III SA/Po 179/17

Dnia 26 kwietnia 2017 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Górecka (spr.) Sędziowie NSA Maria Lorych - Olszanowska WSA Walentyna Długaszewska Protokolant: st. sekr. sąd. Małgorzata Błoszyk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 kwietnia 2017 roku przy udziale sprawy ze skargi x na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia[...]. nr [...] w przedmiocie dokonania retrospektywnego zaksięgowania pozostającego do pokrycia kwoty długu celnego 1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej na rzecz skarżącej kwotę [...] tytułem zwrotu kosztów postępowania. Uzasadnienie. Decyzją z dnia [...] r., Naczelnik Urzędu Celnego dokonał w odniesieniu do [...] retrospektywnego zarejestrowania uzupełniającej kwoty należności celnej wynikającej z długu celnego w przywozie, z tytułu nałożenia cła antydumpingowego na towary zgłoszone do dopuszczenia do obrotu według zgłoszenia celnego na formularzu SAD.. W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, że we [...] r. [...] otrzymało informację od [...] o możliwym przeładunku [...] pochodzącego z [...] przez [...], w celu uniknięcia zapłaty ceł antydumpingowych nałożonych na [...] produkt. Na [...] nie istnieje produkcja [...], ale niektórzy przedsiębiorcy mogą posiadać sprzęt do przepakowania lub rozdrobnienia [...] – co zgodnie z przepisami unijnymi nie wpływa na zmianę pochodzenia produktu w stosunku do użytego materiału. W dniach od [...] r. [...] przy udziale [...] organów przeprowadził na [...] misję , [...] która miała na celu przeanalizowanie importu [...] z [...], a następnie eksportu do [...]. W wyniku przeprowadzonej kontroli, która obejmowała m.in. dostawy od firmy[...],[...] unieważniło świadectwo pochodzenia, co do którego krajem pochodzenia pozostała[...], a wśród dostaw, których świadectwo pochodzenia zostało unieważnione znajdowała się dostawa oznaczona nr referencyjnymi . [...] Wynik misji [...] został ujęty w sprawozdaniu[...]. W dniu [...] r. [...], działając jako przedstawiciel pośredni Skarżącej, dokonała zgłoszenia celnego do procedury [...] dopuszczenia do obrotu towar – [...] w ilości [...] kg netto. Zgłoszenie dotyczyło , zakupionego od firmy , [...] według faktury z dnia [...] r. Pismem z dnia [...] r. skarżąca wniosła o przeprowadzenie dowodu m. in. z pisma[...] na okoliczność zmiany ustaleń [...] w przedmiocie pochodzenia [...] objętego zgłoszeniem, będącego podstawą do ustaleń [...], raportu z analizy próbek [...] przeprowadzonej przez [...] z dnia [...] r. na okoliczność znacznego stopnia przetworzenia [...], protokołu z przebiegu rozprawy jawnej przed [...] z dnia [...] r. oraz wydruku korespondencji między pracownikiem skarżącej a poszczególnymi podmiotami jak . [...] Strona wskazała, że ustalenia [...] były oparte o ustalenia [...] który zmienił swoje stanowisko i uznał ostatecznie, że eksportowany [...] podlegał istotnemu przetworzeniu, co skutkowało zmianą kraju pochodzenia importowanego przez skarżąca [...] na [...]. Redukcja [...] wynosiła [...] %, co oznaczało istotne jego przetworzenie. W dniu [...] r. do organu wpłynęła informacja z[...], iż [...] wycofał się ze swej decyzji negującej [...] pochodzenie [...] eksportowanego do [...] przez[...] jednak nie przekazał szczegółów dotyczących przetwarzania [...] i [...] postanowił ponowić kontynuowanie dochodzenie na . [...] Zdaniem organu, zgodnie z art. 23 do 26 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 302 z 19.10.1992, ze zm., dalej: WKC), pochodzenie towaru, w produkcję którego zaangażowany jest więcej niż jeden kraj, jest ustalane poprzez określenie kraju, w którym towar został poddany ostatniej istotnej, ekonomicznie uzasadnionej obróbce lub przetworzeniu, które spowodowało wytworzenie nowego produktu lub stanowiło istotny etap wytwarzania w przedsiębiorstwie przystosowanym do tego celu. Przetworzeń lub przeróbek, których jedynym celem jest obejście przepisów stosowanych wobec towarów z określonych państw, nie można uznać za nadających pochodzenie kraju przetworzenia. Nadto, niezależnie od przedstawienia dokumentu stanowiącego dowód pochodzenia, organy celne mogą w przypadku poważnych wątpliwości zażądać dodatkowego dowodu w celu upewnienia się, że pochodzenie odpowiada