I GSK 1187/16

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący sędzia NSA Hanna Kamińska (spr.) sędzia NSA Janusz Zajda sędzia del. WSA Cezary Kosterna Protokolant Kacper Tybuszewski po rozpoznaniu w dniu 19 grudnia 2018 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej [...] od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 11 lutego 2016 r. sygn. akt I SA/Kr 1901/15 w sprawie ze skargi [...] na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] października 2015 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wznowienia postępowania 1. uchyla zaskarżony wyrok, 2. uchyla zaskarżoną decyzję, 3. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie na rzecz [...] 900 (dziewięćset) złotych tytułem kosztów postępowania sądowego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wyrokiem z dnia 11 lutego 2016 r. sygn. akt I SA/Kr 1901/15 oddalił skargę [....] na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia 13 października 2015 r. nr [....] w przedmiocie odmowy wznowienia postępowania w sprawie podatku akcyzowego. Wyrok zapadł na tle następujących okoliczności sprawy: [....] - dalej Spółka lub Skarżąca – złożyła w dniu 25 czerwca 2015 r. ponowny wniosek o wznowienie postępowania zakończonego decyzją ostateczną Dyrektora Izby Celnej w K. z 9 maja 2011 r. Jako podstawą wznowienia Spółka wskazała przepis w art. 240 § 1 pkt 11 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613; dalej: op.) w związku z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 5 lutego 2015 r., w sprawie C-275/14 (Dz.U.UE. C.2015.236.21/1 z 26 maja 2015 r.). Dodatkowo wniesiono o zawieszenie postępowania do czasu prawomocnego zakończenia postępowania sądowoadministracyjnego w sprawie o sygn. akt I SA/Kr 23/15. Dyrektor Izby Celnej w Krakowie decyzją z 23 lipca 2015 r. odmówił wznowienia postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną Dyrektora Izby Celnej w Krakowie z 9 maja 2011 r. utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w Krakowie z 24 listopada 2010 r. określającą skarżącej zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za wrzesień 2004 r., w kwocie [....] zł. Jako podstawę prawną decyzji organ wskazał art. 243 § 3 op. W uzasadnieniu organ I instancji stwierdził, że Naczelnik Urzędu Celnego w Krakowie decyzją z 24 listopada 2010 r. określił zobowiązanie podatkowe Spółki w podatku akcyzowym za miesiąc wrzesień 2004 r. na kwotę [....] zł, wskazując jednocześnie jako właściwą stawkę 1 820 zł/1000 l dla wyrobów [....]. Wyroby te zostały wytworzone i zbyte przez Spółkę z przeznaczeniem na cele paliwowe, skutkiem, czego zostały opodatkowane przy zastosowaniu stawki 1 820 zł/1000 l z poz. 4 zał. nr 1 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. z 2004 r., nr 87, poz. 825 ze zm.), określonej dla wyrobów przeznaczonych do użycia jako paliwa silnikowe albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, innych niż wymienione w poz. 1 i 3 z wyłączeniem komponentów uzyskiwanych w wyniku katalitycznego przerobu odpadów z tworzyw sztucznych PKWiU 24.66.32-90.00 - bez względu na symbol PKWiU. W sprawie zobowiązania za wrzesień 2004 r. toczyło się postępowanie sądowe. Stanowisko organów podatkowych zostało zaakceptowane przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, który wyrokiem z 25 stycznia 2012 r. sygn. akt I SA/Kr 1066/11 oddalił skargę Spółki. Z kolei Naczelny Sąd Administracyjny, który wyrokiem z 7 października 2013 r. sygn. akt I GSK 790/12 oddalił skargę kasacyjną spółki. Wnioskiem z 26 czerwca 2014 r. Spółka wystąpiła o wznowienie postępowania w sprawie na podstawie art. 240 § 1 pkt 11 op w związku z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 3 kwietnia 2014 r., w sprawach połączonych C-43/13 i C-44/13. Dyrektor Izby Celnej w