I FSK 1411/21

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Artur Mudrecki (sprawozdawca), Sędzia NSA Mariusz Golecki, Sędzia WSA del. Dominik Mączyński, Protokolant - Asystent sędziego Agnieszka Plekan, po rozpoznaniu w dniu 9 stycznia 2025 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej B. sp. z o.o. z siedzibą w L. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 16 lutego 2021 r. sygn. akt I SA/Łd 621/20 w sprawie ze skargi B. sp. z o.o. z siedzibą w L. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 30 października 2020 r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej dotyczącej podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2006 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od B. sp. z o.o. z siedzibą w L. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi kwotę 480 (słownie: czterysta osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. 1. Wyrok Sądu pierwszej instancji Wyrokiem z 16 lutego 2021 r., sygn. akt I SA/Łd 621/20, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi oddalił skargę B. sp. z o.o. z siedzibą w L. (dalej: Strona lub Skarżąca) na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi (dalej: Dyrektor IAS) z 30 października 2020 r. Powołaną decyzją Dyrektor IAS utrzymał w mocy własną decyzję z 22 lipca 2020 r. o odmowie uchylenia, po wznowieniu postępowania, decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 28 listopada 2011 r., w sprawie podatku VAT za sierpień, październik i grudzień 2006 r. 2. Przedstawiony przez Sąd pierwszej instancji stan faktyczny 2.1. Wznowienie postępowania podatkowego nastąpiło na wniosek Strony złożony pismem z 14 stycznia 2020 r. w związku z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) z dnia 16 października 2019 r. w sprawie C-189/18. Powołany przez Stronę wyrok miał stanowić o wystąpieniu przesłanki przewidzianej w art. 240 § 1 pkt 11 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.; dalej: O.p.). 2.2. Po wznowieniu postępowania Dyrektor IAS uznał, że przesłanka wznowienia nie wystąpiła. W kontekście wyroku TSUE w sprawie C-189/18, Dyrektor IAS stwierdził, że w postępowaniu zwykłym, zakończonym ostateczną i prawomocną decyzją Dyrektora IS z dnia 28 listopada 2011 r. materiał dowodowy, na którym oparto rozstrzygnięcie został wzbogacony o materiały pozyskane z innych postępowań i włączony stosownymi postanowieniami z dnia 5 sierpnia 2011 r. (na etapie postępowania podatkowego) i z dnia 4 listopada 2011 r. (na etapie postępowania odwoławczego), a Strona działająca przez pełnomocnika miała zachowane prawo do czynnego uczestnictwa w prowadzonym postępowaniu podatkowym i odwoławczym, jak również możliwość wypowiedzenia się i zgłoszenia ewentualnych uwag do całości materiału, który znajdował się w aktach sprawy. Świadczą o tym chociażby postanowienie Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Łodzi z dnia 5 sierpnia 2011 r. (odebrane osobiście w dniu 5 sierpnia 2011 r.) i postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 4 listopada 2011 r. (odebrane w dniu 10 listopada 2011 r.), obydwa wyznaczające termin, celem zachowania praw strony do zapoznania z materiałem dowodowym i złożenia stosownych wyjaśnień. W ocenie Dyrektora IAS nie sposób potwierdzić stanowiska pełnomocnika, że prawa strony do obrony zostały w jakikolwiek sposób jej odebrane, tym bardziej, że Strona (również działająca przez obecnego pełnomocnika) nie złożyła skargi od ww. decyzji Dyrektora IS z dnia 28 listopada 2011 r. 3. Uzasadnienie