zasadom określonymi odpowiednimi przepisami. W tym kontekście, ze względu na różnice w przepisach dotyczących niepreferencyjnego pochodzenia, [...] świadectwa pochodzenia nie mogą stanowić wiarygodnego dowodu pochodzenia zaimportowanego do UE [...] W ocenie organu, zgodnie z wytycznymi Komisji Europejskiej dotyczącymi reguł niepreferencyjnego pochodzenia towarów klasyfikowanych do działu 28 CN, redukcja rozmiaru cząsteczek [...] nie ma wpływu na pochodzenie produktu. Wpływ taki miałoby oczyszczenie skutkujące eliminacją [...] % zanieczyszczeń, czego nie potwierdziły analizy eksperta czy też[...] laboratorium dokonującego analizy przesłanych próbek. Organ uznał za niewiarygodne sprawozdania [...] ze względu na fakt, iż nie zawierały one miary [...] niepewności, zawierały błędy metodyczne, nie zostały potwierdzone autorytetem , natomiast zastosowanie alternatywnej metody przez [...] laboratorium nie potwierdziło tych wyników. Organ wskazał również, iż przedłożony protokół z rozprawy jawnej przed [...] nie stanowi on kontrdowodu wobec[...] , bowiem reguły niepreferencyjnego pochodzenia towarów zawarte w WKC oraz wytycznych Komisji Europejskiej stanowiły założenia, a nie konkluzje sądu i wskazują one, iż proces, w trakcie którego następuje eliminacja co najmniej [...] % zanieczyszczeń w stosunku do produktu wyjściowego wpływa na zmianę pochodzenia towaru. Ustaleń [...], zdaniem organu nie podważa również kopia korespondencji e-mail przeprowadzonej przez Skarżącą ani stanowisko eksperta z dziedziny metalurgii, bowiem zmiana właściwości chemicznych lub fizycznych [...] byłaby istotna, gdyby proces przeprowadzany przez dotyczył redukcji rozmiaru cząsteczki w rozumieniu procesów uznawanych za nadające pochodzenie, tj. umyślnej i kontrolowanej redukcji cząsteczek w sposób inny niż poprzez rozkruszanie. Opinia nie wykazuje [...] % obniżenia zawartości zanieczyszczeń, tj. warunku koniecznego do uznania oczyszczania jako procesu nadającego pochodzenie. Natomiast przedstawiony przez Skarżącą wyrok [...] dotyczy oceny materiału dowodowego nieobejmującego w swym zakresie [...], będącego kluczowym dowodem w przedmiotowej sprawie. W związku z powyższym organ I instancji uznał, iż cały[...] posiadał [...] pochodzenie i dlatego należało, m.in. na podstawie art. 201 i 214 WKC, określić dług celny, cło antydumpingowe i następnie dokonać retrospektywnego zaksięgowania uzupełniającej kwoty należności. Po rozpatrzeniu odwołania strony [...] decyzją z dnia [...] r. utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy akceptując ustalenia dokonane przez organ I instancji, podnosząc w uzasadnieniu, że w judykaturze ugruntowane jest stanowisko, iż raport [...] posiada przymiot dokumentu urzędowego i jako taki stanowi dowód tego, co zostało w nim urzędowo stwierdzone. Organ II instancji odmówił przeprowadzenia dowodów wskazanych przez Skarżącą uznając, iż zebrany materiał dowodowy zebrany w sprawie był wystarczający do wydania rozstrzygnięcia. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, skarżąca zarzuciła naruszenie: 1. art. 187 § 1 w zw. z art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz.613, ze zm., zwanej dalej: ordynacja podatkowa) poprzez niewyczerpujące ustalenie stanu faktycznego sprawy, w zakresie: faktycznego pochodzenia towaru, prawidłowego stwierdzenia, co stanowi zanieczyszczenie[...] , stwierdzenia redukcji zanieczyszczeń [...] w procesie jego przerobu na [...], a także braku rozpatrzenia twierdzeń i wskazań Strony odnośnie zanieczyszczeń[...], przeznaczenia tego towaru, wykorzystywania i cech jakie [...] posiadał po i przed obróbką, jakiej podlegał na[...] jak również zaniechania rozpatrzenia części dowodów wskazanych przez Skarżącą oraz oparcia decyzji o dane zawarte wyłącznie w dokumentach sporządzonych przez [...], 2. art. 188 w zw. z art. 121 i 123 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez nieuzasadnioną odmowę dopuszczenia dowodów wskazanych przez Skarżącą w pismach z dnia [...] r. oraz nieuwzględnienie wyjaśnień w nich zawartych, 3 art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez dowolną ocenę dowodów zebranych w sprawie, w zakresie: uznania, że towar objęty zgłoszeniem celnym nie pochodzi z [...], lecz z , [...] zakwestionowania procesu