I FSK 1800/15

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Marek Zirk-Sadowski, Sędzia NSA Marek Kołaczek, Sędzia WSA del. Małgorzata Fita (sprawozdawca), Protokolant Marek Kleszczyński, po rozpoznaniu w dniu 10 maja 2017 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M. M. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 13 maja 2015 r. sygn. akt III SA/Kr 2125/14 w sprawie ze skarg M. M. na decyzje Dyrektora Izby Celnej w K. (obecnie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K.) z dnia 22 października 2014 r. nr [...], [...], [...], [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług z tytułu importu 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od M. M. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. kwotę 180 (słownie: sto osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. I FSK 1800/15 UZASADNIENIE Wyrokiem z dnia 13 maja 2015 r., sygn. akt I SA/Gd 2125/14, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie po rozpoznaniu sprawy z czterech skarg M. M. na cztery decyzje Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia 22 października 2014 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług z tytułu importu, oddalił skargi. W uzasadnieniu Sąd pierwszej instancji podał stan faktyczny sprawy, z którego wynika, że czterema decyzjami z dnia 28 lipca 2014 r., Naczelnik Urzędu Celnego w K. określił M. M. prowadzącemu działalność gospodarczą pod nazwą A. M. M. prawidłowe kwoty podatku od towarów i usług z tytułu importu towaru, objęte zgłoszeniami celnymi z dnia 28 stycznia 2011 r. i 3 marca 2011 r. Jako podstawę prawną rozstrzygnięć wskazał art. 13 § 1 pkt 1, art. 54 § 1 pkt 7 i art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej – O.p.) oraz art. 2 ust. 7, art. 5 ust. 1 pkt 3, art. 17 ust. 1 pkt 1, art. 19a ust. 7, art. 29 ust. 13 i 15, art. 33 ust. 2 i 6, art. 34 ust. 3 i 4, art. 37 ust. 1 i 1a, art. 41 ust. 1 i art. 146a pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 ze zm., dalej – u.p.t.u.). Organ pierwszej instancji podał, że w zgłoszeniach tych skarżący zadeklarował do procedury celnej dopuszczenia do obrotu towar, na podstawie faktur wystawionych przez S. T. Limited z Hong Kongu, agenta M. M., który na podstawie umowy agencyjnej z dnia 15 grudnia 2009 r. dokonał zakupu towaru. Do zgłoszeń celnych dołączono również faktury VAT. Zgłaszający zadeklarował warunki dostawy i koszty transportu towaru wliczane do podstawy opodatkowania zarówno VAT, jak i podatkiem akcyzowym, które zostały już poniesione do pierwszego miejsca przeznaczenia na terytorium. Zadeklarował i wykazał kwoty długu celnego oraz podatku od towarów i usług. W toku kontroli przeprowadzonej w firmie podatnika ustalono, że w dokumentacji księgowej znajduje się pięć innych faktur wystawionych przez S. T. (Hong Kong) Limited. Z dokumentu Settlement (Rozliczenie) wynika, że wymienione w nich kwoty stanowiły wynagrodzenie dla agenta za 2011 r. Na ich podstawie M. M. został obciążony kosztami prowizji od zakupu towaru (comission on purchase) w łącznej wysokości 526.000,00 USD. Jako, że nie doliczył wskazanych w tych fakturach kwot do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług z tytułu importu towarów, należało mu decyzjami określić prawidłowe kwoty podatku od towarów i usług z tytułu importu towaru, objęte powyższymi zgłoszeniami celnymi. W odwołaniach od tych decyzji, skarżący zarzucił organowi naruszenie: art. 120, art. 121, art. 187 § 1 i § 2, art. 122 oraz art. 191 O.p., a także art. 29 ust. 15 i ust. 17 u.p.t.u. Skarżący podniósł, że organ bezprawnie do definicji prowizji włączył czynności niezwiązane z prowizją i pośrednictwem. Błędnie też wliczył je do podstawy opodatkowania w zgłoszeniu celnym. Dyrektor Izby Celnej w K. uznał, że zarzuty są niezasadne. Wskazał, że zgodnie z art. 29 ust. 1, art. 32 ust. 1 lit. e) i ust. 4 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 302 z dnia 19 października 1992 r. ze zm.; Dz.Urz. polskie wydanie specjalne z 2004 r., rozdz. 