I GSK 1157/09

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Marzenna Zielińska Sędziowie NSA Urszula Raczkiewicz (spr.) del. WSA Dorota Pędziwilk-Moskal Protokolant Marcin Chojnacki po rozpoznaniu w dniu 21 września 2010 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej P. J. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w P. z dnia 1 lipca 2009 r. sygn. akt III SA/Po 43/09 w sprawie ze skargi P. J. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w P. z dnia [...] grudnia 2008 r. nr [...] w przedmiocie solidarnej odpowiedzialności z tytułu niezapłaconego podatku akcyzowego oddala skargę kasacyjną Objętym skargą kasacyjną wyrokiem z dnia 1 lipca 2009 r., sygn. akt III SA/Po 43/09 Wojewódzki Sąd Administracyjny w P. oddalił skargę P. J. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w P. z dnia [...] grudnia 2008 r., nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności z tytułu niezapłaconego podatku akcyzowego. Za podstawę rozstrzygnięcia Sąd przyjął następujący stan sprawy: Decyzją z dnia [...] września 2009 r., nr [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w P. określił B. P. Spółce z o.o. zobowiązanie z tytułu podatku akcyzowego w łącznej kwocie 1.926.691,00 zł z odsetkami za zwłokę. Organ II instancji, utrzymał w mocy tę decyzję. Od decyzji drugiej instancji Spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w P., który postanowieniem z [...] 09.2006 r. sygn. akt I SA/Po 720/06 odrzucił skargę. Postanowieniem z dnia [...] 06.2009 r. Naczelnik Urzędu Celnego w L. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie odpowiedzialności członka zarządu spółki B. P. Sp. z o.o P. J. za zaległości podatkowe spółki, określone wymienioną wyżej ostateczna decyzją. Pismem z dnia [...] 07.2007 r. organ podatkowy wezwał P. J. do wykazania, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości spółki lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości i nie wszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez winy strony oraz do wskazania mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. W wezwaniu pouczono stronę, że niezastosowanie się do niniejszego wezwania, w terminie siedmiu dni od dnia jego doręczenia, spowoduje wydanie rozstrzygnięcia na podstawie zebranego w sprawie materiału dowodowego. W dniu [...] 07.2007 r. wezwano stronę do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. P. J. nie udzielił odpowiedzi na te wezwania. W dniu [...] 09.2007 r. Naczelnik Urzędu Celnego w L. wydał decyzję nr [...], którą orzekł o solidarnej odpowiedzialności P. J. , jedynego członka zarządu spółki, za zaległości podatkowe spółki z tytułu niezapłaconego, a wynikającego z decyzji nr [...] z dnia [...] 09.2005 r. podatku akcyzowego. W uzasadnieniu organ wskazał, iż zgodnie z art. 116 §1 Ordynacji podatkowej, za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają całym swoim majątkiem członkowie zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu nie wykazał, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe), albo niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy, oraz gdy członek zarządu nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Organ I instancji podał, że w rozpoznawanej sprawie strona postępowania nie wskazała na istnienie którejkolwiek z powyższych przesłanek. Z kolei art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej wskazuje, iż odpowiedzialność członka zarządu, o której mowa powyżej obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu. Z odpisu pełnego z Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego nr KRS [...] dotyczącego B. P. Sp. z o.o. oraz odpisu z Rejestru Handlowego Dział B. nr [...] wynika, że w miesiącach kwiecień, maj, czerwiec i lipiec 2003 r., tj. w okresie kiedy powstało zobowiązanie podatkowe, z tytułu którego istnieje zaległość podatkowa, jedynym członkiem zarządu ww. Spółki i Prezesem tegoż zarządu był P. J. , a zatem warunek, o którym mowa w art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej został w sprawie spełniony. Nadto, zgodnie z art. 107 § 2 Ordynacji podatkowej odpowiedzialność osób trzecich obejmuje również odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych oraz koszty postępowania egzekucyjnego. Po rozpoznaniu odwołania P. J. decyzją z dnia [...] grudnia 2008 r. Dyrektor Izby Celnej w P. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W jej uzasadnieniu organ wskazał, iż B. P. Sp. z o.o. nie uiściła podatku akcyzowego za okres od kwietnia do lipca 2003 r., określonego wobec niej w decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P. z dnia [...] 