obróbki, jakiej [...] podlegał na [...] a także obarczonych błędem logicznym wniosków wysuniętych przez organ z analizy opinii oraz wyjaśnień eksperta, przedstawionych przez Skarżącą, sprzecznego z materiałem dowodowym, przyjęcia, iż wyrok [...] dotyczy innego raportu [...] i innej misji tego organu, co skutkowało jego nieuzasadnionym pominięciem, 4. art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej, w zw. z art. 9 ust. 2 rozporządzenia [...] poprzez błędne zastosowanie skutkujące uznaniem, iż raporty [...] są dokumentami urzędowymi, mimo iż w rozumieniu ww. przepisów tak nie jest, a raporty stanowią jedynie odpowiednik protokołu kontroli, sporządzany z czynności kontrolnych na podstawie prawa polskiego, podlegający jako dowód swobodnej ocenie przez organy podatkowe czy celne, 5. art. 121 § 1 w zw. z art. 124 i 210 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania do organów celnych, przejawiające się pominięciem wszelkich dowodów oraz wyjaśnień złożonych przez Skarżącą, a także brakiem wskazania w uzasadnieniu decyzji, na jakich konkretnych dowodach organ celny oparł swe rozstrzygnięcie, 6. art. 24 WKC, poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i uznanie wbrew jego treści, iż czynności, jakim towar był poddany po jego przywozie na [...] nie zmieniają jego pochodzenia, 7. art. 220 ust. 2 lit. b) WKC poprzez jego niezastosowanie i uznanie, że żaden z organów celnych (zarówno kraju eksportu, jak importu) nie popełnił błędu, co jest sprzeczne z materiałem dowodowym zgromadzonym w sprawie, jeżeliby zaakceptować, że faktycznie [...] sprowadzony przez Skarżącą miał [...] pochodzenie. W odpowiedzi na skargę organ II instancji wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wyrokiem z dnia 30 lipca 2014r. oddalił skargę Skarżącej. Po rozpatrzeniu skargi kasacyjnej strony Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 8 września 2016 r. sygn.. akt I GSK 1879/14 uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania przez sąd I instancji. W uzasadnieniu NSA wskazał, iż zasadne okazały się zarzuty skargi kasacyjnej dotyczące naruszenia prawa przez brak odniesienia się w uzasadnieniu wyroku WSA w Poznaniu do kwestii wynikających z zarzutów Skarżącej, stawianych decyzji administracyjnej w pkt.1-5 skargi, z tym zastrzeżeniem, iż Sąd I instancji odniósł się do zarzutu naruszenia art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 9 ust. 2 rozporządzenia [...]. Jak bowiem wynika z uzasadnienia zaskarżonego wyroku Sąd I instancji odniósł się do tego zarzutu uznając, iż raport [...] jest dokumentem urzędowym w rozumieniu art. 194 Ordynacji podatkowej. W ocenie NSA uzasadnienie wyroku WSA w Poznaniu było nieprawidłowe. Sąd I instancji uznając raport [...] za dokument urzędowy nie wykluczył możliwości przeprowadzenia dowodu przeciwko takiemu dokumentowi. Jednakże jednocześnie nie odniósł się do zarzutów wskazujących na nieprawidłowość wskazań raportu [...]. Ograniczył się jedynie do stwierdzenia, że organy celne nie miały podstaw do kwestionowania wyników tego raportu i nie mogły ponownie weryfikować tego, co zostało stwierdzone przez organ unijny. Odnosząc się do zarzutu Skarżącej wskazującego na inne rozstrzygnięcia organów celnych i wyroków sądowych podkreślił jedynie, iż każda sprawa jest rozpatrywana indywidualnie i nie zachodzi automatyzm przyjmowania ustaleń innych podmiotów celnych, a rozstrzygnięcia innych organów mogły dotyczyć stanu faktycznego zbliżonego bądź tożsamego do tego co w niniejszej sprawie, co nie oznacza automatycznego przyjęcia ustaleń tych organów. WSA nie odniósł się przy tym w swoim uzasadnieniu do zarzutów dotyczących nieuwzględnienia dowodów wskazanych przez Skarżącą n.p. w postaci opinii specjalisty z dziedziny metalurgii [...], protokołu rozprawy jawnej przed [...], wyroku [...], czy tez argumentacji przedstawionej w wyroku [...]. Nie odniósł się również do zasadności odmowy wniosków dowodowych zawartych w piśmie z dnia [...] r., w tym wniosku o przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego, jak również argumentacji zawartej w piśmie z dnia r[...]. