wszystkich współwłaścicieli i kończyć się decyzją stwierdzającą solidarny obowiązek podatkowy wobec wszystkich współwłaścicieli (por. wyrok WSA w Szczecinie z dnia 24 kwietnia 2013r. sygn. I SA/Sz 927/12, wyrok WSA w Olsztynie z dnia 20 marca 2013r. sygn. I SA/Ol 43/13, wyrok WSA w Kielcach z dnia 4 lutego 2016r., sygn. I SA/Ke 3/16, orzeczenia dostępne na stronie: http://orzeczenia.nsa.gov.pl). W niniejszej sprawie, jak już wcześniej wskazano, organ nie ustalił, ilu było współwłaścicieli nieruchomości przed dniem zawarcia umowy sprzedaży - 28 maja 2015r. W ponownie prowadzonym postępowaniu należy wyjaśnić wątpliwości powstałe w tym zakresie. W zależności od dokonanych ustaleń organ powinien wziąć pod uwagę treść art. 3 ust. 4 u.p.o.l., z którego wynika obowiązek wydania jednej decyzji w stosunku do wszystkich współwłaścicieli danej nieruchomości. Jeżeli w trakcie roku podatkowego dochodzi do zmiany struktury własnościowej nieruchomości, organ powinien wydać odrębne decyzje dotyczące każdego z okresów danego roku podatkowego, które różniły się kręgiem współwłaścicieli nieruchomości. Cezurą czasową będzie data zawarcia umowy, czy też wystąpienia innego zdarzenia prawnego, które skutkowało zmianą współwłaścicieli nieruchomości. W tym celu organ powinien wszcząć odrębne postępowania podatkowe za każdy okres danego roku podatkowego, który różni się osobami współwłaścicieli. Zmiana współwłaścicieli nieruchomości w trakcie roku podatkowego oznacza bowiem, że dochodzi do zmiany kręgu podatników nieruchomości w trakcie roku podatkowego. Z tego względu może się okazać, że organ będzie musiał wydać kilka decyzji, z których każda będzie obejmować odrębny okres danego roku podatkowego, w zależności od zmian w strukturze własności nieruchomości. Jeżeli w danym roku podatkowym, lub też w danym okresie roku podatkowego (np. kilku miesięcy), nieruchomość pozostaje we współwłasności kilku osób, organ jedną decyzję opodatkowuje wszystkich współwłaścicieli nieruchomości. W niniejszej sprawie, z uwagi na niekompletność akt administracyjnych postępowania I instancji nie jest jasne, czy organ podatkowy I instancji wydał dwie decyzje odrębne w stosunku do A. M. i M. M. (co byłoby błędnym postępowaniem), czy też jedną decyzję. W aktach postępowania organu I instancji znajduje się decyzja z dnia [...] marca 2016r., nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2015r., która została, co wynika z nagłówka tej decyzji, skierowana do A. M.. Ze zwrotnych potwierdzeń odbioru wynika, że decyzja ta została doręczona A. M. oraz M. M.. W aktach postępowania odwoławczego znajduje się natomiast kserokopia decyzji z tej samej daty i o tym samym numerze, skierowana w nagłówku do M. M., bez zwrotnego potwierdzenia odbioru. Takie procedowanie organu, w którym nie wiadomo w istocie, czy organ wydał dwie odrębne decyzje, czy też może tylko jedną, z pewnością nie budzi zaufania do działania organów podatkowych, o czym stanowi art. 121 § 1 o.p. Wątpliwości w tym zakresie pogłębiają się, mając na względzie sposób procedowania organu odwoławczego. SKO [...] wydało bowiem jedną zaskarżoną decyzję wobec A. M. i M. M., nie wyjaśniając tego, czy organ I instancji wydał jedną, czy też dwie decyzje w tej samej sprawie. Było to istotne uchybienie przepisów postępowania, biorąc pod uwagę wynikającą z art. 207 § 1 o.p. zasadę, że organ załatwia daną sprawę jedną decyzją. Z art. 3 ust. 4 u.p.o.l. wynika, że