I GSK 606/14

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Ludmiła Jajkiewicz Sędzia NSA Małgorzata Rysz Sędzia del. WSA Inga Gołowska (spr.) Protokolant Marzena Bal-Kuźniarska po rozpoznaniu w dniu 18 listopada 2015 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Celnej w P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 30 grudnia 2013 r. sygn. akt I SA/Rz 982/13 w sprawie ze skargi B. Z. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w P. z dnia [...] sierpnia 2013 r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego oddala skargę kasacyjną I. Wyrokiem z 30 grudnia 2013r. sygn. akt: I SA/Rz 982/13, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie uwzględnił skargę B. Z. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w P. z [...] sierpnia 2013r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki Chrysler Grand Voyager i uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w R. z [...] czerwca 2013r. nr [...], określił, że decyzje wymienione te nie podlegają wykonaniu do chwili uprawomocnienia się wyroku i zasądził od Dyrektora Izby Celnej w P. na rzecz skarżącego B. Z. kwotę 172,00 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Referując stan sprawy Sąd I instancji podał, że zaskarżoną decyzją organ utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w R. z [...] czerwca 2013r., nr [...] określającą B. Z., zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki Chrysler Grand Voyager, nr VIN: [...], poj. silnika 2499 cm3, rok produkcji 2006, w wysokości 4.284,00 zł. W dniu 18 lutego 2008r. skarżący zakupił w Belgii samochodu marki Chrysler Grand Voyager za kwotę 8.800Euro. W Polsce sporny pojazd przeszedł badania techniczne, w czasie których uprawniony diagnosta stwierdził, że jest to samochód ciężarowy, podrodzaj: ciężarowo-osobowy, mogący przewozić 5 osób i jako taki został zarejestrowany w dniu 21 marca 2008r. Z uwagi na wątpliwości dotyczące klasyfikacji taryfowej przedmiotowego samochodu, Naczelnik Urzędu Celnego w R. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie określenia zobowiązania w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnatrzwspólnotowego przedmiotowego samochodu, zwracając się do F.[...] SA z siedzibą w W. z prośbą o udzielenie odpowiedzi na pytania zmierzające do ustalenia cech projektowych przedmiotowego pojazdu. Z odpowiedzi wynikało, że nabyty przez skarżącego samochód został wyprodukowany w wersji osobowej z 7 miejscami do siedzenia i 4 drzwiami. Naczelnik Urzędu Celnego w R. korzystając z ogólnodostępnych informacji zawartych na portalach internetowych (http://www.autocentrum.pl/dane-techniczne/chrysler/grand-voyager/) ustalił wygląd pojazdu, opierając się przy tym na danych zawartych w zagranicznym dokumencie rejestracyjnym, polskim dokumencie rejestracyjnym, dokumencie zakupu, zaświadczeniu o przeprowadzonych badaniach technicznych i dokumencie identyfikacyjnym pojazdu stanowiącym załącznik do przeprowadzonych badań (skarżący nie posiadał dokumentacji zdjęciowej pojazdu z okresu jego nabycia). Organ podatkowy I instancji stwierdził, że nabyty przez skarżącego samochód marki Chrysler Grand Voyager, jest pojazdem przeznaczonym zasadniczo do przewozu osób, dlatego podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym i w związku z tym wydał w dniu [...] czerwca 2013r. decyzję, w której określił skarżącemu zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki Chrysler Grand Voyager, w wysokości 4.284,00 zł. Dyrektor Izby Celnej w P. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji, podkreślając, że dla uznania czy przedmiotowy pojazd - w świetle ustawy o podatku akcyzowym - jest samochodem osobowym czy ciężarowym, niezbędne jest jego prawidłowe zaklasyfikowanie do odpowiedniej pozycji Nomenklatury Scalonej. Zdaniem organu przedmiotowe auto w dniu nabycia wewnątrzwspólnotowego przeznaczone było zasadniczo do przewozu osób i powinno być zaklasyfikowane do kodu CN 8703. Za przyjęciem takiej klasyfikacji świadczy według organu przede wszystkim fakt, że sporny pojazd został wyprodukowany jako samochód osobowy, czterodrzwiowy, 7-miejscowy (wg informacji uzyskanej od F.[...] SA). Z kolei w momencie nabycia wewnątrzwspólnotowego posiadał on 5 miejsc siedzących (dowód: belgijski dowód rejestracyjny; zaświadczenie z załącznikiem nr [...] o przeprowadzonym w dniu 14 marca 2008r. badaniu technicznym; pozwolenie czasowe nr [...], karta informacyjna pojazdu [...]). Organ podkreślił, że składając wniosek o rejestrację przedmiotowego pojazdu jako "rodzaj pojazdu i przeznaczenie" skarżący wskazał, że chodzi o samochód osobowy. Podkreślił także to, że nie był zobowiązany do przeprowadzenia oględzin sprowadzonego pojazdu, na okoliczność potwierdzenia, czy samochód ten jest przeznaczony zasadniczo do przewozu osób, czy też towarów właśnie z uwagi na ww. informację od firmy F.