09.2005 r. Na podstawie uzyskanych z Wydziału Egzekucji i Likwidacji Izby Celnej w P. informacji ustalono, że postępowanie egzekucyjne prowadzone w stosunku do firmy B. P. Sp. z o.o. okazało się bezskuteczne. Dokonane przez ww. organ zajęcia egzekucyjne nie doprowadziły do wyegzekwowania należności. Na poczet zadłużenia nie pobrano żadnej kwoty. W wyniku przeprowadzonego postępowania o wyjawienie majątku spółki nie ustalono żadnych składników majątkowych do których byłoby możliwe skierowanie egzekucji. Uzyskane informacje z Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, Urzędu Miasta i Gminy w G. W. , Urzędu Skarbowego w G. W., Krajowego Rejestru Sądowego, Krajowej Ewidencji Podatników również nie wykazały źródeł dochodu, ani majątku firmy. Wobec powyższego zaistniała przesłanka pozytywna do wydania decyzji w trybie art. 116 §1 Ordynacji podatkowej. Jednocześnie P. J nie udowodnił, że w sprawie zaistniały przesłanki z art. 116 §1 pkt 1 i pkt 2, wyłączające jego odpowiedzialność. Strona wprawdzie podniosła, że przyczyną niezłożenia wniosku o ogłoszenie upadłości były toczące się postępowania karne, jednakże, bez względu na to w jakim charakterze występuje w nich B. P. Sp. z o.o., nie mogą stanowić okoliczności wyłączającej winę strony w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości. P. J. nie wykazał, że zachował w tym względzie należytą staranność. Wojewódzki Sąd Administracyjny w P. oddalając skargę wskazał, że zasady odpowiedzialności podatkowej osób trzecich określone zostały w rozdziale 15 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z art. 107 § 1 tej ustawy tylko w przypadkach i w zakresie przewidzianym w tym rozdziale za zaległości podatnika odpowiadają solidarnie z podatnikiem i całym swoim majątkiem osoby trzecie. Z kolei na mocy art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej członkowie zarządu na warunkach w artykule tym określonych odpowiadają solidarnie za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. W ocenie Sądu organ II instancji, który wydał zaskarżoną decyzję w sposób należyty ustalił zakres odpowiedzialności skarżącego za zobowiązania podatkowe reprezentowanej przezeń B. P. Sp. z o.o. WSA podkreślił, że zgodnie z uchwałą składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 08.12.2008 r., sygn. II FPS 6/08 przyjmuje się, że stwierdzenie przez organ bezskuteczności egzekucji, o której mowa w art. 116 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa powinno być dokonane po przeprowadzeniu postępowania egzekucyjnego, ale jednocześnie stwierdzenie bezskuteczności egzekucji ustalone zostać może na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu. W tym kontekście Sąd I instancji nie podzielił stanowiska skarżącego zawartego piśmie z dnia [...] czerwca 2009 r. o konieczności wydania postanowienia o bezskuteczności egzekucji. W ocenie WSA stan postępowania egzekucyjnego, na dzień wydania decyzji organu drugiej instancji jest jednoznaczny. Prowadzono bezskuteczną egzekucję z rachunków bankowych spółki oraz wierzytelności spółki, a mimo wysiłków poborcy podatkowego i zapytań kierowanych do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, Urzędu Miasta i Gminy w G. W. Urzędu Skarbowego w G. W. , Krajowego Rejestru Sądowego, Krajowej Ewidencji Podatników nie ujawniono żadnego majątku spółki. Spółka zaprzestała prowadzenia działalności. W wyniku przeprowadzonego postępowania o wyjawienie majątku spółki nie ustalono żadnych składników majątkowych, co do których możliwe byłoby skierowanie egzekucji. Sąd I instancji podniósł, że po wykazaniu bezskuteczności egzekucji oraz faktu powstania zaległego zobowiązania podatkowego w czasie pełnienia przez skarżącego funkcji członka zarządu spółki, ciężar udowodnienia zaistnienia okoliczności wyłączających odpowiedzialność osoby trzeciej spoczął na skarżącym. Natomiast okolicznościami tymi są zgłoszenie we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki lub wszczęcie postępowania układowego albo brak winy skarżącego w niezgłoszeniu jednego z w/w wniosków. Według Sądu I instancji skarżący nie udowodnił zaistnienia okoliczności wyłączających jego odpowiedzialność za zobowiązania spółki B. P.. Sąd nie podzielił argumentacji skarżącego, że w czasie kiedy winien był złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości poważnie chorował, o czym informował Izbę Celną we wcześniejszych pismach. Z dokumentacji medycznej wynika, że choroba