I FSK 239/18

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Niezgódka - Medek, Sędzia NSA Artur Mudrecki, Sędzia NSA Arkadiusz Cudak (sprawozdawca), Protokolant Katarzyna Nowik, po rozpoznaniu w dniu 22 września 2020 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej J.J. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 12 października 2017 r. sygn. akt I SA/Lu 637/17 w sprawie ze skargi J.J. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Lublinie z dnia 22 maja 2017 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania podatkowego w sprawie podatku od towarów i usług za czerwiec 2013 r. oddala skargę kasacyjną. 1. Zaskarżonym wyrokiem z 12 października 2017 r., sygn. akt I SA/Lu 637/17, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie uwzględnił w części skargę J.J. (dalej "Strona" lub "Skarżący") na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Lublinie (dalej "organ") z 22 maja 2017 r. w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania podatkowego i uchylił zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. [...] z 19 stycznia 2017 r. w części odmawiającej wszczęcia postępowania podatkowego w zakresie odsetek, a w pozostałym zakresie oddalił skargę. Uzasadniając powyższe rozstrzygnięcie Sąd pierwszej instancji zgodził się z organem co do tego, że nie jest dopuszczalne wszczęcie postępowania z wniosku podatnika w sprawie zwrotu VAT, gdy równolegle toczy się wszczęte z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie prawidłowego rozliczenia VAT za ten sam okres, w tym przypadku za czerwiec 2013 r. W tym zakresie organ, zdaniem Sądu, zasadnie zastosował art. 165a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2015 r., poz. 613, ze zm.), dalej "O.p." Za nietrafny uznano jednak pogląd organu w kwestii możliwości prowadzenia odrębnego od wymiarowego postępowania w przedmiocie oprocentowania zwróconej już kwoty VAT. W takiej sytuacji, zdaniem Sądu, postępowanie na wniosek Strony winno zostać wszczęte i - po przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego - zakończyć się stosowną decyzją. Sąd dopatrzył się zatem w tym zakresie zarzucanego w skardze naruszenia art. 120, art. 121 § 1 i art. 122 O.p. W uzasadnieniu wyroku wskazano również, że sformułowane przez podatnika w skardze zarzuty dotyczące materialnego prawa podatkowego, przede wszystkim zasadności zwrotu VAT, czy też prawidłowości deklarowanego rozliczenia tego podatku, wykraczają poza granice sprawy, w której sądowa kontrola legalności miała za przedmiot postanowienie wydane przez organ na podstawie art. 165a § 1 O.p. 2. Skarga kasacyjna Od powyższego wyroku Strona wywiodła skargę kasacyjną, zaskarżając to orzeczenie w części, w jakiej Sąd pierwszej instancji oddalił skargę. W tym zakresie zaskarżenia sformułowano zarzuty naruszenia następujących przepisów prawa: a) art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, ze zm.), dalej "P.p.s.a.", obligującego Sąd do badania, czy przy wydaniu zaskarżonego postanowienia przez organy podatkowe nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego podatkowego, poprzez zaniechanie dokonania kontroli legalności działalności organów podatkowych w danej sprawie podatkowej, poprzez nierozpoznanie wszystkich zarzutów objętych skargą, znajdujących oparcie w stanie faktycznym, błędnie ocenionym przez organ, skutkujące niesłusznym oddaleniem skargi w trybie art. 151 P.p.s.a. b) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) oraz art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 1 § 1 i art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz. U. z 2017 r., poz. 2188, ze zm.) oraz art. 3 § 1 P.p.s.a., poprzez brak stwierdzenia naruszeń prawa i odmowę uchylenia przez Sąd zaskarżonego postanowienia w sytuacji, gdy zaskarżone postanowienie wydane zostało z mającym wpływ na wynik sprawy naruszeniem prawa materialnego: (1) art. 183 i art. 395 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 2006 r., Nr 347/1, ze zm.), dalej "Dyrektywa 2006/112"; (2) art. 87 ust. 2 i art. 87 ust. 7 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, ze zm.), dalej "ustawa o VAT", jak również art. 78 § 1 w zw. z art. 78a O.p.; c) art. 183 i art. 395 Dyrektywy 2006/112, poprzez