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego dalece niepełne i nieprawidłowe było stwierdzenie Sądu I instancji w tej kwestii, iż nawet fakt zbliżonego, czy tożsamego rozstrzygnięcia innych organów do tej sprawy nie może prowadzić do przyjęcia ustaleń tych organów. Celem bowiem wykorzystania tych dowodów nie było automatyczne przyjęcie ustaleń tych organów, a wykorzystanie materiału i argumentacji tam wskazanej, dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy. Argumentacja i wnioski tam zawarte stanowią bowiem jak wynika z wywodów Skarżącej materiał dowodowy służący wykazania jej twierdzeń, rozbieżnych z ustaleniami przyjętymi przez organy celne. Podkreślić jednocześnie należy, że [...] nie miał możliwości dokonania pełnej kontroli przeprowadzanego procesu oczyszczania , [...] co tym bardziej wskazuje na konieczność rozważenia argumentacji dotyczącej procesu oczyszczania [...] w świetle innych dowodów. NSA wskazał, że z dowodów przedstawionych przez Skarżącą, wynikają zgoła inne wnioski niż przyjął arbitralnie WSA i to w odniesieniu do [...] importowanego z [...] z firmy[...] To z raportu [...] wynika, iż instytucja[...] poinformowała, że wszystkie spółki objęte dochodzeniem [...], w tym[...] to jedna firma, jak również i to że [...] po ponownym rozważeniu sprawy wycofał się ze swej decyzji negującej [...] pochodzenie [...] eksportowanego do [...] przez[...] , nie przekazując jednak szczegółów dotyczących przetwarzania [...]. Te okoliczności powinny skłonić do wnikliwego rozważenia argumentacji, zgłaszanych wniosków dowodowych przez Skarżącą, czego WSA nie uczynił. Z uzasadnienia wyroku, nie wynikało z jakich powodów WSA uznał, iż organy podatkowe wyczerpująco ustaliły stan faktyczny sprawy m.in. w zakresie faktycznego pochodzenia towaru, zanieczyszczenie [...] i redukcji jego zanieczyszczeń w procesie przerobu, nie odnosząc się do argumentacji Skarżącej w tym zakresie, przyjmując iż raport[...] jest jedynymi wiarygodnym źródłem wiedzy w tej materii. Uzasadnienie Sąd I instancji w tym zakresie jest skrótowe i niepełne. WSA nie poddał decyzji organów celnych kontroli pod względem ich zgodności z prawem. W konsekwencji uznać należy, iż naruszenie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Za zasadny uznał również NSA zarzut naruszenia art. 3 § 1 pkt. 1 p.p.s.a. i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., polegającego na uznaniu raportu [...] za dokument urzędowy, niezgodnie z art. 9 ust. 2 rozporządzenia[...] i w konsekwencji zastosowaniu art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej. NSA wskazał bowiem, że z art. 9 ust. 2 rozporządzenia [...] wynika, że raport, o którym mowa w ust. 1 przywołanego przepisu, stanowi dopuszczalny dowód w postępowaniu administracyjnym lub sądowym Państwa Członkowskiego, który ponadto posiada ten sam walor (wartość) dowodowy, jak podobne dokumenty generowane w postępowaniach prowadzonych przed organami krajowymi [...] Z przepisu art. 9 ust. 2 rozporządzenia [...] nie wynika aby raport [...] miałby mieć taką moc dowodową jak dokument urzędowy zgodnie z art. 194 § 1 ordynacji podatkowej. Natomiast jego brzmienie nawiązuje do jego wartości dowodowej takiej jak dokumentów sporządzanych w postępowaniach prowadzonych przed organami krajowymi, w tym również organami celnymi. Raport [...] dokumentuje bowiem przebieg dochodzenia będącego odpowiednikiem protokołu kontroli uregulowanego w dziale VI ordynacji podatkowej w art. 290 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 53 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009r o służbie celnej ( t.j. Dz.U. 2015 poz. 990 ze zm.). Natomiast dokument w postaci protokołu z kontroli celnej, jest traktowany na równych zasadach z innymi dowodami. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu rozważył, co następuje : Skarga okazała się zasadna. Przedmiotem kontroli sądowoadministracyjnej w niniejszej sprawie jest decyzja dotycząca weryfikacji zgłoszenia celnego, co do pochodzenia towaru oraz określenia cła antydumpingowego. Tym samym, zgodnie z art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. - Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 622 ze zm.), postępowanie w sprawie prowadzone było w oparciu o stosowane odpowiednio przepisy art. 12 oraz działu IV ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), z uwzględnieniem zmian wynikających z przepisów prawa celnego. W