wyroku Sądu pierwszej instancji Sąd pierwszej instancji, oddalając skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.; dalej: P.p.s.a.), nie uwzględnił postawionych przez Skarżącą zarzutów. Podzielił co do meritum ocenę organu podatkowego o nie ziszczeniu się przesłanki wznowienia postępowania opartej na wyroku TSUE w sprawie C-189/18. W kontekście stanowiska organu podatkowego zwrócił uwagę, że organ podatkowy w obu instancjach odniósł się wyczerpująco do wyroku TSUE wyjaśniając, że postępowanie zakończone decyzją ostateczną z dnia 28 listopada 2011 r. było z nim zgodne. Organy podatkowe wykazały bowiem, że ustalenia dokonane w ostatecznej decyzji z dnia 28 listopada 2011 r. oparte zostały na materiale dowodowym jawnym dla strony postępowania - inne dokumenty, których jawność wyłączono, to materiały, które nie dotyczą wprost Strony i są związane z jej sprawą tylko pośrednio. Z uwagi na powyższe Sąd podzielił ocenę organów wywiedzioną w zaskarżonych decyzjach, iż przywoływany wyrok TSUE nie ma takiego wpływu na treść decyzji ostatecznej z dnia 28 listopada 2011 r., o jakim mowa w art. 240 § 1 pkt 11 O.p. Okoliczność, że Skarżąca nie została zapoznana z całością zebranego materiału dowodowego, łącznie z tym wyłączonym z akt, nie może prowadzić do uchylenia kwestionowanej decyzji ostatecznej. Podobnie okoliczność, że organ nie przeprowadził szeregu wnioskowanych dowodów, które w ocenie Strony miały na celu wykazanie jej racji. 4. Skarga kasacyjna 4.1. Skarżąca, zaskarżając powyższy wyrok w całości, wniosła o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, a także o zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania. 4.2. Sądowi pierwszej instancji zarzuciła naruszenie przepisów: 1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. b i lit. c P.p.s.a. w związku z art. 240 § 1 pkt 1 O.p. polegające na odmowie uchylenia zaskarżonej decyzji pomimo, że wyrok TSUE wydany w dniu 16 października 2019 r. w sprawie o sygn. C 189/18 znajduje bezpośrednie zastosowanie w niniejszej sprawie, co skutkować powinno wznowieniem postępowania. W toku postępowania, jakie było pierwotnie prowadzone, doszło bowiem do przeprowadzenia przez organy podatkowe postępowania w taki sposób, że naruszono przepis art. 47 oraz art. 48 Karty Praw Podstawowych Unii Europejskiej, bowiem pozbawiono Skarżącą jakiegokolwiek prawa do obrony i wykazania tezy odmiennej od przyjętej w ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi, o której uchylenie w wyniku wznowienia postępowania wnosiła Skarżąca, przy czym naruszenie to w toku pierwotnie rozpoznawanej sprawy nastąpiło zarówno na etapie prowadzenia sprawy przed organami podatkowymi (wówczas Urzędem Kontroli Skarbowej w Łodzi oraz Izbą Skarbową w Łodzi), a to poprzez: - brak dopuszczenia dowodów wnioskowanych przez Stronę, pomimo iż obowiązek ich przeprowadzenia wynikał wprost z przepisu art. 180 § 1 oraz art. 187 § 1 O.p., - załączenie w poczet materiału dowodowego materiałów w postaci protokołów zeznań świadka W. D. złożonych w toku innych postępowań, przy jednoczesnym pominięciu wniosków dowodowych złożonych przez stronę, w tym w szczególności wniosku o bezpośrednie przesłuchanie w/w świadka w trakcie prowadzonego postępowania, - oparcie rozstrzygnięcia i ustaleń faktycznych na niepełnych zeznaniach świadka W. D. złożonych wtoku innego postępowania, które nie dotyczyły Skarżącej, - pozbawienie strony możliwości bezpośredniego zadawania pytań świadkowi w osobie W. D., - przyjęcie przez organ a priori, w toku pierwotnie