I FSK 58/24

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Arkadiusz Cudak, Sędzia NSA Marek Kołaczek, Sędzia NSA Izabela Najda – Ossowska (sprawozdawca), Protokolant Natalia Grzelak, po rozpoznaniu w 15 października 2025 r. na rozprawie w Izbie Finansowej przy udziale Rzecznika Małych i Średnich Przedsiębiorców skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 2 czerwca 2023 r., sygn. akt I SA/Kr 180/23 w sprawie ze skargi K. Sp. z o.o. z siedzibą w C. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie z dnia 12 grudnia 2022 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za grudzień 2016 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie na rzecz K. Sp. z o.o. z siedzibą w C. kwotę 4.050 (słownie: cztery tysiące piećdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. 1. Zaskarżonym wyrokiem z 2 czerwca 2023 r., sygn. akt I SA/Kr 180/23, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie (dalej: WSA/Sąd pierwszej instancji), po rozpoznaniu skargi K. Sp. z o.o. z siedzibą w C. (dalej: Skarżąca/Spółka) przy udziale Rzecznika Małych i Średnich Przedsiębiorców (dalej: Rzecznik) na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie (dalej: Organ) z 12 grudnia 2022 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za grudzień 2016 r. uchylił zaskarżoną decyzję oraz zasądził zwrot kosztów postępowania. 2. Organ złożył skargę kasacyjną od powyższego wyroku, zaskarżając go w całości. Na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. 2022 r. poz. 329 dalej: P.p.s.a.) zarzucił naruszenie przepisów postępowania tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w związku z: 1) art. 3 § 1, art. 3 § 2 pkt 1, art. 133 § 1 i art. 134 § 1 P.p.s.a. oraz art. 122 O.p. i art. 187 § 1 O.p. oraz art. 191 O.p. w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy przez błędne przyjęcie, że organy podatkowe nie podjęły wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy; gdyby Sąd prawidłowo skontrolował zaskarżoną decyzję to musiałby uznać, że zebrany w sprawie materiał dowodowy był kompletny, a stan faktyczny został ustalony przez Organ prawidłowo, w konsekwencji zaskarżona decyzja odpowiada prawu a skarga powinna zostać oddalona na podstawie art. 151 P.p.s.a.; 2) art. 133 § 1, art. 134 § 1, art. 141 § 4 P.p.s.a. w związku z art. 121 § 1, art 187 § 1, art. 191 oraz art. 210 § 1 pkt 6 oraz § 4 O.p. przez pominięcie przez WSA w procesie weryfikacji decyzji, przywołanych w uzasadnieniu uchylonej decyzji okoliczności, wskazujących na prawidłowość rozstrzygnięcia; 3) art. 145 § 1 pkt 2 P.p.s.a., art.133 § 1 i art. 134 § 1 P.p.s.a. ponieważ Sąd, w ramach obowiązku rozpoznania wszystkich aspektów sprawy, niewłaściwie rozstrzygnął o prowadzonym przez organy podatkowe postępowaniu dowodowym oraz dokonanej ocenie zebranego materiału w sprawie: WSA nie odniósł się również do całego stanu faktycznego udokumentowanego w aktach sprawy; 4) art. 145 § 2 P.p.s.a. w zw. z art. 141 § 4 oraz 153 P.p.s.a. przez sporządzenie wadliwego uzasadnienia wyroku w części zawierającej wskazanie co do dalszego postępowania; gdyby WSA nie naruszył w.w. przepisów zalecenia co do ponownego rozpoznania sprawy byłyby zbędne, a skarga zostałaby oddalona na podstawie art. 151 P.p.s.a. 3. W związku z tak postawionymi zarzutami Organ wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji oraz o zasądzenie od Skarżącej kosztów postępowania kasacyjnego w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. 4. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Skarżąca wniosła o jej oddalenie oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych. 5. Rzecznik pismem z 12 grudnia 2023 r. wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej Organu popierając stanowisko Skarżącej. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 6. Skarga kasacyjna Organu, rozpoznana w granicach zakreślonych art. 183 § 1 P.p.s.a., nie ma uzasadnionych podstaw. Zarzuty skargi kasacyjnej oparte zostały wyłącznie na podstawie przewidzianej w art. 174 pkt 2 P.p.s.a. tj. naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. 7. Sporne na etapie postępowania przed Naczelnym Sądem Administracyjnym pozostawały ustalenia stanu faktycznego w sprawie, który stał się podstawą do zastosowania przez organy podatkowe art. 88 ust 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u. Formułując zarzut naruszenia przepisów postępowania Organ podważał ocenę Sądu pierwszej instancji, że w zaskarżonej decyzji nie wykazano w sposób wystarczający istnienia nadużycia lub oszustwa podatkowego w łańcuchu transakcji, w którym uczestniczyła Skarżąca. W tym zakresie zarzucił WSA nieprawidłową ocenę naruszenia przez Organ art. 121 § 1, art. 122 O.p. i art. 187 § 1 O.p. oraz art. 191 O.p. i art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p. 8. W sprawie kwestionowane były transakcje nabycia przez Spółkę granulatu srebra od E. spółka z o.o. w W. (dalej: Dostawca). Organ stanął na stanowisku, że działalność tego podmiotu nakierowana była na dokonywanie oszustw podatkowych i w takich kategoriach należy również rozpatrywać sporne nabycia dokonane przez Spółkę. 9. Uzasadniając zarzuty skargi kasacyjnej powołał się na ustalenia, które przedstawił w zaskarżonej decyzji dotyczące funkcjonowania spółki L., która dostarczała towar do Dostawcy, materiały pozyskane z postępowania prowadzonego przez Prokuraturę Krajową w B., w tym na treść zarzutów postawionych M. R., M. K. (Prezesowi zarządu spółki L.). Organ podniósł, że – wbrew ocenie Sądu pierwszej instancji – "w zaskarżonej decyzji poczyniono ustalenia wskazujące, że obrót granulatem srebra w grudniu 2016r. został zrealizowany w ramach działania mającego cechy oszustwa. Zebrany w niniejszym postępowaniu materiał dowodowy potwierdza bowiem, że dostawy z firmy E. Sp. z o.o. stanowiły część łańcucha dostaw, w ramach którego popełniono oszustwa przez firmy występujące na wcześniejszych etapach obrotu" (str. 10 skargi kasacyjnej). 10. W odpowiedzi na argumentację WSA, że Organ oparł się na decyzjach wydanych wobec Dostawcy oraz firmy I. Sp. z o.o. za inne okresy rozliczeniowe, niż objęte decyzją w niniejszej sprawie, Organ wskazał, że uczynił to po to, by zobrazować, że "odliczanie podatku z nierzetelnych faktur na zakup metali szlachetnych nie było incydentalnym przypadkiem w grudniu 2016r., ale było kontynuacją pewnej strategii i polityki ekonomicznej Skarżącej, która miała zrównoważyć straty ponoszone w związku z niekorzystnymi zmianami koniunktury na rynku branżowym, co nie może być usprawiedliwieniem dokonywania nierzetelnych transakcji. Ustalono bowiem, że począwszy od 2013r. Skarżąca zastępowała stałych dostawców nowymi dostawcami, oferującymi towar w atrakcyjnych cenach dzięki wystawianiu nierzetelnych faktur. Przy czym współpracę z firmą E. Sp. z o.o. Skarżąca rozpoczęła już w lutym 2016 r. i była ona kontynuowana w następnych miesiącach" (str. 11 skargi kasacyjnej). Organ wskazał, że Naczelnik Warmińsko-Mazurskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Olsztynie odmówił przeprowadzenia kontroli u Dostawcy wskazując, że w trakcie dwóch postępowań kontrolnych za łączny okres od września 2014 r. do października 2015 r. nie udało mu się skontaktować się z Dostawcą, ani Presem jego Zarządu jak i firmą mającą prowadzić rachunkowość, stąd zdecydowano się wykorzystać posiadane dokumenty pochodzące z Prokuratury, która zabezpieczyła je do postępowania prowadzonego za wcześniejsze okresy (od września 2014 do lipca 2015 r.). 