trwała w okresie od 7 września 2007 r. do 9 listopada 2007 r. W tym zakresie WSA podniósł, że zebrany materiał dowodowy jednoznacznie dowodzi, iż skarżący nie udowodnił, ani nawet nie uprawdopodobnił swoich twierdzeń, iż czas choroby pokrywał się z terminem, w którym powinien był on złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości i że choroba uniemożliwiła mu złożenie takiego wniosku, co stanowiłoby dla niego przesłankę braku jego winy. Sąd nie podzielił również twierdzeń, iż w toku postępowania administracyjnego P. J. wskazywał mienie spółki, z którego można zaspokoić roszczenia wierzyciela. WSA wskazał, że takich wniosków nawet pośrednio nie sposób wyinterpretować z jakichkolwiek pism składanych w toku postępowania administracyjnego. P. J. z zaskarżył powyższy wyrok skargą kasacyjną wnosząc o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w P. oraz zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono: 1. Naruszenie prawa materialnego (art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; dalej: p.p.s.a.) poprzez błędną jego wykładnię, tj. naruszenie przepisów art. 116 § 1 pkt 1 lit b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.; dalej: Ordynacja podatkowa) poprzez przyjęcie, iż nie zachodzą przesłanki wyłączające solidarną odpowiedzialność członka zarządu wobec nie wykazania przez niego braku jego winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości spółki albo niewszczęciu postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości. 2) Naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynika sprawy (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.), tj. naruszenie przepisów art. 135, art. 145 i art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 121, art. 122, art. 123, art. 124 Ordynacji podatkowej polegającym na błędnym przyjęciu, ze organy podatkowe nie naruszyły zasad postępowania i nie uchyleniu decyzji, która winna zostać uchylona. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej, skarżący wskazał, że art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) Ordynacji podatkowej pozwala na wyłączenie solidarnej odpowiedzialności członka zarządu w sytuacji gdy niedokonanie czynności określonych w tym przepisie nastąpiło w okolicznościach wyłączających jego winę. Kasator podkreślił, iż od chwili gdy stan zdrowia pozwalał skarżącemu na jakiekolwiek działanie, podnosił, że jego dotychczasowa bezczynność była wynikiem choroby uniemożliwiającej, ze względu na jej istotę, podejmowanie jakichkolwiek czynności formalnych. W ocenie skarżącego Sąd I instancji błędnie przyjął, że okoliczności wyłączające winę, ze względu na chorobę strony występują jedynie w okresie w którym strona przebywała na zwolnieniu lekarskim, nie biorąc pod uwagę faktu, że stan ten dotyczył strony co najmniej od 14 grudnia 2005 roku - tj. od dnia rozpoznania choroby psychicznej. Ponadto skarżący zarzucił, iż Sąd I instancji nie uchylił decyzji organów podatkowych, pomimo tego, że wydane zostały z ewidentnym naruszeniem zasad postępowania na etapie postępowania administracyjnego, jak również nie zastosował prawem przewidzianych środków w celu usunięcia naruszenia prawa przez organy podatkowe. W szczególności Sąd I instancji nie uchylił decyzji organów podatkowych, wydanych po przeprowadzeniu postępowania, w którym strona ze względu na stan zdrowia nie mogła uczestniczyć. Takie rozstrzygnięcie, w ocenie kasatora nie znajdujące oparcia w ustawie, a ponadto narusza zasady państwa prawa i zasady państwa urzeczywistniającego zasady sprawiedliwości społecznej określone w art. 2 i art.7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Naczelny Sąd Administracyjny, stosownie do art. 183 § 1 p.p.s.a. rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc pod rozwagę z urzędu jedynie nieważność postępowania, która w rozpoznawanej sprawienie nie zachodzi. Wobec takich regulacji nie może budzić wątpliwości, że wywołane skargą kasacyjną postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym nie polega na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie i że uzasadnione jest odnoszenie się do poszczególnych zarzutów składających się na podstawy kasacyjne i wyznaczające zakres badania sprawy przez sąd drugiej instancji. Skarga kasacyjna w rozpoznawanej sprawie oparta jest na obydwu podstawach kasacyjnych określonych w art. 174 pkt. 2 p.p.s.a. W takiej sytuacji w pierwszej kolejności wymagają odniesienia zarzuty procesowe. Dopiero bowiem przesądzenie, że stan faktyczny przyjęty przez Sąd I instancji jest