Krakowie po wznowieniu postępowania, decyzją z dnia 22 sierpnia 2014 r. odmówił uchylenia decyzji z 9 maja 2011 r. Następnie Dyrektor Izby Celnej w Krakowie decyzją z dnia 7 listopada 2014 r. utrzymał w mocy własną decyzję z dnia 22 sierpnia 2014 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wyrokiem z 21 kwietnia 2015 r. sygn. akt I SA/Kr 23/15 uchylił decyzję z dnia 7 listopada 2014 r. oraz poprzedzającą ją decyzję z dnia 22 sierpnia 2014 r. Skarga kasacyjna organu w tej sprawie nie została przez NSA rozpatrzona. Organ w uzasadnieniu decyzji z 23 lipca 2015 r. wskazał, że wniosek Spółki nie może być rozpatrzony z powodu zawisłości ww. sprawy przed Naczelnym Sądem Administracyjnym. Organ I instancji podniósł, że niedopuszczalne jest wszczęcie przez organ administracji publicznej postępowania w nadzwyczajnym trybie wzruszenia decyzji ostatecznej, w przypadku, gdy przedmiotem tego postępowania miałaby być ta sama decyzja ostateczna, która wcześniej skutecznie już zaskarżona została do sądu administracyjnego. Orzekając na skutek odwołania spółki Dyrektor Izby Celnej w Krakowie decyzją z 13 października 2015 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że spór w sprawie dotyczy kwestii możliwości wszczęcia postępowania przez organ podatkowy, w sytuacji, gdy prowadzona jest sądowa kontrola tej decyzji. Tym samym na tym etapie sprawa nie dotyczy zasadności merytorycznej samego wniosku, czyli wpływu powołanego orzeczenia TSUE na sytuację prawną Spółki. Dyrektor Izby Celnej w Krakowie stwierdził, że niedopuszczalne jest wszczęcie przez organ administracji publicznej postępowania w nadzwyczajnym trybie wzruszenia decyzji ostatecznej w sytuacji, gdy przedmiotem tego postępowania miałaby być ta sama decyzja ostateczna, która wcześniej skutecznie już została zaskarżona do sądu administracyjnego. Powyższa konkluzja ma zastosowanie również w sytuacji, gdy złożony został ponowny wniosek o wznowienie postępowania, a w sprawie pierwotnego wniosku nie zapadło jeszcze prawomocne orzeczenie. W art. 56 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sadami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r. poz. 1302, z późn. zm.; dalej p.p.s.a.) ustawodawca wskazał, że w razie wniesienia skargi po wszczęciu postępowania administracyjnego w celu zmiany, uchylenia, stwierdzenia nieważności aktu lub wznowienia postępowania, postępowanie sądowe podlega zawieszeniu. Brak jest natomiast regulacji, która określałaby sposób postępowania w sytuacji, gdy takie nadzwyczajne postępowanie administracyjne jest wszczynane po wniesieniu skargi do sądu administracyjnego. Po wniesieniu skargi do sądu administracyjnego niedopuszczalne jest wszczynanie postępowań mających na celu weryfikację skarżonego aktu w trybie nadzwyczajnym, w tym postępowania wznowieniowego prowadzonego na podstawie art. 240 i nast. Op. Niedopuszczalne jest wszczęcie przez organ podatkowy postępowania wznowieniowego zakończonego wydaniem ostatecznej decyzji podatkowej, w sytuacji, gdy wszczęto postępowanie sądowej kontroli tej decyzji. Każda, bowiem ingerencja organu administracji w sprawę, w której wszczęto postępowanie sądowoadministracyjne, a wykraczająca poza dyspozycję art. 54 § 3 p.p.s.a., jest niedopuszczalna jako godząca w określoną w art. 45 ust. 1 oraz art. 77 ust. 2 Konstytucji RP zasadę prawa do sądu. Uzasadniając oddalenie skargi spółki na powyższą decyzję WSA w Krakowie podkreślił, że istota sporu sprowadza się do oceny, czy po wniesieniu skargi do sądu administracyjnego na decyzję podatkową wydaną w wyniku wznowienia postępowania, dopuszczalne jest przed zakończeniem postępowania przed sądem ponowne wznowienie postępowania i rozstrzygnięcie przez organ podatkowy w tym trybie w odniesieniu do przedmiotu objętego decyzją. Poza sporem