FSK 380/04

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Sylwester Marciniak (spr.), Sędziowie NSA Grzegorz Krzymień, Artur Mudrecki, Protokolant Iga Szymańska, po rozpoznaniu w dniu 6 października 2004 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Andrzeja K. od wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodka Zamiejscowego w Bydgoszczy z dnia 28 października 2003 r., sygn. akt SA/Bd 1871/03 w sprawie ze skargi Andrzeja K. na decyzję Izby Skarbowej w B. z dnia 28 marca 2003 r. (...) w przedmiocie podatku dochodowego za 1996 r. od dochodów z nieujawnionych źródeł przychodów. 1. oddala skargę kasacyjną, 2. zasądza od skarżącego Andrzeja K. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w B. zwrot kosztów postępowania kasacyjnego w kwocie 1.800 (jeden tysiąc osiemset) złotych. Reprezentowany przez doradcę podatkowego Andrzej K. wniósł skargę kasacyjną od wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy w Bydgoszczy z dnia 28 października 2003 r. w sprawie SA/Bd 1871/03. Powyższy środek odwoławczy wniesiony został w trybie przewidzianym w art. 101 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1271/. Zaskarżonym wyrokiem oddalono skargę A. K. na decyzję Izby Skarbowej w B. z dnia 28 marca 2003 r. w przedmiocie podatku dochodowego od dochodów z nieujawnionych źródeł za 1996 r. W wyniku przeprowadzonego postępowania podatkowego Urząd Skarbowy w W. ustalił, iż poniesione w 1996 r. wydatki skarżącego i jego żony wyniosły łącznie 146.109,81 zł. Na kwotę tę składały się: 1/ wydatek na zakup działki - 19.455 zł 2/ koszty aktu notarialnego - 1.624,75 zł 3/ budowa budynku mieszkalnego - 64.400 zł 4/ zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych Andrzeja K. - 21.677,99 zł 5/ darowizna udzielona przez Andrzeja K. - 10.813.97 zł 6/ zakup przyrządów i pomocy naukowych - 4.670,70 zł 7/ zakup maszyny czyszczącej Rainbow - 4.008.20 zł 8/ wydatki na utrzymanie rodziny - 19.459,20 zł Jako przychód przyjęto kwotę 109.599,37 zł, na którą złożyły się: 1/ nadwyżka znanych przychodów na znanymi wydatkami z lat 1992 - 517.212,40 zł 2/ uzyskane przez Andrzeja K.: - dochód z działalności gospodarczej - 65.592,92 zł - wynagrodzenie za pracę - 6.118,61 zł - dochód z praw majątkowych - 975 zł 3/ zwrot nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1995 r. - 5.382,12 zł 4/ odpis amortyzacyjny - 14.317,32 zł W związku z dokonanymi ustaleniami stwierdzono, że z poniesionych przez Lidię i Andrzeja K. w 1996 r. wydatków kwota 36.510,44 zł nie znajduje pokrycia w mieniu zgromadzonym w tym roku oraz w latach poprzednich, pochodzącym z przychodów opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania. Wobec powyższego Urząd Skarbowy w W. decyzją z dnia 30 grudnia 2002 r., przyjmując za podstawę przypadającą w ramach małżeńskiej wspólności ustawowej, połowę dochodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach, tj. 18.255,22 zł - ustalił Andrzejowi K. podatek dochodowy za 1996 r. w wysokości 13.691,30 zł. Na decyzję Izby Skarbowej podatnik wniósł skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy w Bydgoszczy. Zarzucił zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Urzędu Skarbowego naruszenie: 1. przepisu art. 20 w związku z art. 30 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /t.j. Dz.U. 1993 nr 90 poz. 416 ze zm./ polegające na bezpodstawnym przyjęciu, że jego dochody pochodzą ze źródeł nieujawnionych. 2. oraz zasad postępowania, a w szczególności: - art. 180 par. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926/ poprzez: nieuwzględnienie jako dowodu w sprawie oświadczenia złożonego w odwołaniu od decyzji Urzędu Skarbowego o uzyskaniu w 1993 r. dochodu w postaci dotacji z PFRON, nieuwzględnienie jako dowodu w sprawie złożonego w toku postępowania podatkowego wyciągu bankowego potwierdzającego saldo konta według stanu na dzień 31.12.1995 r. - w wysokości 56.073.21 zł, odrzucenie w całości sygnalizowanego dochodu z odsetek bankowych, nieuwzględnienie dochodu z roku 1994 osiągniętego z działalności opodatkowanej podatkiem zryczałtowanym oraz przyjęcie, iż w dniu 1 stycznia 1992 r. nie posiadała żadnych oszczędności, - art. 188 Ordynacji podatkowej poprzez zaniechania wystąpienia do banku o potwierdzenie posiadania lokaty i osiągniętych odsetek tzn. powtórzył te same zarzuty co w odwołaniu oraz dodatkowo zarzucił naruszenie: - art. 187 par. 1 Ordynacji podatkowej poprzez oparcie rozstrzygnięcia na niepełnym materiale dowodowym, - art. 200 par. 1 Ordynacji podatkowej poprzez wydanie przez Izbę Skarbową decyzji bez uprzedniego zapoznania z zebranym materiałem, - art. 123 par. 1 Ordynacji podatkowej poprzez nie zapewnienie czynnego udziału strony w postępowaniu odwoławczym, - naruszenia art. 121 par. 1 Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Naczelny Sąd Administracyjny oddalając skargę powołał się na art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ stwierdzając, iż zaskarżona decyzja Izby Skarbowej nie narusza prawa. W uzasadnieniu