prawidłowy, bądź gdy nie został skutecznie podważony, pozwala na ocenę prawidłowości zastosowania przepisów prawa materialnego. Autor skargi kasacyjnej zarzucił naruszenie art. 135 p.p.s.a., art. 145 p.p.s.a. i art. 151 p.p.s.a. polegające na tym, że Sąd I instancji nie uchylił decyzji organów podatkowych wydanych po przeprowadzeniu postępowania z naruszeniem art. 121- 124 Ordynacji podatkowej, gdyż w postępowaniu tym strona ze względu na stan zdrowia nie mogła uczestniczyć, a to z kolei spowodowało uchybienie przepisom art. 2 i 7 Konstytucji RP. Twierdził także, że stan zdrowia nie pozwolił skarżącemu na podjęcie działań, o których mowa w art. 116 Ordynacji podatkowej, dalej: o.p., a to oznacza brak winy w rozumieniu art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) tej ustawy. Wskazać należy, że związanie Naczelnego Sądu Administracyjnego podstawami skargi kasacyjnej, o czym była mowa wyżej, wymaga prawidłowego ich określenia w samej skardze. Oznacza to konieczność powołania konkretnych przepisów prawa którym uchybił sąd ze wskazaniem jednostki redakcyjnej przepisu, którego zarzut dotyczy, uzasadnienia zarzutu ich naruszenia, a w razie zgłoszenia zarzutu naruszenia prawa procesowego - wykazania dodatkowo, że to uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Konstrukcja przytoczonego wyżej zbiorczego zarzutu procesowego nie w pełni wymaganiom tym odpowiada, ze względu na brak wskazania konkretnej jednostki redakcyjnej art. 145 p.p.s.a., zawierającego kilka norm prawnych, których zastosowanie nawzajem się wyklucza, co w sytuacji gdy Sąd nie jest uprawniony do precyzowania za stronę podstaw skargi kasacyjnej powoduje, iż zarzut w tym zakresie nie może być rozpoznany. Chybiony jest zarzut naruszenia art. 135 p.p.s.a. Przepis ten znajduje zastosowanie do wyroków uwzględniających skargę i upoważnia Sąd do usunięcia naruszenia prawa nie tylko w odniesieniu do zaskarżonego orzeczenia ale także do orzeczeń poprzedzających jeśli naruszyły przepisy prawa materialnego lub procesowego, a jest to niezbędne do końcowego załatwienia sprawy. W rozpoznawanej sprawie przepis ten nie znajduje zastosowania. Przechodząc do zarzutu naruszenia przepisu art. 151 p.p.s.a. przez oddalenie skargi w sytuacji, gdy według kasatora Sąd winien był skargę uwzględnić ze względu na to, że z powodu stanu zdrowia skarżący nie mógł uczestniczyć w administracyjnym postępowaniu , co skutkowało naruszeniem art. 121-124 o.p. także uprawniony nie jest. Zarówno dlatego, że w administracyjnym postępowaniu odwoławczym skarżący czynnie uczestniczył, jak i z tego powodu że jest to zarzut ogólnikowy nie wsparty żadnymi konkretnymi okolicznościami wskazującymi na brak możliwości uczestnictwa w postępowaniu przed organem I instancji, czy też w większym zakresie. Kasator nie przytoczył także żadnych okoliczności mogących wskazywać na naruszenie zasad procesowych z art. 121-124 o.p. Materiał zawarty w aktach sprawy wskazuje, że organy administracji dopełniły względem skarżącego wymaganych procedur. Skarżącemu doręczone zostało postanowienie organu I instancji z dnia [...] czerwca 2007 r. w przedmiocie wszczęcia postępowania w sprawie odpowiedzialności wymienionego jako członka zarządu spółki za zaległości podatkowe, następnie pismem z [...] lipca 2007. r. organ I instancji wezwał stronę do wykazania, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości spółki lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości bądź też wykazanie, że niezgłoszenie omawianego wniosku lub niewszczęcie omawianego postępowania nastąpiło bez winy strony, a także do wskazania mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi uregulowanie zaległości podatkowych. Postanowieniem z [...] lipca 2007. r. wyznaczono stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się co do zebranego w sprawie materiału dowodowego. Skarżący już po wydaniu decyzji I instancji w związku z uchybieniem terminu do złożenia odwołania w pismach z [...] października 2007 r. i [...] października 2008 r. powoływał się na swą chorobę jako okoliczność uzasadniającą przywrócenie terminu do złożenia odwołania i termin ten został przywrócony, a odwołanie rozpatrzone. Sąd I instancji odnosząc się do podniesionych w skardze okoliczności dotyczących stanu zdrowia skarżącego jako wyłączających winę w niezłożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości uznał za prawidłowe ustalenia organu odwoławczego poprzedzone analizą dokumentacji medycznej, iż czas choroby skarżącego obejmuje okres od 7 września 2007 