pozostaje, że zarówno postępowanie przed sądem administracyjnym jak i nowy wniosek o wznowienie postępowania dotyczy tej samej ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Celnej w Krakowie z dnia 9 maja 2011 r., w przedmiocie podatku akcyzowego za wrzesień 2004 r. W obu postępowaniach mamy do czynienia z tożsamością sprawy, gdyż ich przedmiotem jest ta sama decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w sprawie podatku akcyzowego za wrzesień 2004 r., której uchylenia domaga się Skarżąca w obu postępowaniach. Sąd I instancji podał, że z art. 56 p.p.s.a. wynika, iż zasadniczo wykluczone jest jednoczesne prowadzenie postępowania sądowego oraz administracyjnego postępowania nadzwyczajnego, co jednak ustawodawca wyraźnie odniósł do sytuacji, w której najpierw wszczęte zostało postępowanie administracyjne, a później dopiero wniesiona skarga. W tym, bowiem przypadku postępowanie sądowe podlega zawieszeniu z urzędu. Pierwszeństwo przyznane zostało administracyjnemu trybowi weryfikacji decyzji. Dla zastosowania tego przepisu wymagane jest, aby administracyjne postępowanie nadzwyczajne zostało wszczęte przed wniesieniem skargi. Jest to dyrektywa kierunkowa, która wskazuje, że niepożądaną i niedopuszczalną jest sytuacja prowadzenia równocześnie w stosunku do tego samego przedmiotu (decyzji), postępowania sądowoadministracyjnego oraz postępowania administracyjnego (podatkowego). Ratio legis takiego rozwiązania wynika z konieczności uniknięcia zbiegu uprawnień do weryfikacji ostatecznej decyzji w dwóch postępowaniach – sądowym i nadzwyczajnym postępowaniu administracyjnym. Skoro cel, jakim jest weryfikacja ostatecznego rozstrzygnięcia może zostać osiągnięty na drodze postępowania administracyjnego, to zasadnym jest zawieszenie postępowania sądowego, które w wyniku takiej weryfikacji może stać się bezprzedmiotowe i podlegać będzie umorzeniu na podstawie art. 161 § 1 pkt. 3 p.p.s.a. Zbieg uprawnień do weryfikowania ostatecznej decyzji w dwóch rodzajach postępowań może wywołać niekorzystne skutki, tak z uwagi na zasady ekonomii postępowania organów państwowych jak i z uwagi na konieczność ochrony autorytetu orzeczeń tych organów. Względy te nie zezwalają na dopuszczenie możliwości zajmowania się tą samą sprawą, oraz wydania dwóch, ewentualnie rozbieżnych rozstrzygnięć, przez organ administracji publicznej i sąd administracyjny. Odmienna sytuacja występuje, gdy najpierw strona wniosła skargę do sądu administracyjnego na daną decyzję wydaną po wznowieniu postępowania, a następnie złożyła kolejny wniosek o wznowienia postępowania, czyli wniosek o uruchomienie kolejnego trybu nadzwyczajnego. Przepis art. 56 p.p.s.a. wprost nie normuje tej drugiej sytuacji, to jest dopuszczalności wszczęcia przez organ podatkowy kolejnego postępowania w celu zamiany, uchylenia, stwierdzenia nieważności aktu lub wznowienia postępowania po wniesieniu na ten akt skargi do sądu administracyjnego. W doktrynie i judykaturze przyjmowano, że wniesienie skargi do sądu administracyjnego stanowi przeszkodę do wszczęcia w sprawie nadzwyczajnego postępowania administracyjnego. Stanowisko to, należy uznać za aktualne, także na gruncie p.p.s.a. i dotyczyć będzie również sytuacji tej sprawie, gdyż zachodzi tożsamość przedmiotu obydwu spraw. Zakaz dwutorowości postępowań w odniesieniu do tego samego przedmiotu jest uzasadniony po pierwsze - ochroną autorytetu orzeczeń sądowych nie zezwalającego na dopuszczenie możliwości zajmowania się tą samą sprawą przez organ administracji, po drugie - zakresem kontroli zgodności z prawem zaskarżonego do sądu aktu, sprawowanej przez sądy administracyjne, niezależnie od zarzutów podniesionych w skardze (art. 134 i art. 135 p.p.s.a.), a po trzecie - skutkami orzeczeń wydanych przez sądy administracyjne (art. 170 