11. Odnosząc się do powyższych zarzutów oraz argumentów na ich uzasadnienie, Naczelny Sąd Administracyjny uznał je za niezasadne o tyle, że w istocie stanowią one wyłącznie polemikę z oceną przez Sąd pierwszej instancji przeprowadzonego postępowania dowodowego i ustaleń faktycznych, na które wskazał Organ uzasadniając swoje stanowisko w zaskarżonej decyzji. 12. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że WSA zarzucając brak ustaleń faktycznych dotyczących nierzetelności dostaw za miesiąc grudzień 2016 roku wskazał na okoliczności, które nie pozwalały uznać za logiczne wniosków Organu co do tego, że przedmiotowe transakcje miały charakter oszukańczy lub związane były z nadużyciem podatkowym. W związku z tym stwierdził również, że dalszym etapem, o ile Organ ustaliłby któryś z powyższych stanów (istotne jest ich rozróżnienie), byłoby dopiero badanie, którego WSA jednak nie poddał kontroli, co do świadomości Skarżącej udziału w tych nielegalnych transakcjach. 13. WSA wskazał, że Organ powinien skoncentrować się na analizie i wykazaniu, że nierzetelne były transakcje pomiędzy Dostawcą a Skarżącą dokonane w grudniu 2016 roku. Tymczasem do analizowania tych danych posłużono się danymi dotyczącymi podmiotów, które po pierwsze nie były bezpośrednimi kontrahentami Spółki a do tego za inne okresy rozliczeniowe niż objęty przedmiotową decyzją. Podkreślono, że nie wydano decyzji wobec Dostawcy ani spółki I. za analizowany okres, a Organ sam przyznał, że stan faktyczny ustalony został w oparciu o dokumenty pochodzące z innych postępowań i włączone do akt sprawy zgodnie z art. 181 O.p. WSA dostrzegł, że w okresach wcześniejszych wykazano, że kontrahenci Skarżącej (różne podmioty) brali udział w przestępstwach podatkowych jednak uznał, że nie może to stanowić podstawy dla automatycznej analogii dla oceny innych transakcji, w innym okresie rozliczeniowym. Za zbyt ogólne i nieprecyzyjne potraktował wskazanie na materiał dowodowy pochodzący z Prokuratury Krajowej [...] Wydziału Zamiejscowego Departamentu do Spraw Przestępczości zorganizowanej i Korupcji w B., które nie odnoszą się do poszczególnych dostaw dokonywanych w ramach tej grupy. 14. W odniesieniu do transakcji z Dostawcą WSA podniósł, że z jednej strony Organ określił jego działalność, jako nakierowaną na dokonywanie oszustw podatkowych, a z drugiej strony uznał, w zakresie dostaw wyrobów ze złota, że jest to wiarygodny podmiot. Wskazał również, że organy podatkowe nie wykazały, by Dostawca oraz jego dostawcy nie uiścili należnego podatku, bądź go błędnie rozliczyli w związku z zakwestionowanymi transakcjami. Sąd pierwszej instancji podkreślił, że brak wydania decyzji dla Dostawcy i jego dostawców za wskazany okres nie musi być przeszkodą do zakwestionowania rzetelności transakcji, jednak prezentacja takiego stanowiska wymaga skrupulatnego zgromadzenia i przedstawienia materiału dowodowego. 