I FSK 2018/09

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Maria Dożynkiewicz, Sędzia NSA Sylwester Marciniak, Sędzia WSA (del.) Małgorzata Fita (sprawozdawca), Protokolant Krzysztof Zaleski, po rozpoznaniu w dniu 16 listopada 2010 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej E. B. P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 4 maja 2009 r., sygn. akt I SA/Bk 573/08 w sprawie ze skargi E. B. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia 22 września 2008 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od maja do grudnia 2005 r. 1. oddala skargę kasacyjną, 2. zasądza od E. B. P. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w B. kwotę 1800 zł (słownie: jeden tysiąc osiemset złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. I FSK 2018/09 Uzasadnienie Wyrokiem z dnia 4 maja 2009 r., sygn. akt I SA/Bk 573/08, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku po rozpoznaniu sprawy ze skargi E. B. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia 22 września 2008 r., w przedmiocie podatku od towarów i usług, oddalił skargę. W uzasadnieniu podał, że decyzją z dnia 26 czerwca 2008 r., Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. dokonał rozliczenia E. B. P. w zakresie podatku od towarów i usług za miesiące od maja do grudnia 2005 r. Organ pierwszej instancji stwierdził, iż ze zgromadzonych dowodów wynika, że skarżący w 2005 r. prowadził działalność gospodarczą pod nazwą "I." w zakresie sprzedaży detalicznej odzieży oraz "T." s.c. w zakresie prowadzenia baru. Podczas przeszukania dokonanego przez funkcjonariuszy Komendy Wojewódzkiej Policji w B. w miejscu zamieszkania skarżącego zabezpieczono zeszyty z odręcznymi zapiskami, z których wynikało, iż dotyczą one transakcji gospodarczych zawieranych w okresie od 12 marca 2005 r. do 31 grudnia 2006 r. Jak ustalono, zabezpieczone zeszyty zawierają rzeczywistą wielkość obrotu osiągniętego przez skarżącego. W konsekwencji Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej na podstawie art. 193 § 4 i 6 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) uznał księgi podatkowe prowadzone przez podatnika za 2005 r. za nierzetelne w części, w jakiej nie zawierają danych dotyczących obrotu wykazanego w zabezpieczonych zeszytach. Z uwagi na to, iż dane z ksiąg podatkowych, uzupełnione dowodami uzyskanymi w toku postępowania pozwoliły na określenie podstawy opodatkowania, organ na podstawie art. 23 § 2 Ordynacji podatkowej odstąpił od jej określenia w drodze szacunku. Na podstawie zeszytów ustalono, iż z dniem 7 maja 2005 r. skarżący utracił zwolnienie z podatku, o którym mowa w art. 113 ust. 9 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) i winien od tego momentu opodatkowywać osiągnięty obrót. Nie zgadzając się z ustaleniami dokonanymi w powyższej decyzji pełnomocnik skarżącego wniósł od niej odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej w B.. Organ odwoławczy decyzją z 22 września 2008 r. utrzymał w mocy decyzję pierwszoinstancyjną. Podzielił ustalenia organu pierwszej instancji, iż zapisy zawarte w zeszytach były prowadzone w celach ewidencyjnych w zakresie rzeczywistych transakcji. Stwierdził, iż analiza zeszytów wskazuje, iż zawierają one m.in. szczegółowe dane dot. towarów handlowych, których asortyment jest taki sam, jak asortyment odzieży oferowanej przez podatnika w ramach działalności gospodarczej prowadzonej pod nazwą "I.". Powyższe dane obejmują swym zakresem nazwy towarów, ewentualnie nazwy firm handlujących artykułami odzieżowymi, cenę zakupu, cenę sprzedaży, wielkość zysku ze sprzedaży. Wartości związane ze sprzedażą są w zeszytach podsumowane w ujęciu dziennym i miesięcznym. Ponadto zeszyty zawierają opisy i wartości wydatków poniesionych przez podatnika w ramach "I.". Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił dodatkowo niespójność zeznań skarżącego w odniesieniu do kwestii treści wpisów dokonanych w przedmiotowych zeszytach i ich związków z rzeczywistymi zdarzeniami gospodarczymi. Organ nie dał wiary zeznaniom skarżącego, iż terapię w formie prowadzenia fikcyjnych zeszytów zalecili lekarze ze względu na chorobę depresyjną żony. W szczególności zdaniem organu trudno dać wiarę twierdzeniom, że wraz z nowym rokiem podatkowym choroba żony ustąpiła w takim stopniu, iż terapia mogła zostać przerwana. Przeczy temu również przedstawione przez stronę zaświadczenie lekarskie o stanie zdrowia żony. Zdaniem organu, moment rozpoczęcia i zakończenia prowadzenia zeszytów wskazują, iż prowadzone były one w celu posiadania rzeczywistego obrazu prowadzonej działalności gospodarczej. Jako dodatkowy argument potwierdzający podjęte ustalenia organ wskazał na potwierdzony fakt dokonania zakupu i sprzedaży przez skarżącego większej ilości perfum aniżeli w ilości podanej w jego księgach podatkowych. Organ odwoławczy nie zgodził się z zarzutem naruszenia art. 188 Ordynacji podatkowej poprzez zaniechanie przeprowadzenia dowodu w postaci przesłuchania lekarza psychiatry na okoliczność ustalenia, czy zeszyty były prowadzone jedynie na potrzeby terapii zleconej przez lekarza. Wskazał, iż wniosek strony w tym zakresie został rozstrzygnięty postanowieniem Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej, w którym podał on przyczyny odmowy przeprowadzenia wnioskowanego dowodu. Ponadto organ odwoławczy wyjaśnił, iż zarówno w protokole kontroli, jak i w wydanej decyzji wskazano, za jaki okres i w jakiej części nie uznano ksiąg prowadzonych przez podatnika za dowód. Na powyższą decyzję skarżący reprezentowany przez pełnomocnika złożył skargę do Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego w Białymstoku, w której zarzucił zaskarżonej decyzji naruszenie: art. 122 i art. 190 § 2 Ordynacji podatkowej poprzez zaniechanie podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, art. 190, art. 199, art. 188 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez zaniechanie przeprowadzenia dowodu z przesłuchania w charakterze świadka lekarza psychiatrii na potwierdzenie okoliczności, iż prowadzone zeszyty, zawierające zapisy dotyczące działalności gospodarczej zawierały fikcyjne transakcje oraz były prowadzone jedynie w celu terapii, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez dokonanie wybiórczej i dowolnej oceny materiału dowodowego, o czym świadczy zawarte w uzasadnieniu skarżonej decyzji stwierdzenie, że podatnik nie przedstawił kontrolującym żadnych dokumentów potwierdzających zleconą terapię, podczas gdy to organ zaniechał przeprowadzenia dowodu z przesłuchania w charakterze świadka lekarza, który zlecił tego rodzaju terapię, art. 193 i art. 120 Ordynacji podatkowej poprzez brak wskazania w decyzji, w jakiej części i za jaki okres organ podatkowy uznał księgi, prowadzone przez podatnika za nierzetelne, art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej poprzez niekompletne i nieczytelne oraz wewnętrznie sprzeczne uzasadnienie faktyczne i prawne, art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez niedopełnienie obowiązku prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Wskazując na powyższe zarzuty pełnomocnik wniósł o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej oraz zasądzenie kosztów postępowania. Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał skargę za niezasadną. W ocenie Sądu organy podatkowe właściwie dokonały subsumcji normy prawa materialnego pod prawidłowo ustalony stan faktyczny, nie wystąpiło również naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd zgodził się z oceną organów podatkowych, iż zabezpieczone w miejscu zamieszkania skarżącego zeszyty z odręcznymi zapiskami dotyczącymi transakcji gospodarczych dokonanych w okresie od 12 marca 2005 r. do 31 grudnia 2006 r. zawierały rzeczywistą wielkość obrotu osiągniętego przez skarżącego w ramach działalności gospodarczej prowadzonej pod nazwą "I.". Wskazuje na to analiza treści przedmiotowych zeszytów, które zawierają m.in. szczegółowe dane dotyczące towarów handlowych, których asortyment jest taki sam, jak asortyment odzieży oferowanej przez skarżącego. Wartości związane ze sprzedażą zostały podsumowane w ujęciu dziennym i miesięcznym. Ponadto zeszyty zawierają opisy i wartości wydatków poniesionych przez skarżącego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Trzeba podkreślić dokładność, systematyczność i szczegółowość, z jakimi prowadzone były sporne zeszyty. Powyższego wniosku nie obaliły zeznania skarżącego i jego żony. Sąd zgodził się także, że twierdzenia skarżącego jakoby terapię w formie prowadzenia fikcyjnych zeszytów zalecili lekarze ze względu na chorobę depresyjną żony, zaś z dniem 1 stycznia 2007 r. stan zdrowia żony poprawił się na tyle, iż zrezygnowano z ich prowadzenia, są niewiarygodne. Wyjaśnieniom, iż wraz z nowym rokiem podatkowym choroba żony skarżącego ustąpiła w takim stopniu, iż terapia mogła zostać przerwana przeczy w szczególności przedstawione przez stronę zaświadczenie lekarskie. Ponadto Sąd zauważył, że moment, w którym rozpoczęto zapisy w zeszytach pokrywa się z momentem rozpoczęcia prowadzenia działalności gospodarczej przez skarżącego (marzec 2005 r.). Sąd zgodził się też z argumentem organu pierwszej instancji, iż trudno dać wiarę, iż B. P., prowadząca od wielu lat działalność gospodarczą, w tym 6 lat w formie sklepu z odzieżą damską, nie rozpoznałaby fikcji wskazującej na osiąganie obrotów ponad siedmiokrotnie większych od osiąganych faktycznie. Również argumentem potwierdzającym stanowisko organów są ustalenia związane z zakupem perfum przez skarżącego, a sprzedanych w ilości większej niż zaewidencjonowana w jego oficjalnych księgach podatkowych. W ocenie Sądu, niezasadny jest podniesiony w skardze zarzut, iż w sprawie doszło do mającego wpływ na jej rozstrzygnięcie naruszenia art. 122, art. 187 § 1 i art. 188 Ordynacji podatkowej, poprzez zaniechanie przeprowadzenia dowodu z przesłuchania w charakterze świadka lekarza psychiatry. W tym zakresie Sąd podzielił stanowisko organu, który odmawiając przeprowadzenia dowodu wskazał, iż okoliczności będące jego przedmiotem stwierdzone zostały innymi dowodami, skarżący zeznał bowiem, że lekarze nie zalecili mu na piśmie jakiejś formy terapii w postaci prowadzenia zeszytu, a jedynie ukierunkowali, ponadto ustalenie kwestii, czy oprócz funkcji ewidencji rzeczywistego obrotu towarem prowadzony przez skarżącego zeszyt miał pomóc w terapii i leczeniu jego żony nie ma znaczenia dla sprawy. Sąd nie dopatrzył się także niewyjaśnionego przez skarżącego naruszenia art. 190 i 199 Ordynacji podatkowej. Z podanych względów Sąd stwierdził, że podjęte przez organy podatkowe ustalenia w świetle zgromadzonych w sprawie dowodów nie budzą wątpliwości. Organy bowiem podjęły wszelkie niezbędne działania w celu wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy. Wykazały, iż zapisy zawarte w spornych zeszytach stanowią wiarygodny dowód świadczący o rzeczywistych obrotach osiąganych przez skarżącego w ramach firmy "I.". Ocena dowodów dokonana przez organy zgodna jest z zasadą swobodnej oceny dowodów (art. 191 Ordynacji podatkowej), a uzasadnienie sporządzone zgodnie z wymogami art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Sąd wskazał także, że wbrew zarzutom skargi zarówno w protokole kontroli, jak i w decyzji organu pierwszej instancji wskazano przyczyny nie uznania ksiąg podatkowych za 2005 r. za dowód tego, co wynika z zawartych w nich zapisów (stosownie do art. 193 § 4 Ordynacji podatkowej). W aktach tych zawarto również elementy wymienione w art. 193 § 6 Ordynacji podatkowej - wskazano za jaki okres i w jakiej części nie uznano ksiąg za dowód. Organy podatkowe zasadnie też odstąpiły od oszacowania podstawy opodatkowania na podstawie art. 23 § 2 Ordynacji podatkowej w sytuacji, gdy dane z ksiąg podatkowych, uzupełnione dowodami uzyskanymi w toku postępowania, pozwoliły na jej określenie. Biorąc pod uwagę zarzuty skargi Sąd wyjaśnił, iż zgodnie z art. 290 § 5 Ordynacji podatkowej, w protokole kontroli mogą być zawarte również ustalenia dotyczące badania ksiąg w zakresie przewidzianym w art. 193. Z podanych względów, Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Od powyższego wyroku pełnomocnik E. P. złożył skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucił: I. na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z przepisami procedury administracyjnej, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. 1) art. 134 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 2 p.p.s.a w związku z art. 121 § 1, art. 122, art. 181 § 1, art. 180 § 1, art. 187 § 1 i 2, art. 188, art. 191 i art. 201 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U z 1997 r. Nr 137, poz. 926 ze zm.) przez uznanie przez Sąd zaskarżonych decyzji za odpowiadające prawu, mimo że postępowanie podatkowe wobec E. B. P. nie było prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, w postępowaniu podatkowym nie podjęto wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, poprzez zaniechanie przeprowadzenia dowodu z przesłuchania w charakterze świadka lekarza psychiatrii na potwierdzenie okoliczności, iż prowadzone zeszyty, zawierające zapisy dotyczące działalności gospodarczej, zawierały fikcyjne transakcje oraz były prowadzone jedynie w celu terapii - co przyczyniłyby się do wyjaśnienia sprawy, na skutek których to uchybień błędnie ustalono podatkowy stan faktyczny sprawy, co miało istotny wpływ na jej wynik; 2) art. 133 § 1 zd. 1 oraz art. 145 § 2 p.p.s.a w związku z art. 121 § 1, art. 122, art. 181 § 1, art. 180 § 1, art. 187 § 1 i 2, art. 188, art. 191 oraz art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, poprzez działania organów podatkowych, które naruszały wskazane wyżej przepisy, w tym działań polegających na dokonaniu oceny istotnych okoliczności za udowodnione nie na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, ale poprzez wybiórcze odwoływanie się do fragmentów tego materiału, odpowiadających tezie o niewykonaniu obowiązków podatkowych przez stronę, przy pomijaniu tych fragmentów, które takiej tezie przeczyły, co skutkowało ustaleniem przez te organy błędnego podatkowego stanu faktycznego, zaakceptowanego również przez Sąd, co miało istotny wpływ na wynik sprawy, 3) art. 145 § 2 p.p.s.a. w zw. z art. 210 § 1 pkt 4, 6 oraz § 4 Ordynacji podatkowej przez utrzymanie w mocy zaskarżonych decyzji organów podatkowych pierwszej i drugiej instancji, pomimo, iż nie zawierały one wskazania przyczyn, dla których organy te korzystnym dla strony dowodom odmówiły wiarygodności, w szczególności wyjaśnieniom strony i dokumentacji lekarskiej, pominęły fakt, że E. B. P. nie