2, t. 4, str. 307; dalej - WKC), wartością celną przywożonych towarów jest wartość transakcyjna. W celu ustalenia wartości celnej, do ceny faktycznie zapłaconej lub należnej za przywożone towary dodaje się prowizje i koszty pośrednictwa, z wyjątkiem prowizji od zakupu. "Prowizją od zakupu" są opłaty poniesione przez importera na rzecz jego agenta za usługę polegającą na reprezentowaniu go przy zakupie towarów, których wartość celna jest ustalana. Organ odwoławczy stwierdził, że z zebranego materiału dowodowego wynika, że skarżący zawarł z chińskim agentem umowę agencyjną, w której udzielił mu pełnomocnictwa i uprawnił do reprezentacji podczas negocjacji handlowych powiązanych z wykonywaniem zobowiązań wymienionych w tej umowie. Agent został upoważniony do składania zamówień i zawierania w imieniu skarżącego umów zakupu oraz zaciągania zobowiązań finansowych. Zgodnie z umową miał wykonywać czynności polegające na: poszukiwaniu producentów, pozyskiwaniu próbek i dostarczaniu ich pracodawcy, na prowadzeniu negocjacji z producentami towarów, w celu uzgodnienia ceny produktów i usług, na dostarczaniu informacji o dużym znaczeniu dla pracodawcy w odniesieniu do transakcji wykonywanych na rynku obuwniczym, na podejmowaniu kroków do ochrony praw i dobrego imienia pracodawcy, na organizowaniu i nadzorowaniu produkcji zamówionych butów, na ich kontroli jakościowej i ilościowej, organizowaniu i nadzorowaniu wysyłki towaru oraz dostarczaniu funduszów na jego zakup. Miał Informować pracodawcę o datach i miejscach targów, wystaw i spotkań biznesowych, a następnie organizować i finansować jego pobyt w Chińskiej Republice Ludowej. Za wszystkie te czynności powinien – zgodnie z umową - otrzymywać prowizję w wysokości 21% wartości dokonanych zakupów. Organ odwoławczy stwierdził, że umowa, na mocy której chiński agent miał dokonywać tych wszystkich czynności jest umową typu przedstawicielskiego, ponieważ umocowuje ona agenta do zawierania umów w imieniu dającego zlecenie. Na taką kwalifikację umowy wskazują Noty wyjaśniające 2.1 ("Prowizje w ramach Artykułu 8 Porozumienia") w sprawie stosowania artykułu VII Układu ogólnego w sprawie taryf celnych i handlu z 1994 r., objętego załącznikiem I do Porozumienia ustanawiającego Światową Organizację Handlu (WTO) sporządzonego w Marakeszu 15 kwietnia 1994 r. (Dz. U. z 1995 r. Nr 98, pz. 483 ze zm.; dalej - Porozumienie z Marakeszu). W punkcie 9 Noty wyjaśniającej 2.1 podano, że agenci zakupu są osobami działającymi w imieniu kupujących, świadczącymi im usługi w zakresie wyszukiwania dostawców, informowania sprzedającego o wymaganiach importera, zbierania próbek, kontroli towarów oraz w niektórych przypadkach organizowania ubezpieczenia, transportu, składania i dostawy towarów. Organ odwoławczy odwołał się też do Kompendium tekstów dotyczących ustalania wartości celnej opracowanych przez Komitet Kodeksu Celnego (KKC) Sekcje Ustalania Wartości Celnej, który działa przy Komisji Europejskiej i którego interpretacje są przyjęte w wykładni przepisów Wspólnoty i stwierdził, że prowizja od zakupu obejmuje wynagrodzenie agenta za wykonywane przez