15. Naczelny Sąd Administracyjny podziela powyższe stanowisko Sądu pierwszej instancji co do tego, że w zaskarżonej decyzji nie przedstawiono przekonywujących dowodów, z których można wywieźć, iż sporne transakcje w grudniu 2016 roku miały oszukańczy charakter. Powoływanie się ogólnie na zgromadzenie dowodów, które należy ocenić łącznie, rozumiane jako oparte na ustaleniach za wcześniejsze okresy, nie jest zasadne. Stanowisko takie w decyzji oparte zostało o prezentację łańcucha podmiotów – dostawców granulatu srebra nabytego w niemieckiej firmy S.. W sprawie nie kwestionowano istnienia towaru, jego dostarczenia do Spółki ani dalszego zbycia towarów przez Skarżącą. Jako oszukańczy potraktowano mechanizm rozliczania podatku od towarów i usług poprzez wydłużony łańcuch fikcyjnych dostawców, którzy zajmowali się wprowadzeniem towaru na rynek krajowy, czego efektem miała być atrakcyjna oferta cenowa dla Spółki. Towar był transportowany bezpośrednio z Niemiec do Skarżącej przez firmę P. Sp. z o.o. 16. Analiza treści zaskarżonej decyzji wskazuje, że Organ przedstawił schemat fakturowania granulatu srebra oraz schemat jego faktycznego przemieszczania. Wyjaśnił (powtórzył to w skardze kasacyjnej), że podatek należny z tytułu dostaw granulatu srebra przez pierwszego jego nabywcę w Polsce był bilansowany podatkiem naliczonym w firmie L. Sp. z o.o., która posiadała nienależne nadwyżki VAT uzyskane z otrzymanych nierzetelnych faktur. Jednocześnie Organ stwierdził, że w przypadku transakcji wyrobami jubilerskimi ze złota nie zakwestionowano ich gdyż "pomimo, że przebiegała przy udziale tej samej firmy deponującej i transportującej ten towar oraz bezpośredniego dostawcy E. Sp. z o.o. nie ustalono na czym polegało oszustwo podatkowe na wcześniejszym etapie obrotu" (str. 49 decyzji). 17. Powyższa wypowiedź niewątpliwie uzasadniała ocenę Sądu pierwszej instancji, że generalne przypisywanie Dostawcy charakteru podmiotu funkcjonującego w celu dokonywania oszustw podatkowych pozostawało nieuzasadnione albowiem podmiot ten dokonywał także rzeczywistych transakcji. 18. Dla podkreślenia nielegalnego charakteru analizowanych transakcji w decyzji odniesiono się do działań Spółki we wcześniejszych okresach rozliczeniowych, podkreślając, że Skarżąca do 2013 roku nabywała surowiec od K., po którym to okresie zrezygnowała z nabyć od tego podmiotu decydując się na współpracę z nowymi dostawcami. Skarżąca uzasadniała tę zmianę jako rezultat zmiany warunków rynkowych, co nie zostało ocenione. W odniesieniu do tego argumentu Naczelny Sąd Administracyjny zauważa, że również w okresie współpracy z K., który Organ traktuje jako wzorzec transakcji, Spółka korzystała z pośrednika, firmy K., co sprawia, że obecne zarzuty, że Skarżąca nie podejmowała prób współpracy bezpośredniej z niemieckim dostawcą, nie brzmią przekonująco. Należałoby bowiem przeanalizować przyczyny takiego stanu, bo wiedzą powszechnie znaną jest, że nie zawsze istnieje możliwość podjęcia współpracy bezpośredniej z głównym dostawcą. 19. WSA wskazał, że Naczelnik Warmińsko-Mazurskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Olsztynie odmówił przeprowadzenia kontroli u Dostawcy z uwagi na to, że postępowania za wcześniejsze okresy rozliczeniowe były utrudnione z uwagi na brak kontaktu z Dostawcą, tudzież jej Prezesem Zarządu, M. R.. Jednocześnie jednak w decyzji wskazał, że Naczelnik Urzędu Skarbowego Warszawa Praga przeprowadził na zlecenie organu przesłuchanie M. R., który potwierdził funkcjonowanie spółki oraz współpracę ze Skarżącą. Okoliczności te w sposób bardzo rozbieżny prezentują funkcjonowanie Dostawcy wskazując na niespójne dane co do możliwości kontaktu z tym