p.p.s.a.). Wniesienie skargi do sądu administracyjnego uruchamia postępowanie mające na celu badanie i ocenę legalności zaskarżonego aktu lub czynności, wraz z możliwością zastosowania środków przewidzianych prawem w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych w granicach sprawy, której dotyczy skarga. Jako jedyny przypadek dopuszczający możliwość dwutorowego prowadzenia postępowania określa art. 54 § 3 p.p.s.a. który stanowi, że organ, którego działanie lub bezczynność zaskarżono może w zakresie swojej właściwości uwzględnić skargę w całości do dnia rozpoczęcia rozprawy. Z przepisu tego wynika, ze po wniesieniu skargi nie jest możliwe jakiekolwiek inne rozstrzygnięcie organu, jak tylko uwzględnienie skargi w całości, która to możliwość została ograniczona w czasie tj. do dnia rozpoczęcia rozprawy. Zdaniem Sądu I instancji data wniesienia skargi do sądu administracyjnego ma istotne znaczenie dla rozważań w kwestii dopuszczalności prowadzenia postępowań nadzwyczajnych przez organ podatkowy w stosunku do tych decyzji, które są przedmiotem zaskarżenia do sądu, gdyż data ta określa, który organ jest właściwy do rozstrzygania sprawy. Z chwilą bowiem wniesienia skargi do sądu, to sąd staje się "gospodarzem" postępowania, a organ administracji staje się strona sporu o legalność podjętego przez siebie aktu lub dokonanej czynności. Skutkiem prawnym wniesienia skargi do sądu administracyjnego jest powstanie ex lege nowego stosunku prawnego, w którym organ administracji publicznej staje się tylko przeciwnikiem procesowym strony, traci zatem swe kompetencje do weryfikacji stosunku prawnego, ukształtowanego wcześniej przez wydanie decyzji administracyjnej w znaczeniu materialnym i procesowym. Wybór strony o poddaniu decyzji kontroli sądowej poprzez złożenie skargi do tego sądu, zasadniczo wyłącza (z wyjątkiem o którym mowa w art. 54 § 3 p.p.s.a.) możliwość organu administracji ingerowania w przedmiot tego postępowania. Kontrola legalności zaskarżonego aktu przez sąd administracyjny w sposób władczy wyłącza uprawnienie organu administracji publicznej do "zajmowania się" już tą sprawą. Każda ingerencja organu administracji w sprawę zawisłą przed sądem administracyjnym, wykraczająca poza dyspozycję art. 54 § 3 ustawy p.p.s.a., jest niedopuszczalna jako godząca w określoną w art. 45 ust. 1 oraz art. 77 ust. 2 Konstytucji RP zasadę prawa do sądu. WSA zauważył, że intencją analizowanych przepisów jest uniknięcie kumulacji trybów rozpatrywania sprawy, gdyż każde rozstrzygnięcie merytoryczne dokonane przez organ administracji w trybie kolejnego wznowienia postępowania prowadziłoby do zbędnego mnożenia postępowań i w praktyce mogłoby spowodować niepożądane komplikacje. W ocenie WSA, wystąpiła formalna przeszkoda do wznowienia postępowania podatkowego, gdyż wszczęcie kolejnego postępowania wznowieniowego doprowadziłoby do zbiegu dwóch postępowań sądowoadministracyjnego oraz podatkowego, w przedmiocie wznowienia postępowania zakończonego tą samą decyzją ostateczną. [....] w skardze kasacyjnej zaskarżyła powyższy wyrok w całości domagając się jego uchylenia i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Sąd I instancji. Względnie spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i rozpoznanie skargi. Spółka wniosła również o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego. Autor skargi kasacyjnej wniósł o rozpoznanie sprawy na rozprawie. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie: I. Przepisów postępowania polegające na naruszeniu art. 18 § 1 pkt 6a) p.p.s.a. poprzez orzekanie w składzie WSA Sędzi która na wcześniejszym etapie postępowania sądowoadministracyjnego dotyczącego kontroli legalności decyzji wydanej w postępowaniu podatkowym zwyczajnym brała udział w wydawaniu wyroku, co stanowi przesłankę nieważności postępowania sądowoadministracyjnego, o której mowa w art. 183 § 2 pkt 4) p.p.s.a. W przypadku gdyby Naczelny Sąd Administracyjny nie podzielił zasadności zarzutu naruszenia przepisów postępowania skutkujących nieważnością postępowania sądowoadministracyjnego, zaskarżonemu orzeczeniu zarzucono naruszenie przepisów postępowania, mogącą mieć istotny wpływ na wynik sprawy, polegające na: - naruszeniu art. 56 p.p.s.a. poprzez jego błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, iż w przypadku prowadzenie postępowania sądowoadministracyjnego, którego przedmiotem jest ostateczna decyzja administracyjna, nie jest dopuszczalne wszczęcie postępowania wznowieniowego, którego przedmiotem miałaby być ta sama decyzja, która jest przedmiotem badania przez, sąd i administracyjny co w konsekwencji doprowadziło do niewłaściwego zastosowania tego przepisu; - naruszeniu art. 141 § 4 p.p.s.a., polegającego na braku uzasadnienia zastosowanej w sprawie wykładni art. 56 p.p.s.a. oraz sporządzeniu uzasadnienia wewnętrznie sprzecznego i nielogicznego; - naruszeniu art. 145 ust. 1 lit. c) p.p.s.a. poprzez akceptację niezastosowania przez organ art. 240 § 1 pkt 11 i art. 243 § 1 op w sytuacji gdy istniały podstawy do wznowienia postępowania. Argumentację na poparcie powyższych zarzutów skarżąca kasacyjnie przedstawiła w uzasadnieniu skargi kasacyjnej. Dyrektor Izby Celnej w Krakowie w odpowiedzi na skargę kasacyjna wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna jest zasadna w zakresie, w jakim zmierza do uchylenia zaskarżonego wyroku i rozpoznania skargi przez Naczelny Sąd Administracyjny. W pierwszej kolejności należało rozpatrzyć zarzut dotyczący nieważności postępowania sądowoadministracyjnego. Zarzut ten oparty został na naruszeniu art. 18 § 1 pkt 6a) p.p.s.a. Zgodnie z tym przepisem sędzia jest wyłączony z mocy samej ustawy w sprawach dotyczących skargi na decyzję lub postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty wydanych w postępowaniu administracyjnym nadzwyczajnym, jeżeli w prowadzonym wcześniej postępowaniu sądowoadministracyjnym dotyczącym kontroli legalności decyzji albo postanowienia wydanych w postępowaniu administracyjnym zwyczajnym, brał udział w wydaniu wyroku lub postanowienia kończącego postępowanie w sprawie. Należy zauważyć, że postępowanie wznowieniowe uregulowane przepisami art. 240-246 op ma dwie fazy. W pierwszej fazie zgodnie z art. 243 organ rozstrzyga o wszczęciu postępowania, badając istnienie przesłanek do wznowienia określonych w art. 240 op. Uznając dopuszczalność wznowienia wydaje postanowienie o wznowieniu postępowania (art. 243 § 1 op), które stanowi podstawę do przeprowadzenia przez właściwy organ postępowania co do przesłanek wznowienia oraz co do rozstrzygnięcia istoty sprawy (art. 243 § 2 op). W razie stwierdzenia braku podstaw do wznowienia postępowania czy innych przyczyn niemożności jego podjęcia, na podstawie art. 243 § 3 op organ decyzją odmawia wznowienia. Taka właśnie decyzja jest przedmiotem rozpoznania w sprawie niniejszej. Dopiero po wszczęciu postępowania wznowieniowego organ podatkowy przystępuje do drugiej fazy postępowania, to jest po przeprowadzeniu postępowania co do istoty sprawy wydaje decyzję merytoryczną zgodnie z art. 245 op. W powołanym przepisie art. 18 § 1 pkt 6a p.p.s.a. należy zwrócić uwagę na użyte tam słowa "rozstrzygające sprawę co do istoty". Słów tych zgodnie z powszechnie stosowaną w wykładni prawa zasadą racjonalnego ustawodawcy nie można uznać za zbędne, niemające znaczenia dla wykładni. Należy też zauważyć zbieżność tego określenia z użytym w art. 243 § 2 op określeniem merytorycznej fazy postępowania wywołanego postanowieniem o wznowieniu postępowania określeniem "rozstrzygnięcie istoty sprawy". Gdyby