zakresie ustalonego stanu faktycznego sprawy poza sporem pozostaje, że spółka [...] sprowadzała [...] z [...] do [...], a następnie eksportowała [...] do krajów [...] w tym do Polski. Odbiorcą eksportowanego [...] była, m.in., skarżąca spółka tj. [...] Istota sporu w przedmiotowej sprawie sprowadza się więc wyłącznie do oceny, czy będący przedmiotem eksportu towar zachował, tak jak przyjęły organy celne - pochodzenie[...] , czy też - jak podnosi strona skarżąca - zgodnie z art. 24 WKC nabył [...] pochodzenie, na skutek dokonanego na [...] istotnego przetworzenia. Podstawą przyjęcia przez organy celne, że towar zachował [...] pochodzenie są wnioski zawarte w raporcie [...] z przeprowadzonej misji na [...] oraz decyzja [...] uchylająca pierwotne stanowisko w kwestii pochodzenia [...]. Dowody wnioskowane w toku postępowania przez importera nie zostały przeprowadzone. W ocenie organów celnych, ustalenia misji [...] były bowiem wystarczające dla ustalenia pochodzenia towaru. Wskazać należy jednak, że zgodnie z art. 24 Wspólnotowego Kodeksu Celnego towar, w produkcję którego zaangażowany jest więcej niż jeden kraj, uznawany jest za pochodzący z kraju, w którym podlega ostatniej, istotnej, ekonomicznie uzasadnionej obróbce lub przetworzeniu w przedsiębiorstwie wyposażonym do tego celu, co daje w efekcie wytworzenie nowego produktu lub stanowi istotny etap produkcji. Przesłanki te winny wystąpić kumulacyjnie. Według utrwalonego stanowiska Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości ostatnia obróbka bądź przetworzenie jest tylko wtedy znacząca w myśl art. 24 WKC, gdy wynikły z niej wyrób odznacza się szczególnymi właściwościami oraz wykazuje specyficzne cechy, których nie miał przed tą obróbką lub przetworzeniem. Określenie pochodzenia towaru musi bazować na obiektywnym i dającym się sprawdzić rozróżnieniu pomiędzy wyrobem wyjściowym, a wyrobem będącym produktem końcowym przetworzenia, które przyczyniło się do powstania wyrobu o specyficznych cechach (Europejski Trybunał Sprawiedliwości 10.12.2009, C-3/08). Z orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości daje się wywnioskować, że oprócz obiektywnego i dającego się stwierdzić rozróżnienia pomiędzy wyrobem wyjściowym, a wyrobem powstałym na skutek przetworzenia, należy, odpowiadając na pytanie o pochodzenie, uwzględnić również przewidziane przeznaczenie towaru (Europejski Trybunał Sprawiedliwości 11.2.2010 C-373-08). Przy ocenie, czy lista reguł do rozdziału 28 nomenklatury taryfowej zmienia treść art. 24 WKC, Europejski Trybunał Sprawiedliwości wskazuje, między innymi, na przeznaczenie towaru. Dla wykładni art. 24 WKC przeznaczenie towaru ma więc decydujące znaczenie. Jeżeli nie odgrywałoby ono żadnej roli, wówczas Europejski Trybunał Sprawiedliwości nie wskazywałby na przeznaczenie towaru podczas sprawdzania, czy lista reguł do rozdziału 28 zmienia art.24 WKC. Według orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości zmiana pozycji taryfy dokonana poprzez obróbkę na towarze przemawia za znaczącą obróbką i przetworzeniem, lecz również bez zmiany pozycji taryfy, obróbka taka może mieć miejsce. Do listy reguł opublikowanej przez komisję europejską w celu wykładni art. 24 WKC i uwag wstępnych należy zauważyć, że mają one charakter praktyczny, nie stanowią jednakże wyłącznego miarodajnego kryterium w ustalaniu pochodzenia bez preferencji. Lista reguł do rozdziału 28 nomenklatury taryfowej przewiduje (oprócz wymogu zmiany pozycji taryfy) w uwagach wstępnych, że czyszczenie [...] stanowi obróbkę i przetwarzanie uzasadniające pochodzenie, jeżeli nastąpi w stopniu wytwarzania produktu, umożliwi usunięcie co najmniej [...] % nieczystości (uwaga 3). Po uwadze wstępnej nr 4 rozdrabnianie przedstawia proces uzasadniający pochodzenie, jeżeli nie chodzi tylko o zwykłe kruszenie, lecz o zamierzoną i kontrolowaną redukcję wyrobu do drobin, które wykazują inne cechy fizyczne i chemiczne niż materiał wyjściowy. Kryteria wynikające z wstępnych uwag nr 3 i 4 umożliwiają uwzględnienie znaczącej jakościowej zmiany właściwości [...], które pozwalają na obiektywną i rzeczywiście dającą się stwierdzić różnicę pomiędzy materiałem wyjściowym, a wyrobem powstałym na skutek przetworzenia oraz przewidzianego przeznaczenia [...]