r. do 9 listopada 2007 r. Sąd stwierdził, że w związku z zaległym zobowiązaniem podatkowym dotyczącym 2005 r. skarżący nie udowodnił ani nawet nie uprawdopodobnił twierdzeń, że czas choroby pokrywał się z terminem, w którym powinien był on złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości i, że choroba uniemożliwiła mu złożenie takiego wniosku, co stanowiłoby przesłankę braku winy w rozumieniu art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) o.p. W tych warunkach w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, Sąd I instancji nie miał podstaw by zarzucić organom administracji naruszenie w toku postępowania zakończonego zaskarżoną decyzją wymienionych przepisów o.p. Fakt, że skarżący nie zgadza się ze sposobem załatwienia sprawy nie znaczy, iż naruszono zasadę pogłębiania zaufania obywateli, podejmowania wszystkich działań niezbędnych do wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy czy też uchybiono zasadzie czynnego udziału strony w postępowaniu. W konkluzji należy uznać, że zarzuty procesowe okazały się być nieusprawiedliwione, a tym samym nie jest usprawiedliwiony także zarzut naruszenia art. 2 i 7 Konstytucji RP z zarzutami tymi powiązany. W ramach podstawy z art. 174 pkt 1 p.p.s.a. autor skargi kasacyjnej zarzucił naruszenie art. 116 § 1 pkt 1 lit. b o.p., przez błędną wykładnię polegającą według kasatora "na błędnym przyjęciu, iż nie zachodzą przesłanki wyłączające solidarną odpowiedzialność członka zarządu wobec nie wykazania przez niego braku jego winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości spółki albo niewszczęciu postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości. Na gruncie przepisów ordynacji podatkowej dotyczących odpowiedzialności osób trzecich za zobowiązania podatkowe, przyjęta została zasada solidarnej odpowiedzialności całym majątkiem członków zarządu spółki z o.o. za zaległości podatkowe spółki, z tytułu zobowiązań powstałych w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, w sytuacji całkowitej lub częściowej bezskuteczności egzekucji z majątku spółki. Uwolnienie od odpowiedzialności może nastąpić jedynie w przypadkach określonych w art. 116 § 1 pkt. 1 lit. a), lit. b oraz pkt 2. Przypadki te dotyczą sytuacji gdy członek zarządu: - wykazał, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (pkt 1 lit. a); - wykazał, że niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości nastąpiło bez jego winy (pkt 1 lit. b); - wskazał mienie spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części (pkt 2). Autor skargi kasacyjnej sformułował zarzut błędnej wykładni art. 116 § 1 pkt 1 lit. b). o.p., twierdząc, że skarżący nie dokonał czynności pozwalających na wyłączenie solidarnej odpowiedzialności bez swej winy, gdyż chorował co najmniej od grudnia 2005 r. Należy zauważyć, że naruszenie prawa materialnego, będące następstwem błędnej jego wykładni polega na mylnym zrozumieniu treści przepisu i tym samym znaczenia przepisu lub też tylko jakiegoś określenia (zwrotu) występującego w jego treści. W uzasadnieniu zarzutu błędnej wykładni należy przeprowadzić wywód prawny na temat naruszonego przepisu ze stanowiskiem, jak należy ten przepis wykładać i dlaczego dokonana w zaskarżonym wyroku jego interpretacja jest błędna. Podnieść należy, że argumentacji wskazującej na błędną interpretację omawianego przepisu skarga kasacyjna nie zawiera. Zarzutem błędnej wykładni prawa materialnego kasator zmierza w istocie do podważenia ustaleń stanu faktycznego sprawy. Tymczasem, gdy strona zamierza kwestionować stan faktyczny ustalony przez organy administracji i przyjęty przy wyrokowaniu przez Sąd I instancji - niezbędne jest oparcie skargi kasacyjnej na podstawie naruszenia przepisów postępowania sądowego (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.) w powiązaniu z odpowiednim przepisem ordynacji podatkowej. Zgromadzony materiał dowodowy winien zostać oceniony przez organy administracji z poszanowaniem wyrażonej w art. 191 o.p. zasady swobodnej oceny dowodów. Pod adresem Sądu I instancji zarzut wadliwej oceny prawidłowości zastosowania tego przepisu w postępowaniu administracyjnym nie został jednak w skardze kasacyjnej sformułowany. Tym samym nie ma podstaw by uznać, że stan faktyczny sprawy - przyjęty przez WSA przy wyrokowaniu - był nieprawidłowy. W konsekwencji powyższego omawiany zarzut naruszenia prawa materialnego nie może wywołać oczekiwanego przez stronę skutku. Biorąc powyższe pod uwagę należało na mocy art. 184 p.p.s.a. orzec jak w sentencji.