prowadzonego postępowania, że ewentualne nieprawidłowości dotyczące rozliczeń podatkowych przez W. D., dotyczą również Skarżącej, pomimo iż Skarżącą ze świadkiem nie łączyły żadne stosunki gospodarcze, a W. D. nie wystawił na rzecz skarżącej żadnej faktury VAT, która zostałaby ujęta w kosztach Skarżącej, - organ podatkowy ograniczył się do zebrania i przedstawienia stronie wyłącznie materiału, który zdaniem organu ma obciążać Skarżącą i potwierdzać słuszność wydanej decyzji, przy jednoczesnym pominięciu pozostałego materiału dowodowego mogącego wskazywać na tezę odmienną, niż ta wyrażona decyzją organu, - brak procesowego ustosunkowania się przez organ podatkowy do składanych na tym etapie wniosków dowodowych, wnioski dowodowe strony nie zostały formalnie rozpoznane, a tym bardziej nie zostały formalnie oddalone, a pomimo to doszło do wydania decyzji i pominięcia dowodów wnioskowanych przez spółkę, obowiązek organu podatkowego do wydania postanowienia wynikał wprost z art. 216 § 1 i 2 w zw. z art. 187 § 2 O.p., - zaniechanie przesłuchania świadka w osobie J. S., pomimo iż wniosek taki został sformułowany przez Skarżącą na etapie pierwotnego rozpoznania sprawy, - zaniechanie przeprowadzenia konfrontacji W. D. z innymi podmiotami, w tym w szczególności z Prezesem Zarządu Skarżącej oraz ze świadkiem G. K., - zaniechanie przeprowadzenia dowodu z zeznań świadków w osobach [...]; pomimo iż wniosek ten był powołany na korzyść Skarżącej, - nie załączenie do akt sprawy dokumentacji budowlanej z poszczególnych miejsc, gdzie przeprowadzane były roboty budowlane, - brak przeprowadzenia dowodu w postaci dowodu z opinii biegłego do spraw szacowania i kosztorysowania robót budowlanych w oparciu o normy KNR; który to dowód jasno zobrazowałby; iż Skarżąca musiała korzystać pomocy podwykonawców, gdyż sama nie byłaby w stanie wykonać przyjętych na siebie robót budowlanych, - pominięcie przez organ oświadczenia sporządzonego przez W. D., że ten wykonywał zlecone mu prace na rzecz M. Sp. z o.o., m) pozbawienie strony możliwości wglądu w akta postępowania karnego prowadzonego względem W. D., w toku którego wydano przeciwko w/w wyrok skazujący w sprawie [...], co uniemożliwiło obronę praw skarżącej Spółki, - przyjęcie przez organy podatkowe, że karny wyrok skazujący wydany przeciwko W. D. w sprawie [...] ma moc wiążącą względem skarżącej spółki, pomimo iż Skarżąca nie posiadała żadnych bezpośrednich relacji z W. D. i nigdy nie przyjmowała od niego żadnych faktur, zaś pracy opisane w fakturach kwestionowanych przez organy podatkowe przy pierwotnym rozpoznaniu sprawy zostały potwierdzone prze wystawców tych faktur. Wskazane powyżej uchybienia, jakie pojawiły się na etapie pierwotnego rozpoznania sprawy ewidentnie przemawiają za tym, że wyrok TSUE wydany w sprawie C-189/18 stanowi podstawę wznowienia postępowania, bowiem w wyniku tych uchybień doszło do pozbawienia strony możliwości obrony jej praw, z powodu braku rozpoznania wniosków stron, gdyż wszystkie organy je prowadzące, bądź powoływały się na wyrok skazujący kontrahenta skarżącej Spółki, bądź następnie na moc wiążącą decyzji ostatecznych wydanych w sprawach innych podatników, którzy w jakikolwiek sposób byli, choćby pośredni powiązani z W. D., jako podwykonawcą dalszym. Tym samym doszło tutaj do naruszenia art. 47 oraz art. 48 Karty praw podstawowych Unii Europejskiej oraz art. art. 167, art. 168 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 roku w sprawie wspólnego systemu podatkowego od wartości dodanej. 