wyroku podkreślił, że generalną zasadą postępowania dowodowego jest to, iż każdy kto z faktów wyprowadza dla siebie konsekwencje prawne, obowiązany jest fakty te udowodnić. Mając zatem na uwadze tę ogólną regułę dowodzenia, jak też charakter znajdujących zastosowanie w niniejszej sprawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych Sąd stwierdził, iż w postępowaniu w sprawie nie ujawnionych źródeł przychodów obowiązek wykazania źródeł przychodów ciąży na podatniku. Podatniczka odmawiała natomiast współdziałania w dowodzeniu stawianych przez nią tez, co do stanu faktycznego mającego znaczenie dla sprawy. We wniesionej skardze kasacyjnej wyrokowi z dnia 28 października 2003 r. zarzucono naruszenie postanowień prawa materialnego poprzez błędną wykładnię art. 10 ust. 1 pkt 3, pkt 7 i pkt 9 oraz art. 20 ust. 1 i 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. 1993 nr 90 poz. 416 ze zm./, a także naruszenie postanowień art. 7 ust. 1 i 3 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych /t.j. Dz.U. 1993 nr 108 poz. 486 ze zm./ oraz art. 86 par. 1 w związku z art. 2 Konstytucji RP i art. 120 i art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm. w jej brzmieniu obowiązującym w roku 2002 r./. Powyższy środek odwoławczy zaopatrzono we wniosek o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Przytoczone podstawy środka odwoławczego nie mogły doprowadzić do uwzględnienie skargi kasacyjnej. Nie biorą one pod uwagę podstawowego faktu, że skarga kasacyjna jest środkiem odwoławczym przysługującym od wydanego przez wojewódzki sąd administracyjny wyroku lub postanowienia - art. 173 par. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270/ zwanej dalej p.p.s.a. W okresie przejściowym skarga kasacyjna przysługuje również od orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego wydanych przed 1 stycznia 2004 r. w poprzednim kształcie organizacyjnym sądownictwa administracyjnego - art. 101 i 102 par. 2 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ... /cyt. wyżej/. Rozstrzygając sprawę sądowoadministracyjną wojewódzki sąd administracyjny /lub przejściowo NSA jak miało to miejsce w rozpoznawanej sprawie/ sąd administracyjny nie rozpoznawał w I instancji sprawy podatkowej i już tylko z tego powodu nie mógł naruszyć przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o zobowiązaniach podatkowych i wprost przepisów ustawy Ordynacja podatkowa. Wydając zaskarżony wyrok NSA - Ośrodek Zamiejscowy w Bydgoszczy, działając zgodnie z przedmiotowym zakresem swoich kompetencji dokonywał kontroli zaskarżonej decyzji pod względem jej zgodności z prawem co wynika z art. 21 w zw. z art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o NSA z 1995 r. Istota rozstrzygnięcia zawarta w zaskarżonym wyroku jaką jest ocena, że decyzja Izby Skarbowej w B. nie narusza prawa nie została zakwestionowana. Powołane podstawy skargi kasacyjnej odnoszą się więc do decyzji Izby Skarbowej ustalającej wymiar podatku dochodowego od osób fizycznych uzyskanego z przychodu nie znajdującego pokrycia w ujawnionych źródłach, a nie do wyroku sądu administracyjnego. Przedstawiona wyżej ocena wynika z charakteru skargi kasacyjnej jako środka odwoławczego o odmiennym charakterze od skargi wszczynającej postępowanie sądowoadministracyjne, rewizji nadzwyczajnej czy też odwołania w postępowaniu podatkowym. Specyfika ta wynika głównie z treści art. 183 par. 1 p.p.s.a. stanowiącego o związaniu Naczelnego Sądu Administracyjnego granicami skargi kasacyjnej. Granice skargi kasacyjnej wyznaczają podstawy kasacji i jej wnioski. Podmiot wnoszący skargę kasacyjną wyznacza zakres kontroli zaskarżonego orzeczenia. Sąd rozpoznając ten środek odwoławczy ocenia jedynie czy powołane podstawy są uzasadnione oraz czy stwierdzone wady prawne kwestionowanego orzeczenia uzasadniają sformułowane wnioski. Z powyższego wynika, że podstawy kasacji muszą być określone jasno i precyzyjnie, a ich treść nie może być przez Sąd domniemywana lub też uzupełniana. Związanie Sądu granicami skargi kasacyjnej powoduje, iż jest to środek odwoławczy wysoce sformalizowany stąd wprowadzony przez art. 175 par. 1 p.p.s.a. tzw. przymus adwokacki przy sporządzaniu skargi kasacyjnej. W sprawach podatkowych zadość temu wymaganiu czyni sporządzenie skargi kasacyjnej przez doradcę podatkowego /art. 175 par. 2 pkt 1 p.p.s.a./. Rozszerzenie kręgu podmiotów uprawnionych do sporządzania skarg kasacyjnych w porównaniu do Kodeksu postępowania cywilnego /art. 393[2] Kpc/ nie wpływa na rygoryzm przy ocenie wymogów stawianych dla tego środka odwoławczego. Mając na uwadze brak usprawiedliwionych podstaw Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną Andrzeja K. na podstawie art. 184 p.p.s.a. Orzeczenie o kosztach oparte zostało na art. 204 pkt 1 w zw. z art. 205 par. 1 p.p.s.a. Zwrot Kosztów w zakresie wynagrodzenia radcy prawnego ustalono na podstawie par. 14 pkt 2 "b" w zw. z par. 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych... /Dz.U. nr 163 poz. 1349 ze zm./.