ustawodawcy w art. 18 § 1 pkt 6a) p.p.s.a. chodziło o wyłączenie sędziego w sprawach skarg na wszelkie decyzje lub postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym nadzwyczajnym (w tym prowadzonym w wyniku wznowienia), to zbędne byłoby użycie "rozstrzygające sprawę co do istoty". Tak więc biorąc pod uwagę zasadę racjonalnego ustawodawcy i zbieżność określeń użytych w art. 18 § 1 pkt 6a) p.p.s.a. i w art. 243 § 2 op należy uznać, że wyłączenie sędziego, o jakim mowa w art. 18 § 1 pkt 6a) p.p.s.a. dotyczy orzekania w sprawie skarg na decyzje, o jakich mowa w art. 245 op, będące decyzjami rozstrzygającymi sprawę co do istoty, nie dotyczy zaś decyzji, o jakich mowa w art. 243 § 3 op, jak przedmiotowa decyzja w sprawie niniejszej. Tym samym zarzut naruszenia art. 18 § 1 pkt 6a) p.p.s.a. jest pozbawiony usprawiedliwionych podstaw. Uzasadniony jest zarzut naruszenia art. 56 p.p.s.a. Zasadnicze znaczenie dla uznania skuteczności tego zarzutu ma podjęta na podstawie art. 264 § 2 p.p.s.a. w zw. z art. 15 § 1 pkt 2 p.p.s.a. podjęta w składzie siedmiu sędziów uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z 5 czerwca 2017 r. sygn. II GPS 1/17. W uchwale tej Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że w trakcie postępowania sądowoadministracyjnego można wszcząć postępowanie administracyjne w celu zmiany, uchylenia, stwierdzenia nieważności aktu lub wznowienia postępowania w sprawie kontrolowanego przez sąd rozstrzygnięcia, jednakże organ administracji publicznej obowiązany jest zawiesić to postępowanie na podstawie art. 97 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. 2016 poz. 23 ze zm.) do czasu prawomocnego zakończenia postępowania sądowoadministracyjnego. Uchwała ta odnosiła się do treści art. 56 p.p.s.a. Mimo, że dotyczy w swej tezie postępowania administracyjnego prowadzonego na podstawie przepisów kodeksu postępowania administracyjnego, to w swoim uzasadnieniu odnosi się wprost również do postępowań wznowieniowych i nieważnościowych uregulowanych w Ordynacji podatkowej, a więc i do postępowania przedmiotowego w sprawie niniejszej. Sąd w składzie rozpoznającym tę sprawę podziela stanowisko zajęte w tej uchwale. Dodatkowo należy zauważyć w realiach tej sprawy (wniosek o wznowienie postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 11 op), że gdyby przyjąć stanowisko takie jak w zaskarżonym wyroku, to mogłoby prowadzić do wniosku, że ponowny wniosek o wznowienie na tej podstawie mógłby być spóźniony zgodnie z art. 241 § 2 pkt 2 p.p.s.a. Wobec uznania zarzutu naruszenia art. 56 p.p.s.a. za uzasadniony należało uznać zarzut naruszenia przez Sąd I instancji art. 145 ust. 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. polegający na niezastosowaniu tego przepisu w sytuacji, gdy organ naruszył art. 240 § 1 pkt 11 i art. 243 § 1 op nie wydając postanowienia o wznowieniu postępowania. Wobec trafności omówionych zarzutów zbędne było szczegółowe odnoszenie się do zarzutu naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. Wywód WSA w uzasadnieniu był wadliwy, sprzeczny z przeprowadzonym przez Naczelny Sąd Administracyjny w powołanej uchwale oraz z uzasadnieniem niniejszego wyroku. Ponieważ zarzuty skargi co do podstaw uchylenia zaskarżonego wyroku były uzasadnione, a istota sprawy w zakresie braku podstaw do odmowy wznowienia postępowania została dostatecznie wyjaśniona, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 188 p.p.s.a. uchylił zaskarżony wyrok oraz zaskarżoną decyzje Dyrektora Izby Celnej w Krakowie. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 203 pkt 1 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) i § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 22 grudnia w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U. 2015 poz. 1804).