2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. b i lit. c w zw. z art. 134 § 1 P.p.s.a. poprzez brak rozważenia wszystkich okoliczności, pomimo iż taki obowiązek płynie dla sądu z treści wskazanego przepisu art. 134 P.p.s.a., w szczególności Sąd nie rozważył, czy w toku pierwotnie prowadzonego postępowania organ podatkowy odniósł się do zgłoszonych wniosków dowodowych przez spółkę i przeprowadził wnioskowane dowody, a nadto Sąd pierwszej instancji nie odniósł się do tego, że przy pierwotnym rozpoznaniu sprawy WSA w Łodzi nie rozpoznał zarzutów podnoszonych przez stronę wskazując, że właściwie nie mają one żadnego znaczenia, gdyż WSA związane miało być prawomocnie skazującym wyrokiem wydanym przeciwko W. D. za rzekome działania podjęte w roku 2006, przy czym sprawa dotyczyła podatku dochodowego od osób prawnych za rok 2010. Sąd zobligowany był odnieść się do tego sposobu sądzenia właśnie w kontekście wyroku TSUE wydanego w sprawie C-189/18. 4.3. Skarżąca wniosła ponadto na podstawie art. 106 § 3 w zw. z art. 193 P.p.s.a.: - o przeprowadzenie dowodu z postanowienia wydanego przez Prokuraturę Okręgową w Łodzi, na mocy którego pierwotnie doszło do umorzenia postępowania karnego prowadzonego względem G. K. Prezesa M. Sp. z o.o. z siedzibą w Łodzi, z którego treści wynika, iż wyrok wydany względem W. D. w sprawie [...] dotyczy jedynie okresu 2006 r. i faktur wystawionych na rzecz innych podmiotów niż Skarżąca. Strona nigdy nie mogła wykonać nawet fotokopii tego wyroku, nigdy nie był on Stronie okazany, dlatego nie miała wiedzy o jego treści, dopiero w chwili obecnej istnieje realna szansa na wykonanie fotokopii tego wyroku, co może nastąpić najwcześniej w dniu 6 maja 2021 r., po wykonaniu fotokopii poświadczona za zgodność kserokopia zostanie złożona do akt niniejszego postępowania, - przeprowadzenie dowodu z dokumentu urzędowego - wyroku skazującego wydanego względem W. D. w sprawie [...], na okoliczność, że skazanie nastąpiło w wyniku poddania się dobrowolnie odpowiedzialności karnej przez w/w oraz na okoliczność czasu, jaki obejmują zarzuty sformułowane przeciwko W. D. 4.4. Dodatkowo w oparciu o przepis art. 267 ust. 1 pkt b Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej Skarżąca wniosła o wystąpienie z pytaniem prejudycjalnym do TSUE, czy tego rodzaju postępowanie organu administracyjnego oraz sądów administracyjnych, w którym organ nie przeprowadził jakiegokolwiek dowodu wnioskowanego przez stronę, aby ta mogła wykazać słuszność swojego poglądu i zaprzeczyć ustaleniom faktycznym jakie organ podatkowy poczynił w toku innych prowadzonych przez siebie postępowań, nadto w toku którego organ i sądy administracyjne powołują się na moc i związanie wyrokiem skazującym wydanym względem innej osoby niż sam podatnik (osoby go reprezentujące) stanowi o naruszeniu przez ten organ art. 47, art. 48 Karty praw podstawowych Unii Europejskiej oraz art. 167, art. 168 Dyrektywy 112, w kontekście wyroku z dnia 16 października 2019 r., jaki zapadł przed Trybunałem Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-189/18? 5. Odpowiedź na skargę kasacyjną W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor IAS wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej oraz zasądzenie od Skarżącej zwrotu kosztów postępowania. 6. Pismo procesowe Skarżącej W piśmie procesowym z 9 stycznia 2025 r. Skarżąca uzupełniła argumentację skargi kasacyjnej wskazując w szczególności, że "odmowa prawa do odliczenia VAT nie może być dokonywana przez organy podatkowe w sposób nieprzemyślany i dowolny, z kolei Naczelny Sąd Administracyjny jest związany uchwałą z 18 marca 2019 r., sygn. akt I FPS 3/18 dot. art. 70c i art.70 § 6 pkt 1 O.p.". 7. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 7.1. W myśl art. 183 § 1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej (podstaw kasacyjnych), chyba że zachodzą przesłanki nieważności postępowania sądowego wymienione w § 2 powołanego artykułu. Tego rodzaju przesłanek w niniejszej sprawie z urzędu nie odnotowano. Podobnie w trybie tym nie ujawniono podstaw do odrzucenia skargi ani do umorzenia postępowania przed Sądem pierwszej instancji, które obligowałyby Naczelny Sąd Administracyjny do wydania postanowienia przewidzianego w art. 189 P.p.s.a. (zob. uchwała NSA z dnia 8 grudnia 2009 r., sygn. akt II GPS 5/09, ONSAiWSA 2010, nr 3, poz. 40). 7.2. Skarga kasacyjna została zatem zbadana według reguły związania zarzutami w niej zawartymi (art. 183 § 1 ab initio P.p.s.a.). W takim ujęciu okazała się niezasadna i dlatego podlegała oddaleniu. 7.3. W ramach zarzutów skargi kasacyjnej Skarżąca wskazała na naruszenie przepisów art. 145 § 1 pkt 1 lit. b i lit. c P.p.s.a. w zw. z art. 240 § 1 pkt 1 O.p. Zarzutem tym dążono do wykazania błędnego stanowiska Sądu pierwszej instancji o tym, że w sprawie wyrok TSUE o sygn. C-189/18 nie miał wpływu na treść decyzji ostatecznej. 7.3.1. Kontrolując zaskarżony wyrok w tym elemencie sprawy dostrzec należało, że art. 240 § 1 pkt 1 O.p. nie stanowił dla Sądu pierwszej instancji wzorca kontroli. Sprawa bowiem dotyczyła wznowienia postępowania przed organem podatkowym z wniosku Strony opartym na art. 240 § 1 pkt 11 O.p. Z tego względu już z podanej przyczyny, tj. nieadekwatnego do stanu sprawy określenia podstawy kasacyjnej, zarzut taki nie mógł zostać uwzględniony. Niemniej jednak, biorąc pod uwagę całokształt sprawy i motywy skargi kasacyjnej, które w sposób widoczny nawiązywały do kwestii wpływu orzeczenia TSUE na treść wydanej w sprawie decyzji ostatecznej, Naczelny Sąd Administracyjny przyjął, korzystnie dla Strony, że wskazanie przez nią na pkt 1, zamiast pkt 11 art. 240 § 1 O.p. stanowiło omyłkę. 7.3.2. Zarzut naruszenia art. 240 § 1 pkt 11 O.p. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. b i lit. c P.p.s.a. nie mógł jednak odnieść zamierzonego skutku. W konsekwencji i pozostałe zarzuty z nim ściśle związane były bezzasadne. Skarżąca - zarzucając Sądowi pierwszej instancji naruszenie przepisu art. 240 § 1 pkt 11 O.p. (w zw. wyrokiem TSUE C-189/18) i forsując w tym tezę, że wspomniany wyrok powinien skutkować uchyleniem decyzji ostatecznej, gdyż tę wydano z pozbawieniem Strony obrony jej praw - pomija kluczową kwestię wyjaśnioną w zaskarżonym wyroku. Mianowicie to, że (1) wznowienie postępowania podatkowego nie może być wykorzystywane do ponownej pełnej merytorycznej kontroli decyzji ostatecznej wydanej w postępowaniu zwykłym, ponieważ nie jest to kontynuacja postępowania zwykłego, a odrębne postępowanie nadzwyczajne; (2) stanowisko TSUE w sprawie C-189/18 odnosiło się do przepisów prawa węgierskiego, w którym odmiennie niż w prawie polskim przepisy przewidywały związanie organów decyzjami wydanymi wobec kontrahentów podatnika. Skarżąca w skardze kasacyjnej wymieniła szereg okoliczności mających mieć miejsce w postępowaniu wymiarowym zakończonym decyzją ostateczną (m.in. nie uwzględnienie jej wniosków dowodowych o przesłuchanie świadków, nie włączenie do akt dokumentacji budowlanej, nie przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego, pominięcie