podmiotem. Niezrozumiały i niewyjaśniony jest zarzut skargi kasacyjnej, że "M.R. współpracował tylko wtedy z organami podatkowymi gdy było to niezbędne dla ochrony interesów Skarżącej- swojego kontrahenta w celu uprawdopodobnienia prowadzenia działalności i potwierdzenia transakcji" (str.10 skargi kasacyjnej). Organy podatkowe mają wiele narzędzi prawnych do mobilizowania aktywności u podatników i nie muszą ograniczać się jedynie do przejawów dobrowolnej z ich strony współpracy. Wielokrotnie sądy administracyjne prezentowały pogląd, że podatnicy sami wybierają sobie kontrahentów do współpracy więc – w przypadkach utrudniania możliwości skontaktowania się z takimi kontrahentami przez organy podatkowe – podatnicy również powinni wpływać na nich, by ich mobilizować do kontaktu z organem podatkowym. Tym samym, o ile Skarżąca aktywizowała świadków w sprawie dla takich celów, nie można takiego działania oceniać negatywnie, bo częścią argumentacji przy ocenie transakcji jest wskazanie, że podmiot działa fikcyjnie, bo nie można się z nim skontaktować. 20. W zakresie argumentu WSA, że w spółce L. nie przeprowadzono kontroli podatkowej oraz, że podmiot ten nie dostarczył dokumentów dotyczących dostaw do Dostawcy w miesiącach listopad i grudzień 2016 roku Organ w skardze kasacyjnej podniósł, że wykorzystano materiał dowodowy z przeprowadzonych czynności sprawdzających "w dniu 18.11.2016r. w zakresie wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, w których nie stwierdzono nieprawidłowego rozliczenia z kontrahentem. Odnośnie zaś sprzedaży tej firmy to w deklaracjach VAT-7 za okres 11/2016, 12/2016 L. Sp. z o.o. wykazała wielomilionowe kwoty do przeniesienia na następne okresy rozliczeniowe." 21. Powyższe stwierdzenie nie uzasadnia oceny nierzetelności transakcji, natomiast wynika z niego niewątpliwie, że spółka L. w tym czasie funkcjonowała i można było u niej skutecznie przeprowadzić czynności sprawdzające. 22. Zasadniczym argumentem Organu dla wykazania twierdzenia o nierzetelności analizowanych transakcji były dowody pochodzące z postępowania karnego, prowadzonego wobec A. P., D. S., M. K. i M. K. w zakresie udziału w zorganizowanej grupie przestępczej Z tego źródła Organ pozyskał oraz przedstawił schemat działania, z którego wynikało, że "firma L. Sp. z o.o. była wykorzystywana do tak zwanej "redukcji" podatku VAT w ramach wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów w postaci m.in. granulatu srebra i była pierwszym nabywcą tego towaru w Polsce, który odsprzedawał granulat metali szlachetnych kolejnym polskim podmiotom gospodarczym np. E. Sp. z o.o., a one wystawiały faktury sprzedaży na rzecz jego nabywców" (str. 6 skargi kasacyjnej). Taka praktyka służyła zaoferowaniu towaru nabywcom po atrakcyjnej, konkurencyjnej cenie, czego ustalenie w sprawie wydaje się być jedną z najistotniejszych okoliczności. Organ odniósł ceny jedynie do notowanych na giełdzie londyńskiej, jednak nie przedstawił szerszego wywodu czy na polskim rynku obrotu tym kruszcem takie odniesienie było praktykowane tj. czy taki był wzorzec ceny rynkowej dla podmiotów działających w tej branży. 