nieruchomość stanowiąca współwłasność stanowi odrębny przedmiot opodatkowania. Skoro tak, to organ powinien w stosunku do takiej nieruchomości wydać jedną decyzję, którą skieruje do wszystkich stron postępowania, tj. do wszystkich współwłaścicieli. Należy zwrócić uwagę, że również sposób prowadzenia postępowania, poprzedzającego wydanie decyzji przez organ I instancji budzi wątpliwości co do jego prawidłowości. Organ uznał, że podatnikami przedmiotowej nieruchomości są A. M. i M. M.. Zgodnie z art. 123 § 1 o.p., organy podatkowe obowiązane są zapewnić stronom czynny udział w każdym stadium postępowania, a przed wydaniem decyzji umożliwić im wypowiedzenie się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań. Zatem wszelkie działania organu, w tym wydawane w toku postępowania postanowienia i decyzja, powinny być kierowane do wszystkich stron danego postępowania. Jednakże w nagłówkach postanowienia o wznowieniu postępowania podatkowego i postanowienia o wyznaczeniu siedmiodniowego terminu do zapoznania się z aktami sprawy i wypowiedzenia się co do materiału dowodowego wskazano, że są one kierowane do A. M.. Wprawdzie postanowienia te zostały również doręczone M. M., jednakże taki sposób oznaczenia stron postępowania budzi wątpliwości w świetle braku jasności co do tego, czy organ I instancji wydał w istocie jedną, czy też dwie odrębne decyzje. Na podstawie przedstawionych Sądowi akt sprawy nie można stwierdzić, czy organ I instancji prowadził dwa odrębne postępowania podatkowe, jedno wobec A. M. a drugie wobec M. M., które zostały zakończone dwiema odrębnymi decyzjami, czy też może prowadził jedno postępowanie, zakończone dwiema decyzjami, lub też prowadził jedno postępowanie, w trakcie którego co prawda kierował rozstrzygnięcia tylko do jednej strony postępowania, lecz de facto doręczał je dwóm stronom, czy też może organ przyjął jeszcze inny model procedowania. Organ odwoławczy prowadząc ponownie postępowanie powinien wyjaśnić powyższe wątpliwości i w zależności od rezultatu ustaleń wydać odpowiednie rozstrzygnięcie procesowe. W cenie Sądu organ I instancji sformułował decyzję, skierowaną do A. M. w sposób niezgodny z art. 245 § 1 pkt 1 o.p. Przepis ten stanowi, że organ podatkowy po przeprowadzeniu postępowania określonego w art. 243 § 2 wydaje decyzję, w której uchyla w całości lub w części decyzję dotychczasową, jeżeli stwierdzi istnienie przesłanek określonych w art. 240 § 1, i w tym zakresie orzeka co do istoty sprawy lub umarza postępowanie w sprawie. Z przepisu tego wynika więc, że jeżeli organ stwierdzi zaistnienie przesłanki do wznowienia postępowania podatkowego, powinien w decyzji zawrzeć dwa rozstrzygnięcia. Po pierwsze, powinien uchylić decyzję objętą postępowaniem wznowieniowym, a po drugie, wydać rozstrzygnięcie co do istoty sprawy – w niniejszej sprawie o ustaleniu wysokości zobowiązania podatkowego, lub też umorzyć postępowanie. W niniejszej sprawie organ I instancji, oprócz tych dwóch rozstrzygnięć zawarł w sentencji decyzji również trzecie o dokonaniu przypisu kwoty 780zł. To rozstrzygnięcie w ocenie Sądu zostało umieszczone w sentencji bez podstawy prawnej, ponieważ art. 245 § 1 pkt 1 o.p. nie przewiduje tego rodzaju rozstrzygnięcia, o charakterze technicznym, w decyzji wydanej wyniku wznowienia postępowania. Zdaniem Sądu materiał dowodowy zgromadzony w toku postępowania podatkowego nie wyjaśnił wszystkich wątpliwości