oświadczenia D. D.), które jej zdaniem świadczyły o naruszeniu w tym postępowaniu prawa do obrony. Twierdzenia te bazują wprawdzie na tezie o ograniczeniu Stronie udziału w postępowaniu, to jednak zmierzają one do wykazania niezupełności materiału dowodowego. W argumentacji tej nie sposób przy tym zidentyfikować stanu faktycznego zbieżnego z tym na którym zasadzał się wyrok TSUE C-189/18, pomijając to, że stan prawny z tego wyroku dotyczył węgierskiej ustawy. Tym samym Strona ukierunkowała motywy na ponowne rozpatrzenie sprawy w jej całokształcie, nie zaś w ramach wskazywanej podstawy wznowienia postępowania z pkt 11 art. 240 § 1 O.p. Dla przypomnienia, TSUE w wyroku C -189/18 poddał kontroli przepisy węgierskiej Ordynacji podatkowej, a ściślej czynności węgierskiego organu podatkowego, który zapoznał podatnika w sposób pośredni tylko z częścią dowodów zgromadzonych w sprawie jego kontrahenta oraz przedstawił je podatnikowi w formie streszczenia. Taką praktykę organów podatkowych TSUE ocenił jako naruszającą m.in. zasadę poszanowania prawa do obrony i art. 47 Karty praw podstawowych Unii Europejskiej. Podkreślić jednak należy, że polskie regulacje prawne, co zasadniczo różnicuje stan obu spraw, nie przewidują związania organów prowadzących postępowanie względem podatnika decyzją wydaną w stosunku do jego kontrahenta; w polskim postępowaniu podatkowym decyzje wydane wobec kontrahentów, jak i ewentualne dowody zgromadzone w toku postępowania prowadzonego w stosunku do kontrahenta nie są wiążące dla organu prowadzącego postępowanie, mają moc dowodową równą innym środkom dowodowym oraz podlegają regułom swobodnej oceny. Dowody zaczerpnięte z innych postępowań mogą, w świetle art. 180 § 1 oraz art. 181 O.p., zostać wykorzystane w postępowaniu prowadzonym przez organy podatkowe, bowiem w postępowaniu podatkowym (kontrolnym) obowiązuje zasada otwartego katalogu środków dowodowych, dopuszczająca jako dowód wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Organy podatkowe w sprawie zakończonej decyzją ostateczną miały zatem prawo do tego, aby w postępowaniu oprzeć się na materiale dowodowym zgromadzonym w toku innych postępowań prowadzonych bez udziału podatnika, powinny jednak zapoznać go z zebranym w ten sposób materiałem dowodowym, co w niniejszej sprawie zostało uczynione. Materiał dowodowy, na którym oparto rozstrzygnięcie z dnia 28 listopada 2011 r. został wzbogacony o materiały pozyskane z innych postępowań i włączony stosownymi postanowieniami z dnia 5 sierpnia 2011 r. (na etapie postępowania podatkowego) i z dnia 4 listopada 2011 r. (na etapie postępowania odwoławczego), a Strona działająca przez pełnomocnika miała zachowane prawo do czynnego uczestnictwa w prowadzonym postępowaniu podatkowym i odwoławczym, jak również możliwość wypowiedzenia się i zgłoszenia ewentualnych uwag do całości materiału, który znajdował się w aktach sprawy. Organy podatkowe, inaczej zatem niż w sprawie poddanej ocenie TSUE przeprowadziły odrębne i samodzielne postępowanie dowodowe. Dokumenty włączone z innych postępowań nie były jedynymi dowodami branymi pod uwagę przy rozstrzygnięciu sprawy i zostały ocenione łącznie z innymi dowodami w ramach swobodnej oceny dowodów. Wyłączenie jawności niektórych dokumentów nie pozbawiło zaś Skarżącej prawa do skutecznego zakwestionowania w trakcie toczącego się postępowania ustaleń faktycznych i kwalifikacji prawnych. Wyrok TSUE z 16 października 2019 r. nie dawał zatem podstaw do uwzględnienia przesłanki