. Kryteria te nie zmieniają treści art. 24 WKC i mogą zostać przywołane przy ocenie pochodzenia (Europejski Trybunał Sprawiedliwości 010, C-378/08). W przeprowadzonym postępowaniu, powołując się na raport [...], ustalono, że kod taryfy celnej zadeklarowany przy imporcie towaru z [...] do[...] jak i przy eksporcie do [...] nie uległ zmianie, pomimo, że eksporter w toku postępowania stwierdził, że towar został poddany obróbce. Dokonana obróbka i przetwarzanie [...] na [...] została z kolei oceniona, jako nie spełniająca wymogów z art. 24 WKC dla uzyskania [...] pochodzenia. W zaskarżonej decyzji, za raportem , [...] wskazano, że podczas misji stwierdzono, m. in., że [...] z [...] był wcześniej importowany z [...]. Co najmniej [...] ton było reeksportowane z [...] do [...] z tym samym poziomem zanieczyszczeń, jaki zawierał towar przy imporcie z . [...] Firma twierdzi, że oczyściła [...] ale nie ma to sensu ekonomicznego, gdyż ten [...] był czysty w %. Około [...] ton [...] została podniesiona do [...] w wyniku procesu [...] oczyszczania ( obniżono zanieczyszczenia o ok. [...] % ). Firma twierdzi, że usunęła [...] [...] z powierzchni [...], ale nie wydała stosownego oświadczenia w sprawie całkowitej redukcji zanieczyszczeń. W celu faktycznej redukcji całkowitego poziomu wszystkich zanieczyszczeń w [...] o [...] % konieczne byłoby skruszenie [...] do postaci drobnego proszku przed [...] co nie zostało wykonane w przedmiotowej sprawie. Za niewiarygodne uznano testowanie [...] na . [...] Zastosowano niewłaściwe metody badawcze, próbkowanie nie było kontrolowane, nie było profesjonalnej niezależności między firmami, a podmiotami przeprowadzającymi testy. Odpowiednia firma nie dokonywała analizy chemicznej [...] przed i po oczyszczeniu, gdyż nie posiada odpowiedniego departamentu kontroli jakości. Operacja "oczyszczania" została przeprowadzona w czasie wizyty kontrolerów [...] jedynie po to, by stworzyć wrażenie, że w kontrolowanej firmie jest w rzeczywistości dokonywane oczyszczanie [...]. Cały analizowany [...] zachowuje pochodzenie [...] i podlega wobec tego cłu antydumpingowemu. [...] ekspert[...] uznał, że usunięcie zanieczyszczeń było mniejsze, niż [...] %. Mając na uwadze dokonaną przez Naczelny Sąd Administracyjny w przedstawionym wyżej wyroku I GSK 1879/14 ocenę oraz wytyczne w nim zawarte, należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie ustalono pochodzenie towaru, pomimo niewyjaśnienia wszystkich istotnych okoliczności sprawy. W szczególności nie ustalono przeznaczenia [...], co w świetle orzecznictwa TSUE było konieczne dla sprecyzowania, co stanowi faktyczne "zanieczyszczenie" towaru importowanego przez stronę skarżącą, z uwagi na cel gospodarczy, do jakiego ten towar ma być wykorzystany. Tym samym podniesiony w skardze zarzut naruszenia art. 187 § 1 w zw. z art. 122 Ordynacji podatkowej należy uznać za zasadny. Dokonane przez organy ustalenie stanu faktycznego było bowiem niewystarczające w zakresie prawidłowego stwierdzenia, co stanowi zanieczyszczenie[...], stwierdzenia redukcji zanieczyszczeń [...] w procesie jego przerobu na [...], a także braku rozpatrzenia twierdzeń i wskazań strony odnośnie zanieczyszczeń , [...] przeznaczenia tego towaru, wykorzystywania i cech, jakie [...] posiadał po i przed obróbką, jakiej podlegał na , [...] jak również zaniechania rozpatrzenia części dowodów wskazanych przez stronę oraz oparcia decyzji o dane zawarte praktycznie wyłącznie w dokumentach sporządzonych przez . [...] Powyższe braki powodują, że przypisanie towarowi [...] pochodzenia należy uznać za co najmniej przedwczesne. Strona skarżąca podnosi, że z uwagi na przeznaczenie [...] w wytopie , [...] przyjęte przez [...] założenie, że za oczyszczenie [...] można uznać jedynie redukcję zanieczyszczeń metali jest nieadekwatne. Strona skarżąca wskazała, że oczyszczanie [...] które przeprowadzano na [...] miało na celu zmniejszenie zanieczyszczeń niemetalicznych. Importer podkreśla, że takie zmniejszenie tego rodzaju zanieczyszczeń ma istotne znaczenie dla samego towaru i jego dalszego wykorzystania. Zdaniem strony, obróbka, która prowadzi do wyeliminowania składników niemetalicznych jest celowa. Stwierdzić należy, że strony są zgodne, co do przebiegu procesu, któremu [...] był poddany na . [...] Organy na podstawie raportu [...] przyjęły jednak, że proces nie doprowadził do usunięcia[...] % zanieczyszczeń [...]