niego czynności, ale obejmujące, poza działaniami faktycznymi, również czynności prawne w postaci występowania w imieniu kupującego w ramach nabycia (zakupu) importowanych towarów. Organ odwoławczy nie uwzględnił wyjaśnień podatnika, w których podał, że część działań chińskiego agenta to czynności polegające na jego reprezentowaniu, które podlegają wynagrodzeniu w wysokości 10% dokonanych zakupów (prowizja od zakupów), część to pośrednictwo rozumiane jako występowanie w roli łącznika kojarzącego kontrahentów w transakcjach handlowych a część - nie pozostaje w żadnym związku z transakcjami zawieranymi w jego imieniu, a zatem nie może być elementem żadnej prowizji. W skargach złożonych do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, skarżący powtórzył zarzuty odwołania i wniósł o uchylenie zaskarżonych decyzji. Wyjaśnił, że od grudnia 2009 r. korzysta z usług wyspecjalizowanego agenta z siedzibą w Chinach – S. T. Ltd., który zobowiązał się do realizowania na jego rzecz usług w zakresie zawierania na rynku obuwia transakcji zakupu i dokonywania innych czynności, które można określić jako kompleksową obsługę pobytu. Wynagrodzenie agenta za te czynności nie jest prowizją od zakupu i powinno być opodatkowane przez niego w samego w kraju, na podstawie odwróconego obciążenia z tytułu importu usług, z przysługującym mu prawem do odliczenia podatku naliczonego z tego tytułu. W odpowiedziach na skargi organ wniósł o ich oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w uzasadnieniach zaskarżonych decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie uznał skargi za niezasadne. Stwierdził, że w niniejszej sprawie opodatkowanie importu towarów zostało prawidłowo dokonane na podstawie polskich przepisów podatkowych, zgodnie z art. 29 ust. 15 u.p.t.u. Sąd zgodził się z organem odwoławczym, że przy ustalaniu wartości celnej towaru do ceny faktycznie zapłaconej lub należnej za towar dodaje się koszty pośrednictwa z wyjątkiem prowizji od zakupu (art. 32 ust. 1 lit. a) (i) WKC. Wyłączenie prowizji od zakupu ma charakter wyjątku od zasady, dlatego pojęcie "prowizja od zakupu" podlega ścisłej wykładni, zgodnie z definicją zawartą w art. 32 ust. 4 WKC, w myśl której jest ona opłatą poniesioną przez kupującego na rzecz jego agenta za reprezentowanie go przy zakupie towarów, dla których ustalana jest wartość celna. Sąd zgodził się, że usługa polegająca na reprezentowaniu kupującego przy zakupie towarów, może obejmować również czynności faktyczne pośredniczenia. Jednakże warunkiem uznania, że otrzymane z tego tytułu wynagrodzenie jest prowizją od zakupu, jest ustalenie, iż agent wykonujący usługę był upoważniony także do reprezentowania kupującego, a zatem czynności faktyczne były wykonywane w ramach umowy agencji typu przedstawicielskiego. Sąd zgodził się z organami celnymi, że skoro skarżący upoważnił agenta do zawierania umów (ich podpisywania) i składania oświadczeń w jego imieniu, to przesądza o tym, że usługi S. T. (HONG KONG) Limited były wykonywane w ramach umowy agencyjnej o charakterze przedstawicielskim. W związku tym, koszty ujawnione w fakturach wystawionych przez S. T. (Hong Kong) Limited, stanowiące wynagrodzenie dla agenta za 2011 r. nie są prowizją od usługi pośrednictwa, ale prowizją od zakupu towarów, która - zgodnie z art. 32 ust. 1 pkt a lit. i WKC - podlega wyłączeniu z kosztów doliczanych do wartości celnej. Koszty te powinny zostać dodane do wartości zakupionych towarów, a tym samym, zgodnie z art. 29 ust. 15 u.p.t.u. doliczone do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług z tytułu tego importu. W ocenie Sądu nie ulega wątpliwości, że całe wynagrodzenie za 2011 r. S. T. (HONG KONG) Limited jest związane z zakupami towarów. Temu też celowi podporządkowane były wszystkie postanowienia wskazanej umowy agencyjnej. Również temu celowi, a nie innemu, służyły podróże biznesowe skarżącego do Chin. Za wykonywanie tych czynności agent był wynagradzany prowizją od wartości zakupionych towarów. W umowie nie ma innych postanowień odnośnie innego wynagrodzenia agenta poza taką prowizją. Mając powyższe na uwadze, Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm., dalej – P.p.s.a.) oddalił skargi. W skardze kasacyjnej pełnomocnik skarżącego zaskarżył powyższy wyrok w całości. Na podstawie art.174 pkt 1 i 2 P.p.s.a. zarzucił mu: - naruszenie przepisów prawa materialnego, a mianowicie art. 145 §1 pkt 1 lit. a) w związku z art. 151 P.p.s.a. poprzez oddalenie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie spraw ze skarg M. M. pomimo, że decyzje Dyrektora Izby Celnej w K. zostały wydane z naruszeniem art. 29 ust. 15 i ust. 17 w związku z art. 2 ust. 9 u.p.t.u. poprzez opodatkowanie wynagrodzenia za czynności niezwiązane przedmiotowo z prowizją i wliczenie do podstawy opodatkowania wartości usług, które nie są wliczane do wartości celnej i winny być rozpoznane i opodatkowane w sposób właściwy dla importu usług, - naruszenie przepisów postępowania w sposób mający istotny wpływ na podjęte rozstrzygnięcie, a mianowicie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w związku z art. 151 P.p.s.a. poprzez oddalenie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie spraw ze skarg M. M. w sytuacji, pomimo że decyzje Dyrektora Izby Celnej w K. zostały wydane z naruszeniem art. 122, art. 187 § 1 oraz art.191 O.p. poprzez niezapoznanie się z treścią kontraktu handlowego i wynikającym z niego zakresem czynności wykonanych przez agenta, nieuwzględnieniem oświadczeń agenta dowodzących podziału wynagrodzenia otrzymanego od skarżącego oraz błędną ocenę zebranego materiału dowodowego. Wskazując na powyższe naruszenia, pełnomocnik skarżącego wniósł o uchylenie w całości zaskarżanego wyroku oraz o zasądzenie na rzecz strony kosztów postępowania, zgodnie z obowiązującymi przepisami. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej, pełnomocnik skarżącego powołał się na przepisy art. 28b ust.1, art. 2 pkt 9, art. 17 ust. 1 pkt 4 i art. 86 ust.1 i ust. 2 pkt 4 lit. a) u.p.t.u. i stwierdził, że usługi nabywane od agenta powinny być opodatkowane przez skarżącego w kraju na podstawie odwróconego obciążenia z tytułu importu usług. Pełnomocnik skarżącego zauważył, że w tej sprawie organ celny do każdego zgłoszenia celnego wydał decyzję o naliczeniu podatku od towarów i usług. Inaczej jednak postąpił wobec odpraw celnych dokonywanych w tym samym czasie w niemieckim urzędzie celnym w Hamburgu. Pełnomocnik skarżącego nie zgodził się z Sądem pierwszej instancji, że wartość wszystkich usług wykonanych przez agenta na rzecz skarżącego powinna być wliczona do podstawy opodatkowania i opodatkowana w zgłoszeniu celnym. Podał, że Sąd pierwszej instancji nie odniósł się do oświadczeń agenta dotyczących podziału otrzymanego wynagrodzenia na prowizję od zakupu i wynagrodzenie za wszelkie pozostałe wykonane czynności. Wskazał na słownikową definicję słowa "prowizja" i stwierdził, że wynagrodzenie, w spornej części, za usługi agenta nie jest prowizją od zakupu. Nie jest nią również w świetle art. 758 § 2 Kodeksu cywilnego. W odpowiedzi na skargę kasacyjną, pełnomocnik Dyrektora Izby Celnej w K. wniósł o jej oddalenie. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie zasługiwała na uwzględnienie. Niezasadny jest zarzut oparty na podstawie określonej w art. 174 pkt 2 P.p.s.a. Naruszenia art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. pełnomocnik skarżącego upatruje w błędnej ocenie zapisów umowy agencyjnej zawartej pomiędzy skarżącym i spółką S. T. Limited w Hong Kongu - poprzez uznanie, że całe wynagrodzenie wypłacone przez skarżącego na rzecz S. T. Limited jest prowizją do zakupu w wysokości 21% ich wartości. Zarzut ten jest chybiony. Sąd pierwszej instancji ocenił tą umowę prawidłowo, poprzez pryzmat brzmienia art. 32 ust. 4 WKC, zgodnie z którym prowizją od zakupu są opłaty poniesione przez importera na rzecz jego agenta za usługę polegającą na reprezentowaniu go przy zakupie towarów, których wartość celna jest ustalana. Z umowy bezspornie wynika, że agent – S. T. Limited z Hong Kongu został upoważniony przez skarżącego do zawierania w jego imieniu umów zakupu i zaciągania zobowiązań finansowych, czyli reprezentowania go jako importera wobec osób trzecich. Miał wybierać towar, negocjować ceny, doglądać procesu produkcyjnego, a następnie odbierać go i wysyłać. Miał informować skarżącego o wydarzeniach biznesowych, ewentualnie organizować mu możliwość uczestniczenia w nich. Przy takich uprawnieniach agenta, nie ma wątpliwości, że otrzymywane przez niego wynagrodzenie jest prowizją od zakupu. Dla takiej konstatacji nie ma znaczenia zakres i ilość faktycznie wykonanych czynności. Jak trafnie wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach z dnia 25 sierpnia 2010 r., sygn. akt I FSK 1393/09, I FSK 1370/09 i I FSK 1271/09 (publ. www.orzeczenia.nsa.gov.pl), usługa agenta polegająca na reprezentowaniu kupującego przy zakupie towarów może obejmować również czynności faktyczne pośredniczenia, np. wyszukiwanie osób, z którymi można zawierać umowy, udział w rokowaniach, przekazywanie próbek, prowadzenie wstępnych negocjacji handlowych, informowanie o warunkach umów i właściwościach towaru oraz inne czynności, które umożliwiają zawarcie umowy. Biorąc to wszystko pod uwagę, Sąd pierwszej instancji w sposób w pełni uprawniony uznał, że wszystkie postanowienia ocenianej umowy agencyjnej wskazują na to, że wynagrodzenie spółki S. T. Limited – w całości jest związane z zakupami towarów i że temu też celowi podporządkowane były organizowane przez tą spółkę podróże biznesowe skarżącego do Chin. Słusznie też zauważył, że w ocenianej umowie nie ma postanowień dotyczących wynagrodzenia agenta innych, niż prowizja od zakupu. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej, pełnomocnik skarżącego powołał się na słownikową definicję słowa "prowizja" i "wskazał na "prowizję", o której mowa w art. 758 § 2 Kodeksu cywilnego. Nie wziął jednak pod uwagę, że w przypadku, gdy w akcie normatywnym, wydanym w określonym przedmiocie, podane są definicje związane z regulowanymi w nim kwestiami, to tylko te definicje mogą być brane pod uwagę podczas stosowania tego aktu. Te same definicje uwzględnia się podczas stosowania ustaw, w których odwołano się do tego aktu normatywnego. W przepisach u.p.t.u. odesłanie do przepisów celnych znajduje się w art. 34 ust. 2. Definicja prowizji od zakupu podana jest z kolei w art. 32 ust. 4 WKC. Jako, że czynności podane w umowie mieszczą się w zakresie tego pojęcia, nie było podstaw do uwzględnienia innych jego znaczeń. Pełnomocnik skarżącego zarzucił, że ani organy podatkowe, ani Sąd pierwszej instancji, nie wzięły pod uwagę oświadczeń agenta