wznowienia. Sąd pierwszej instancji przede wszystkim trafnie zauważył, że organy podatkowe przeprowadziły wobec Skarżącej, inaczej niż w sprawie poddanej ocenie TSUE (C-189/18), odrębne i samodzielne postępowanie dowodowe. Organy podatkowe wykazały zaś, że ustalenia dokonane w ostatecznej decyzji z dnia 28 listopada 2011 r. oparte zostały na materiale dowodowym jawnym dla strony postępowania - inne dokumenty, których jawność wyłączono, to materiały, które nie dotyczą wprost strony i są związane ze sprawą Skarżącej tylko pośrednio. 7.3.3. Uzupełniająco należało dodać, z uwagi na mocno akcentowaną przez Stronę kwestię prawa do obrony, że wyrok C-189/18 dotyczy wprawdzie ogólnego stosowania prawa do obrony w prowadzonym przez organ podatkowy postępowaniu. Jednak w tym aspekcie wyrok ten nie ma charakteru precedensowego. TSUE bowiem w orzeczeniu tym wskazał, że "wśród praw gwarantowanych przez prawo Unii znajduje się poszanowanie prawa do obrony, które zgodnie z utrwalonym orzecznictwem stanowi podstawową zasadę prawa Unii, która powinna być stosowana wówczas, gdy organ administracyjny ma podjąć w stosunku do danej osoby decyzję wiążącą się z niekorzystnymi dla niej skutkami."(pkt 39); na poparcie tej tezy TSUE przywołał zaś wyroki: z dnia 18 grudnia 2008 r., Sopropé, C-349/07, EU:C:2008:746, pkt 36-38; z dnia 22 października 2013 r., Sabou, C-276/12, EU:C:2013:678, pkt 38, z dnia 5 listopada 2014 r., Mukarubega, C-166/13, EU:C:2014:2336, pkt 48 i przytoczone tam orzecznictwo. Wyrok C-189/18 nie stanowił zatem nowego zupełnie podejścia do kwestii poszanowania prawa do obrony, która jest zagwarantowana regulacjami odnoszącymi się do zasad prowadzenia postępowania podatkowego. Stąd Sąd pierwszej instancji miał rację wskazując Stronie, że okoliczność, iż ta nie została zapoznana z całością zebranego materiału dowodowego, łącznie z tym wyłączonym z akt, nie może prowadzić do uchylenia kwestionowanej decyzji ostatecznej, ani okoliczność, że organ nie przeprowadził szeregu wnioskowanych przez Stronę dowodów. 7.4. Z podanych względów Naczelny Sąd Administracyjny nie uwzględnił żadnego z zarzutów skargi kasacyjnej. Do przeciwnej oceny nie skłaniały w żaden sposób motywy z pisma procesowego Strony z 9 stycznia 2025 r. Podana w tym piśmie argumentacja nie ma związku z zarzutami skargi kasacyjnej, a przynajmniej tut. Sąd związku takiego nie dostrzega. Skarżąca w piśmie tym hasłowo powołała się na uchwałę NSA z 18 marca 2019 r., sygn. akt I FPS 3/18 dot. art. 70c, art. 70 § 6 pkt 1 O.p., mimo nie formułowania na tym tle wcześniej jakichkolwiek zarzutów. 7.5. Brak było przy tym podstaw do wystąpienia w pytaniem prejudycjalnym do TSUE. W świetle art. 267 TFUE zwrócenie się sądu z pytaniem prawnym do TSUE jest obowiązkiem sądu jedynie w przypadku wątpliwości co do wykładni prawa Unii. Tymczasem tego rodzaju wątpliwości w sprawie nie powstały. 7.6. Naczelny Sąd Administracyjny oddalił - na rozprawie - wniosek Strony o przeprowadzenie dowodów z dokumentów. Przed Sądem nie istniały bowiem istotne wątpliwości w obszarze sprawy zainicjowanej przed organem w oparciu o art. 240 § 1 pkt 11 O.p. z powołaniem się na wyrok TSUE C-189/18. 7.7. Naczelny Sąd Administracyjny oddala skargę kasacyjną, jeżeli nie ma ona usprawiedliwionych podstaw, o czym stanowi art. 184 ab initio P.p.s.a. W myśl tego przepisu orzeczono jak w punkcie pierwszym sentencji wyroku. Orzeczenie o kosztach uzasadnia treść art. 204 pkt 1 P.p.s.a. s. del. WSA D. Mączyński s. NSA A. Mudrecki s. NSA M. Golecki