. Strona skarżąca, negując stanowisko organów, zarzuca, że w postępowaniu nie przeprowadzono żadnych wnioskowanych przez nią dowodów, które wskazują, że towar nabył preferencyjne pochodzenie. W szczególności, nie powołano biegłego z zakresu metalurgii dla jednoznacznego rozstrzygnięcia tej kwestii dla potrzeb toczącego się postępowania, pomimo aktywnego kwestionowania przez stronę skarżącą przydatności wyników misji [...] dla określenia poziomu redukcji zanieczyszczeń w importowanym towarze, z uwagi na jego przeznaczenie. W toku postępowania, skarżąca, poza wnioskiem o powołanie biegłego, wniosła również o przeprowadzenie dowodów z następujących dokumentów: [...] Organ nie uwzględnił, a de facto – pominął wnioski strony, uznając, że przeprowadzenie dodatkowych dowodów jest zbędne, ponieważ Raport [...] stanowi dokument urzędowy, który w wystarczający sposób stwierdza wykazane w nim fakty. W ocenie organu, treść raportu nie podlega zatem swobodnej ocenie i wszystko, co z tego rodzaju dokumentu wynika, należy uznać za udowodnione. Zdaniem Sądu, w okolicznościach przedmiotowej sprawy, ograniczenie przez organ materiału dowodowego praktycznie wyłącznie do raportu [...], stanowi o istotnych brakach postępowania wyjaśniającego, na co wskazał również Naczelny Sąd Administracyjny. Wskazać bowiem należy, że [...] ustanowiony został decyzją Komisji [...] a kwestie dotyczące prowadzonych przezeń dochodzeń normowało rozporządzenie [...] Art. 9 tego rozporządzenia stanowił, że na zakończenie dochodzenia prowadzonego przez Urząd opracowuje on raport, oraz że raporty stanowią dopuszczalny dowód w postępowaniu administracyjnym lub sądowym Państwa Członkowskiego, w którym istnieje potrzeba ich wykorzystania. Obecnie Rozporządzenie [...] zastąpione zostało rozporządzeniem [...] które weszło w życie w dniu 1 października 2013 r. [...] . Także to rozporządzenie - [...] - stanowi w art. 11 ust. 1, że po zakończeniu dochodzenia przez Urząd, sporządza się raport. W myśl art. 11 ust.2 rozporządzenia raporty stanowią dopuszczalny dowód w postępowaniu administracyjnym lub sądowym państwa członkowskiego, w którym istnieje potrzeba ich wykorzystania, w taki sam sposób i na takich samych warunkach, co raporty urzędowe sporządzane przez krajowych kontrolerów administracyjnych. Tak więc z przywołanych przepisów wynika wprost, że raport [...] stanowi dopuszczalny dowód w postępowaniu administracyjnym lub sądowym i że posiada taką samą wartość dowodową, jak podobne dokumenty sporządzane w postępowaniach prowadzonych przed organami krajowymi. Ponadto z art. 11 ust. 4 przywołanego rozporządzenia wynika, że wskazany raport, jak również wszystkie związane z nim dokumenty przekazywane są danej instytucji, organowi, urzędowi lub agencji, które podejmują działania, w szczególności dyscyplinarne lub prawne, uzasadnione wynikami dochodzenia. Normatywna treść przywołanych przepisów musi też uwzględniać cele wyraźnie deklarowane przez prawodawcę unijnego, zwłaszcza w pkt 31, pkt 28 i pkt 49 wprowadzenia do przywołanego rozporządzenia. Z przywołanych regulacji wynika więc, że raport [...] i we wcześniejszym stanie prawnym i obecnie stanowi dopuszczalny dowód w prowadzonym przez odpowiednie organy postępowaniu celnym, ukierunkowanym na przeprowadzenie kontroli zgłoszenia celnego. Nie jest to jednak dowód niepodważalny, czy jak wskazują organy, nie podlegający ich swobodnej ocenie. Zauważyć należy, że w sytuacji, gdy strona postępowania wnioskuje o przeprowadzenie dowodów, które w jej ocenie skutecznie podważają ustalenia raportu [...], organ winien uwzględnić wnioski dowodowe. Zobligowany jest bowiem wyjaśnić sprawę w sposób niebudzący wątpliwości. Fakt wydania przez[...] raportu, z takiego obowiązku organów celnych nie zwalnia. Wynika to wprost z treści art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, który nakłada na organ celny obowiązek zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego. Z kolei art. 191 Ordynacji podatkowej wyraża zasadę swobodniej oceny dowodów, według której organ celny prowadzący postępowanie podatkowe, przy ocenie wiarygodności zgromadzonych dowodów