dotyczących podstawy opodatkowania gruntów stawkami dla gruntów związanych z działalnością gospodarczą. Jak stanowi art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l., zwalnia się od podatku od nieruchomości grunty i budynki wpisane indywidualnie do rejestru zabytków, pod warunkiem ich utrzymania i konserwacji, zgodnie z przepisami o ochronie zabytków, z wyjątkiem części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Organy podatkowe przyjęły, że zwolnieniu na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. podlega budynek mieszkalny oraz grunty pozostałe. Organ wyłączył ze zwolnienia powierzchnię 396m2 przyjmując, że jest ona związana z działalnością gospodarczą. Jednakże Skarżący podnosili, że przyjęta przez organ do opodatkowania powierzchnia gruntów jako związanych z działalnością gospodarczą w rzeczywistości nie była wykorzystywana do prowadzenia parkingu z powodu rosnących tam drzew, które były w złym stanie, a których usunięcie wymagało czasochłonnej procedury z powodu konieczności uzyskania pozwolenia Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków. Ponadto Skarżący musieli uporządkować sprawy związane z dowolnym parkowaniem przez lokatorów kamienicy i okoliczne firmy. Istotnym argumentem był również ten, że z uwagi na skomplikowaną strukturę własnościową nieruchomości Skarżący nie mogli przez długi czas wykorzystywać całej nieruchomości dla własnych celów. W ocenie Sądu zgromadzona przez organy dokumentacja nie pozwala rozstrzygnąć wątpliwości odnoszących się do powierzchni fizycznie zajętej na prowadzenie działalności gospodarczej w 2015r. Art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. wyłącza ze zwolnienia tę część zabytkowego budynku lub gruntu, która jest fizycznie zajęta na prowadzenie działalności gospodarczej. Zajęcie na działalność gospodarczą budynku lub gruntu oznacza ich wyodrębnienie do prowadzenia tejże działalności (tak L. Etel, Podatek od nieruchomości. Komentarz, Lex 2012/el., komentarz do art. 7, teza 8). Aby ustalić więc powierzchnię gruntu zajętą na prowadzenie działalności gospodarczej należy stwierdzić, na jakim obszarze taka działalności gospodarcza jest podejmowana. W aktach sprawy nie ma natomiast odpowiednich materiałów dowodowych, które pozwałyby ustalić obszar fizycznie zajęty na prowadzoną działalność gospodarczą, a tylko taki stanowi podstawę do wyłączenia ze zwolnienia określonego w art. 7 ust. pkt 6 u.p.o.l. W toku ponownie prowadzonego postępowania organ podatkowy powinien uzupełnić braki w materiale dowodowym, istniejące w tym zakresie. SKO [...] wydając zaskarżoną decyzję nie uwzględniło odwołania mimo, że postępowanie przed organem I instancji oraz wydana w jego wyniku decyzja obarczone były wskazanymi powyżej uchybieniami przepisom postępowania. Z tego powodu konieczne było uchylenie zaskarżonej decyzji w ramach kontroli sprawowanej przez Sąd Administracyjny. Sąd nie uchylił decyzji organu I instancji z powodu przedstawionych powyżej istotnych wątpliwości co do tego, czy organ I instancji wydał dwie decyzje skierowane odrębnie do każdego ze Skarżących, czy też tylko jedną decyzję. Kwestia ta powinna zostać wyjaśniona w toku ponownie prowadzonego postępowania. Mając na względzie powyższe Sąd uchylił zaskarżoną decyzję na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. O kosztach orzeczono w pkt 2 sentencji wyroku na podstawie art. 200, art. 202 § 2, art. 205 § 1 P.p.s.a.