prowadził działalności gospodarczej od marca 2005 r., lecz od 1 lutego 2001 r.; 4) art. 133 § 1 i art. 141 § 4 p.p.s.a. przez zaniechanie wzięcia pod uwagę całokształtu materiału dowodowego zgromadzonego w aktach administracyjnych rozpoznawanej sprawy, w tym powołanych powyżej dowodów, co skutkowało przyjęciem przez Sąd błędnych ustaleń faktycznych, a w konsekwencji doprowadziło do naruszenia prawa materialnego wskazanego w punkcie II niniejszej skargi kasacyjnej, oraz II. na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a., naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w związku z przepisami prawa materialnego przez nieprawidłowe zastosowanie 113 ust. 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) przez określenie wobec skarżącego zobowiązania w podatku od towarów i usług w wysokości wskazanej w zaskarżonych decyzjach i wyroku Sądu pierwszej instancji, pomimo, że na mocy w/w przepisu był on zwolniony z tego podatku. Mając powyższe na względzie, pełnomocnik skarżącego na podstawie art. 176 w związku z art. 185 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku i rozpoznanie skargi, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Białymstoku oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej, pełnomocnik skarżącego stwierdził, że ustalenia faktyczne dokonane przez Sąd, potwierdzające ustalenia poczynione przez organy podatkowe są błędne, albowiem są wynikiem wadliwie przeprowadzonego postępowania dowodowego. Jego zdaniem, E. B. P. konsekwentnie i logicznie wyjaśnił, iż przedmiotowe zeszyty były prowadzone celowo w związku z poważnymi zaburzeniami psychicznymi i chorobą psychiczną jego żony. Ponadto skarżący złożył do akt sprawy zaświadczenie lekarskie potwierdzające powyższą okoliczność. Zgodnie ze wskazówkami i zaleceniami lekarzy specjalistów zeszyty te były prowadzone przez podatnika w celu poprawy stanu zdrowia jego żony. Zapiski w zeszycie są fikcyjne, nie mają żadnego związku z prowadzoną działalnością gospodarczą i były jedynie elementem terapii i swoistym lekarstwem zaleconym przez lekarza. Zdaniem pełnomocnika skarżącego, na powyższe wskazują także zeznania B. P.. Pełnomocnik skarżącego stwierdził, że zapiski w zeszycie są fikcyjne i były jedynie podyktowane mężowską troską. Prowadząc postępowanie organy naruszyły art. 188 Ordynacji podatkowej poprzez odmówienie przeprowadzenia dowodu z przesłuchania w charakterze świadka lekarza psychiatry na okoliczność ustalenia, iż zeszyty były prowadzone jedynie na potrzeby zleconej przez niego terapii. Ponadto pełnomocnik skarżącego wskazał, że wbrew twierdzeniom organów i Sądu, skarżący rozpoczął prowadzenie działalności gospodarczej od 1 lutego 2001 r., a nie od marca 2005 r. A zatem wiarygodnym jest stanowisko skarżącego, że przedmiotowa terapia została wdrożona na pewnym etapie choroby żony i choroba ta nie była usprawiedliwieniem dla prowadzenia podwójnej, nierzetelnej ewidencji od początku prowadzenia działalności. W ocenie pełnomocnika skarżącego, w trakcie prowadzonego postępowania podatkowego organy ograniczyły inicjatywę dowodową strony, pominęły szereg istotnych okoliczności faktycznych, nie uwzględniły wnioskowanych przez stronę dowodów opisanych w petitum. Ze strony Sądu niedostrzeżenie lub pominięcie powyższych uchybień świadczy o naruszeniu art. 133 § 1 zd. 1 oraz art. 145 § 2 oraz art. 134 § 1 w zw. z art. 151 p.p.s.a. Ponadto pełnomocnik skarżącego stwierdził, że w sprawie brak jest dowodów mogących potwierdzić ustalenia organu i Sądu, że zapisy w zabezpieczonych zeszytach potwierdzają dysponowanie większą ilością perfum. Również nie znajduje potwierdzenia w materiale dowodowym