niewłaściwe zastosowanie, a także art. 87 ust. 7 w zw. z art. 87 ust. 2 ustawy o VAT, poprzez brak zastosowania do kontroli legalności zaskarżonego postanowienia; d) art. 87 ust. 7 ustawy o VAT w zw. z art. 120 O.p., poprzez stosowanie w sposób niewłaściwy przepisów prawa; e) art. 87 ust. 7 ustawy o VAT w zw. z art. 78 § 1 O.p., przez błędną jego wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, polegające na przyjęciu, że w sprawie ma zastosowanie art. 165a O.p. W kontekście tak sformułowanych podstaw kasacyjnych Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia w części oddalającej w pozostałym zakresie skargę i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania w tym zakresie Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Lublinie, a także o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego wg norm przepisanych. 3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 3.1. Zarzuty skargi kasacyjnej nie są zasadne, a zatem rozpoznawany środek odwoławczy nie odnosi zamierzonego skutku. 3.2. Przedmiotem kontroli sądowej było postanowienie o charakterze procesowym. Podatnik bowiem złożył wniosek o wszczęcie postępowania podatkowego w zakresie zwrotu nadwyżki podatku należnego nad naliczonym za czerwiec 2013 r. Organ podatkowy odmówił wszczęcia postępowania podatkowego w tym zakresie. Podstawą prawną rozstrzygnięcia był art. 165a § 1 O.p. Zatem podstawową kwestią sporną była dopuszczalność wszczęcia takiego postępowania. W tym kontekście podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego są bezzasadne. Organ podatkowy bowiem nie dokonywał wykładni przepisów prawa materialnego ani nie stosował tego typu norm. W konsekwencji tego Sąd pierwszej instancji nie przeprowadzał kontroli legalności postanowienia w tym zakresie. Nie mogło zatem dojść do naruszenia tych przepisów. Dlatego też jako pozbawione uzasadnionych podstaw należy uznać wszystkie zarzuty skargi kasacyjnej wywiedzione w oparciu o podstawę kasacyjną przewidzianą w art. 174 pkt 1 P.p.s.a. 3.3. Z tych samych względów nie jest zasadny zarzut naruszenia art. 134 § 1 P.p.s.a. Zdaniem autora skargi kasacyjnej przepis ten został naruszony, albowiem Sąd pierwszej instancji nie zbadał, czy przy wydaniu zaskarżonego postanowienia przez organy podatkowe nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego podatkowego, poprzez zaniechanie dokonania kontroli legalności działalności organów podatkowych w danej sprawie podatkowej i nierozpoznanie wszystkich zarzutów objętych skargą, co doprowadziło do oddalenia skargi na podstawie art. 151 P.p.s.a. Sąd pierwszej instancji nie miał obowiązku ani prawa odnosić się merytorycznie do zarzutów naruszenia przepisów prawa materialnego. Istotą bowiem zaskarżonego postanowienia była prawidłowość zastosowania art. 165a § 1 O.p. a więc kwestia dopuszczalności prowadzenia postępowania podatkowego w zakresie zwrotu podatku w sytuacji, gdy równolegle toczyło się merytoryczne postępowanie podatkowego, zaś termin zwrotu podatku od towarów i usług został przedłużony postanowieniem organu podatkowego. 3.4. Wbrew twierdzeniom zawartym w skardze kasacyjnej w sprawie miał zastosowanie art. 165a O.p. Zasadnie bowiem uznano, że nie może się toczyć odrębne postępowanie w zakresie zwrotu podatku w sytuacji, gdy równolegle prowadzone jest wymiarowe postępowanie podatkowe, dotyczące tego samego okresu rozliczeniowego. Podatnik ma szereg instrumentów prawnych w sytuacji, gdy organ podatkowy nie zwraca wykazanej nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Przede wszystkim strona może składać zażalenie na postanowienia przedłużające termin zwrotu podatku, a w konsekwencji skargę do sądu administracyjnego w razie nieuwzględnienia tego środka zaskarżenia. Podatnikowi przysługują również środki prawne w razie bezczynności lub przewlekłości organu w postaci skargi do sądu administracyjnego. Natomiast w sytuacji toczącego się postępowania podatkowego weryfikującego samoobliczenie podatnika, nie jest on uprawniony do żądania wszczęcia odrębnego postępowania podatkowego w przedmiocie zwrotu. 3.5. Z uwagi na powyższe Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 P.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną. ----------------------- 4