nie jest skrępowany żadnymi regułami określającymi wartość poszczególnych dowodów i dokonuje tej oceny w sposób swobodny, na podstawie własnego przekonania opartego na zebranym materiale dowodowym. W kontrolowanej sprawie, znajdujący w aktach raport [...] w zakresie, w jakim odnosi się do objętego przedmiotowym zgłoszeniem towaru, zawiera ustalenia, które budzą wątpliwości nie dające się - w oparciu o materiał dowodowy sprawy - usunąć. Badanie procesu technologicznego w ramach misji [...] nie zostało bowiem przeprowadzenie przy uwzględnieniu przeznaczenia towaru. Niezależnie od zgłaszanych przez stronę wniosków dowodowych, mając na uwadze okoliczności przedmiotowej sprawy, uzasadnionym przede wszystkim było powołanie biegłego dla oceny stopnia usunięcia zanieczyszczeń z importowanego towaru, przy uwzględnieniu konkretnego przeznaczenia sprowadzanego surowca. Strona skarżąca przedłożyła w toku postępowania wyrok [...] – k. 122 akt. Sąd [...] uchylił decyzję nakładającą cło antydumpingowe na podmiot [...] importujący [...] z [...]. W wyroku podkreślono, że decyzja [...] nie bazuje na wynikach misji wspólnotowej [...], stąd też postępowanie oraz ustalenia misji były w ocenie [...] sądu nieistotne dla wyniku rozstrzyganej przed nim sprawy. Opierając się na opinii biegłego z zakresu metalurgii [...], na którą powołuje się również strona skarżąca, w wyroku przyjęto, że [...] wykazuje właściwości pozwalające na jego stosownie w produkcji [...] dopiero po usunięciu zanieczyszczeń niemetalicznych. Przy produkcji stopów [...] zawarte w [...] składniki metaliczne są ważnymi elementami stopów i dlatego w przypadku tych składników metalicznych w importowanym [...] nie może być zdaniem [...] sądu mowy o zanieczyszczeniach. Wskazany wyrok zrealizował wynikającą z orzecznictwa TSUE zasadę, że ustalenie procentowego stopnia oczyszczenia [...], zależy od przeznaczenia [...]. Na okoliczność stwierdzenia, co stanowi zanieczyszczenie [...] z uwagi na jego przeznaczenie, jako dowód w sprawie dopuszczono opinię biegłego z zakresu metalurgii. W będącym przedmiotem kontroli tutejszego Sądu postępowaniu nie ustalono przeznaczenia importowanego [...]. Jak zasadnie wskazuje zaś strona skarżąca, w badaniach możliwej redukcji poziomu zanieczyszczeń [...] przeprowadzonych w ramach misji [...] za zanieczyszczenia [...] uznano zarówno składniki niemetaliczne, jak i metaliczne. Opierając rozstrzygnięcie wyłącznie na wynikach raportu [...] organy w istocie nie ustaliły poziomu redukcji tych składników [...], które można uznać za jego zanieczyszczenia, z uwagi na dalsze przeznaczenie towaru. Wskazania, co do dalszego postępowania wynikają z powyższych rozważań. Organ zobowiązany jest przeprowadzić wyczerpujące postępowanie wyjaśniające, mające na celu ustalenie przeznaczenie importowanego [...] oraz stopnia usunięcia zanieczyszczeń [...] na skutek obróbki surowca na [...]. Następnie na podstawie art. 24 WKC i przy uwzględnieniu interpretacji tego przepisu przez TSUE rozstrzygnąć, czy importowany [...] został poddany ostatniej, istotnej i ekonomicznie uzasadnionej obróbce, a tym samym nabył preferencyjne pochodzenie. Sąd podkreśla, że wyroki TSUE mają za zadanie ujednolicenie orzecznictwa w sądach krajowych. Powołany wyżej wyrok Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 11 lutego 2010 r., C-737/08 ma istotne znacznie dla rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy, ponieważ w trybie prejudycjalnym dokonano w nim interpretacji art. 24 WKC, będącego postawą wydania zaskarżonej do tutejszego Sądu decyzji. Strona skarżąca w toku postępowania powoływała się na wyroki sądów krajowych innych państw, wskazując na przypadki umorzenia postępowań lub uchylenia decyzji dotyczących importu[...] od tego samego eksportera. Przedłożony przez stronę wyrok [...] dotyczy tożsamego problemu. Dotyczy bowiem nałożenia cła antydumpingowego na importera , [...] który w zbliżonym czasie, również importował [...] z [...] w celu wykorzystania go w przemyśle . [...] Z powyższych względów na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. Sąd uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a. w związku z § 18 ust. 1 pkt 1 lit. a rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (t.j. Dz.U.2013.461).