23. Organ powołując się na materiały z postępowania przygotowawczego karnego powołuje się na okoliczność zakresu postawionych zarzutów M. R. (że obejmują one także dwie kwestionowane w tej sprawie faktury), jednak z wypowiedzi stron na rozprawie nie wskazano jak zaawansowane jest postępowanie karne mając na uwadze, że przedstawienie zarzutów jest stosunkowo wczesnym etapem postępowania karnego a ten etap miał miejsce już kilka lat temu. Nadto, co trzeba mieć szczególnie na uwadze w sprawie, a WSA podkreślił, że istotne są ustalenia na linii Dostawca – Skarżąca. Tymczasem z wyjaśnionej wyżej przez Organ istoty działań przestępczych podmiotów dostarczających granulat srebra wynika, że zmierzały one do wypracowania modelu dostarczania towaru w atrakcyjnej cenie podmiotom zainteresowanym ich nabyciem, co oznacza, że Spółka była adresatem działań dostawców. Jednocześnie nie wynika z przedstawionych ustaleń, by motywacją do zakupu towaru przez Skarżącą były inne przesłanki niż atrakcyjna cena towaru np. korzyści podatkowe. 24. Argumentacja skargi kasacyjnej nie wyjaśnia, w jaki sposób Organ rozumie brak prowadzenia działalności gospodarczej przez podmioty, które wystąpiły na wcześniejszym etapie dostaw. Nie budziło bowiem wątpliwości, że towar został dostarczony do Skarżącej, która była nim zainteresowana jako towarem a nie "nośnikiem" VAT służącym jedynie do dokonywania oszustw, dla których celem jest sam podatek. 25. Organ w skardze kasacyjnej ponownie powołał się na działalność firmy deponującej i przewożącej towar (P. Sp. z o.o., co do której wskazano jednak, że kontrole nie ujawniły nieprawidłowości) i całość podsumował stwierdzeniem, że "wbrew twierdzeniu Sądu, w zaskarżonej decyzji poczyniono ustalenia wskazujące, że obrót granulatem srebra w grudniu 2016r. został zrealizowany w ramach działania mającego cechy oszustwa" (str. 10 skargi kasacyjnej). 26. Oszustwo podatkowe wiąże się z ustaleniem, że całość transakcji nie była rzeczywista i sztucznie kreowała dostawy i nabycia. Okoliczność, że uczestnicy takich transakcji nie rozliczali w sposób prawidłowy swoich zobowiązań podatkowych bądź nie regulowali swoich zobowiązań nie oznacza automatycznie, że transakcje miały oszukańczy charakter. W tym zakresie zasadnie Sąd pierwszej instancji podniósł, że organy nie wykazały nawet "aby E. oraz jej dostawcy nie uiścili należnego podatku, bądź go błędnie rozliczyli w związku z zakwestionowanymi transakcjami" (str.26 uzasadnienia wyroku). W skardze kasacyjnej nie podważono tego stwierdzenia. 27. Mając na uwadze powyższą analizę argumentacji uzasadnienia skargi kasacyjnej, Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że nie podważyła ona prawidłowości stanowiska Sądu pierwszej instancji wyrażonego w zaskarżonym wyroku. Tym samym zarzut nieprawidłowej oceny przez Sąd pierwszej instancji naruszenia przez Organ art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 , art. 191, art. 210 § 1 pkt 6 oraz § 4 O.p. należało uznać za nieuzasadnione. 28. Za niezasadny Naczelny Sąd Administracyjny uznał także zarzut naruszenia art. 141 § 4 P.p.s.a., który Organ uzasadniał pominięciem przez WSA powołanych w decyzji okoliczności potwierdzających prawidłowość kontrolowanego rozstrzygnięcia albowiem uzasadnienie wyroku spełnia ustawowe warunki a wskazane braki dotyczą w istocie braku akceptacji wywodów sądu na poziomie merytorycznym a nie formalnym. Podobnie ocenić należało pozostałe zarzuty naruszenia przepisów postępowania sądowo-administracyjnego. 29. Mając na uwadze powyższe, Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną na podstawie art. 184 P.p.s.a. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 209, art. 204 pkt 2 i art. 205 § 2 P.p.s.a. w związku z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a) oraz pkt 1 lit. a) rozporządzenia ministra sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2023 r. poz. 1935, ze zm.).