twierdzenie, że dane remanentowe podatnika nie odzwierciedlają prawdziwych informacji o ilości perfum i ich cenie. Stanowisko o nierzeczywistej ewidencji jest jedynie insynuacją i podbiega od rzeczywistości. Odnośnie do zarzutu naruszenia przez organy podatkowe i Sąd pierwszej instancji prawa materialnego, zdaniem strony skarżącej pominięcie przez Sąd, istotnych naruszeń przepisów postępowania w trakcie rozpoznawania spraw zarówno przez organ pierwszej jak i drugiej instancji doprowadziło do nieuprawnionego wniosku, że prowadzone przez E. B. P. zeszyty są rzeczywistą ewidencją sprzedaży towaru i wykazują większy rozmiar prowadzonej przez niego działalności i osiąganych obrotów niż ewidencja prowadzona oficjalnie. Stanowisko to stanowi naruszenie 113 ust. 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) przez określenie wobec skarżącego zobowiązania w podatku od towarów i usług. W odpowiedzi na skargę kasacyjną, pełnomocnik Dyrektora Izby Skarbowej w B. wniósł o jej oddalenie, wskazując na bezzasadność podniesionych w niej zarzutów. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna jest niezasadna, a zarzuty naruszenia art. 133 § 1, art. 134 § 1, art. 141 § 4 i art. 145 § 2 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz art. 121 § 1, art. 122, art. 181 § 1, art. 180 § i art. 187 § 1 i 2, art. 188, 191 i art. 201 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 1997 r. Nr 137, poz. 926 ze zm.) a także 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w związku z art. 113 ust. 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) – nieusprawiedliwione. Stawiając powyższe zarzuty, autor skargi kasacyjnej uzasadnił dlaczego w jego ocenie, Sąd pierwszej instancji naruszył przepisy art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 181 § 1, art. 187 § 1 i 2, art. 188 i art. 191 Ordynacji podatkowej. Ze stwierdzeń zawartych w uzasadnieniu skargi kasacyjnej można wywieść, że jej autor zarzuca organom, iż nie podjęły wszelkich niezbędnych działań w celu wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy oraz dowolnie oceniły zebrany materiał dowodowy. Brak działań w celu zebrania w sposób zupełny materiału dowodowego polegał zdaniem pełnomocnika skarżącego na odmowie przeprowadzenia dowodu w postaci przesłuchania lekarza psychiatry na okoliczność ustalenia, iż zeszyty, na podstawie których zakwestionowano rzetelność ksiąg podatkowych skarżącego, były prowadzone jedynie na potrzeby terapii żony E. P. Pełnomocnik skarżącego podniósł, że przeprowadzenie tego dowodu pozwoliłoby na uznanie, że zeszyty te prowadzone były dla dobra żony skarżącego a zapisy w nich zawarte są całkowicie fikcyjne. Złamania zasady swobodnej oceny dowodów, autor skargi kasacyjnej upatruje natomiast w nieprawidłowym wnioskowaniu na podstawie materiałów dowodowych dotyczących powodów prowadzenia zeszytów, czasu rozpoczęcia działalności gospodarczej przez skarżącego oraz kwestii związanej z zakupem przez niego towaru – perfum. Odnosząc się do powyższych twierdzeń zauważyć należy, że stanowią one jedynie polemikę ze stanowiskiem organów zaakceptowanym przez Sąd pierwszej instancji. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, Sąd pierwszej instancji słusznie zauważył, że przeprowadzenie dowodu z zeznań lekarza psychiatry nie mogło mieć wpływu na ocenę treści zapisów dokonywanych przez skarżącego w spornym zeszycie, gdyż lekarz ten nie mógł mieć wiedzy na temat prawdziwości zawartych w nim danych, ani faktycznych powodów jego prowadzenia (czy był prowadzony jedynie na potrzeby terapii). A ta kwestia ma zasadnicze znaczenie dla sprawy. Organy podatkowe oceniły natomiast przedmiotowe zapisy biorąc pod uwagę całokształt zebranego materiału dowodowego i jak trafnie wskazał Sąd pierwszej instancji ocena ta jest zgodna z przepisem art. 191 Ordynacji podatkowej. Podkreślenia przy tym wymaga, że zarzucając naruszenie powołanego przepisu, pełnomocnik skarżącego nie wyjaśnił dlaczego uważa, że organy (i Sąd pierwszej instancji) wnioskowały w sposób pozbawiony logiki, czy niezgodny z zasadami doświadczenia życiowego, bądź nie odniosły się do konkretnego dowodu i, że mogło to mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Z uzasadnienia zaskarżonego wyroku wynika, iż Sąd pierwszej instancji bardzo dokładnie skontrolował sposób zebrania materiału dowodowego oraz jego ocenę dokonaną przez organy. Dlatego też uznać należy zarzuty naruszenia art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 181 § 1, art. 187 § 1 i 2, art. 188 i art. 191 Ordynacji podatkowej w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i art. 133 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi za niezasadne. Ponadto, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, Sąd pierwszej instancji w uzasadnieniu wyroku wyczerpująco przedstawił swoje stanowisko – w sposób pozwalający na uznanie, że nie pominął żadnego elementu stanu faktycznego sprawy. Jego wywody są jasne, precyzyjne i logiczne. Uzasadnienie zawiera również wszystkie elementy wymienione w art. 141 § 4 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Dlatego nie sposób podzielić zarzutu skargi kasacyjnej naruszenia powołanego przepisu, również w kontekście zastosowania go w związku z art. 133 p.p.s.a. Zresztą autor skargi kasacyjnej formułując ten zarzut ograniczył się jedynie do lakonicznego stwierdzenia, że naruszenie to wynika z zaniechania przez Sąd pierwszej instancji wzięcia pod uwagę całokształtu materiału dowodowego zgromadzonego w aktach administracyjnych rozpoznawanej sprawy, w tym dowodu z zaświadczenia o prowadzeniu działalności gospodarczej przez skarżącego, z którego wynika, że B. P. prowadził działalność nie jak wskazał Sąd od marca 2005 r., lecz od 1 lutego 2001 r. Zauważyć w tym miejscu jednak zależy, że Sąd pierwszej instancji odniósł się do wskazanej w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji daty prowadzenia działalności w formie sklepu odzieżowego "I." od marca 2005 r., a nie do daty rozpoczęcia przez skarżącego działalności gospodarczej w ogóle. Odnosząc się natomiast do zarzutu naruszenia przepisów art. 145 § 2 p.p.s.a. w zw. z art. 210 § 1 pkt 4,6 oraz § 4 Ordynacji podatkowej, jako, że pełnomocnik skarżącego nie uzasadnił, w czym upatruje takiego naruszenia, również ten zarzut nie podlegał uwzględnieniu. Podobnie nie podlegał uwzględnieniu zarzut naruszenia art. 134 § 1 p.p.s.a., który stanowi, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Przepis ten daje Sądowi prawo (i obowiązek) wyrokowania w granicach danej sprawy pomimo braku sformułowania przez skarżącego zarzutów i wniosków oraz podstawy prawnej. Oznacza to, że Sąd bada w pełnym zakresie zgodność z prawem decyzji. Autor skargi kasacyjnej nie wskazał konkretnie w jakim zakresie Sąd pierwszej instancji powinien wyjść poza zarzuty i wnioski skargi, a tego nie uczynił, i jaki to mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Mając na uwadze powyższe niezasadny jest także zarzut naruszenia prawa materialnego, tj. art. 113 ust. 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, który to artykuł w niepodważonym przez Skarżącego stanie faktycznym zastosowano prawidłowo. Z tych powodów Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 i art. 204 pkt 1 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.