strony, dotyczących charakteru świadczonych przez niego usług. Nie wyjaśnił jednak, jaki mogło to mieć istotny wpływ na wynik sprawy, w sytuacji, gdy wszelkie konkluzje organów podatkowych i Sądu pierwszej instancji oparte były na treści ważnej umowy zawartej pomiędzy skarżącym a S. T. Limited, z której wynika, że agent miał pobierać prowizję od zakupu w wysokości 21% ich wartości, a wymienione w umowie czynności są czynnościami bezpośrednio związanymi z nabyciem towaru. Podobne czynności podjąłby skarżący, gdyby miał sam dokonać zakupów w Chińskiej Republice Ludowej. Niezasadny jest także zarzut oparty na podstawie z art. 174 pkt 1 P.p.s.a. naruszenia przepisów art. 29 ust. 15 i ust. 17 w związku z art. 2 ust. 9 u.p.t.u. Uzasadniając go, autor skargi ograniczył się do zacytowania treści przepisów: art. 2 pkt 6, 7 i 9, art. 15 ust. 1, art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 8 ust. 1, art. 29 ust 17, art. 28b ust 1, art. 17 ust. 1 pkt 4, art. 17 ust. 1a i stwierdzenia, że sposób rozliczenia VAT należnego, w przypadku usług świadczonych przez agenta, musi być ściśle związany z ich charakterem; jeśli dotyczą one transakcji zakupu towaru, VAT musi być rozliczany w zgłoszeniu celnym, jeżeli usługi pozostają bez związku z zawartymi transakcjami zakupu, podatek ten powinien być rozliczony w deklaracji VAT. Przedstawienie swojego stanowiska co do sposobu rozliczenia w tej sprawie podatku od towarów i usług nie jest uzasadnieniem powyższego zarzutu, tylko polemiką ze stanowiskiem organów celnych. Poza tym, ze stanowiska tego wynika, że autor skargi kasacyjnej wiąże zarzucane naruszenie z oceną charakteru usług, których na rzecz skarżącego miała dokonywać spółka S. T. Limited w Hong Kongu. Jednak w sytuacji, gdy nie podważył skutecznie oceny, z której wynika, że wszystkie dokonane przez nią czynności miały związek z zakupami dokonywanymi na rzecz skarżącego, a otrzymywane przez nią wynagrodzenie było prowizją od zakupów, wchodzącą zgodnie z art. 29 ust. 13 i 15 u.p.t.u do podstawy opodatkowania, zarzut ten jest chybiony. Nie uzasadnia go także podanie, że w rozpoznawanej sprawie organ celny postąpił inaczej niż wobec odpraw celnych dokonywanych w tym samym czasie w niemieckim urzędzie celnym w Hamburgu. Postępowanie organów celnych w innych sprawach, naruszenia prawa materialnego nie uzasadnia. Powyższe oznacza, że Sąd pierwszej instancji nie naruszył regulacji art. 29 ust. 13 i 15 u.p.t.u., zgodnie z którą do podstawy opodatkowania z tytułu importu, którą jest wartość celna z tytułu importu należy wliczyć prowizję od zakupów. Na rozprawie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym pełnomocnik skarżącego złożył do akt sprawy, wydaną na wniosek strony, interpretację indywidualną z dnia 26 sierpnia 2014 r., nr IBPP4/443-208/14/PK. Podniósł, że dotyczy ona identycznego, jak w tej sprawie, stanu faktycznego i że Minister Finansów podzielił w niej stanowisko podatnika. Zdaniem skarżącego, organ podatkowy podczas wydawania decyzji powinien był tę interpretację uwzględnić. Stanowisko to jest bezzasadne ponieważ przedstawiona przez stronę interpretacja związana jest ze stosowaniem innych przepisów, niż zastosowanych w tej sprawie. W przedstawionej interpretacji Minister Finansów odniósł się do art. 29a ust. 1 u.p.t.u., na który we wniosku wskazał podatnik, zaś podstawą zaskarżonej decyzji jest art. 29 ust. 13 i 15 u.p.t.u. Z powyższych względów Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną na podstawie art. 184 P.p.s.a. Orzeczenie w przedmiocie kosztów uzasadnia art. 204 pkt 1 P.p.s.a.