[...] SA. Ponadto przeprowadzone w dniu 14 marca 2008r. badania techniczne również potwierdziły osobowy charakter sprowadzonego pojazdu. Jak wynikało z dokumentu identyfikacyjnego pojazdu, stanowiącego załącznik do zaświadczenia o przeprowadzonym badaniu technicznym, przedmiotem badania był pojazd posiadający 5 miejsc siedzących oraz podrodzaju ciężarowo - osobowy. Z treści czasowego dowodu rejestracyjnego również wynikało, że w przedmiotowym pojeździe można przewozić 5 osób. II. Od decyzji organu II instancji, B. Z. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, wnosząc o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji. Odpowiadając na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumenty, które legły u podstaw wydania zaskarżonej decyzji. III. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie uznał, że skarga była częściowo zasadna. W pisemnych motywach wyroku Sąd I instancji podał, że Dyrektor Izby Celnej w P. stwierdził, że zarówno w belgijskim jak i polskim dowodzie rejestracyjnym określono zakupiony w Belgii samochód Chrysler Grand Voyager jako osobowy. Powyższe stwierdzenie organu odwoławczego było niezgodne z rzeczywistością, gdyż w polskim dowodzie rejestracyjnym stwierdzono, iż powyższy samochód jest samochodem ciężarowym (k.9 akt administracyjnych. Podobnie w belgijskim dowodzie rejestracyjnym (k. 4 akt administracyjnych) określono powyższy samochód jako samochód dostawczy. Również w umowie kupna sprzedaży przedmiotowego samochodu, określono go jako samochód dostawczy. Jednocześnie organy odmówiły dokonania oględzin powyższego samochodu, praktycznie bez głębszego uzasadnienia podnosząc jedynie, że charakter sprowadzonego samochodu został potwierdzony innymi dowodami. Zdaniem Sądu w tych okolicznościach organy przekroczyły granice swobodnej oceny dowodów, przez co naruszyły art. 191 O.p. W tych to okolicznościach, zasadne byłoby więc nie tylko przeprowadzenie oględzin sprowadzonego samochodu, ale również uwzględnienie choćby części wniosków skarżącego o zwrócenie się do zakładów M.[...] w Austrii gdzie produkowane były europejskie wersje Chryslera Grand Voyagera dla wyjaśnienia czy produkowane przez tego producenta takie pojazdy o tożsamych parametrach technicznych oraz wyposażeniu uznawane były przez producenta za samochody ciężarowe, czy też osobowe. Ponadto przeprowadzenia porównawczych oględzin sprowadzonego samochodu, dla wyjaśnienia, czy pojazdy sprowadzane w oficjalnej sieci dealerskiej na terenie kraju jako ciężarowe posiadały jakiekolwiek różnice w porównaniu z pojazdem Chrysler Grand Voyager sprowadzonym przez podatnika. IV. Dyrektor Izby Celnej w P., działając przez pełnomocnika radcę prawnego zaskarżył powyższy wyrok w całości. Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Rzeszowie zarzucił na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (dalej-p.p.s.a.) naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a to naruszenie: 1.art. 145§1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw z art. 187§1 O.p. poprzez przyjęcie, iż nie zebrano i w sposób wyczerpujący nie rozpatrzono całego materiału dowodowego wskazując przy tym, iż w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji DIC stwierdził, że zarówno w belgijskim jak i w polskim dowodzie rejestracyjnym określono zakupiony w Belgii samochód jako osobowy wskazując przy tym, że powyższe stwierdzenie jest niezgodne z rzeczywistością gdyż w polskim dowodzie rejestracyjnym stwierdzono, że powyższy samochód jest samochodem ciężarowym a w belgijskim dowodzie rejestracyjnym określono powyższy samochód jako samochód dostawczy gdy w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji Dyrektor nie użył określenia jak sugeruje WSA w Rzeszowie a więc, że w w/w dokumentach określono zakupiony samochód jako osobowy podczas gdy użyto określenia: osobowy charakter stwierdzając, że taki osobowy charakter potwierdzony został w w/w dokumentach gdzie jako liczbę miejsc siedzących wskazano liczbę 5 a zebrany materiał dowodowy był wystarczający do zaklasyfikowania samochodu marki Chrysler Grand Voyager o nr nadwozia [...] jako samochodu osobowego (CN 87030) a w konsekwencji opodatkowania podatkiem akcyzowym na podstawie art. 80 ust. 1 u.p.a., 2. art. 145§1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw z art. 191 O.p. poprzez przyjęcie , iż zasadne było nie tylko przeprowadzenie oględxzin sprowadzonego samochodu ale również zwrócenie się z wnioskiem do zakładów M.[...] w Austrii gdzie produkowane były europejskie wersje Chryslera Grand Voyager dla wyjaśnienia czy produkowane przez tego producenta takie pojazdy o tożsamych parametrach technicznych oraz wyposażeniu uznawane były przez producenta za samochody ciężarowe czy też osobowe podczas gdy organ nie miał obowiązku przeprowadzenia oględzin sprowadzonego pojazdu ani też nie był zobowiązany do wystąpienia z wnioskiem do zakładów M.[...], organ prawidłowo ocenił na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, ze sprowadzony samochód w przeważającej większości posiadał cechy określone dla samochodów do przewozu osób i prawidłowo zaklasyfikowały do pozycji CN 8703 jako pojazd osobowy i w konsekwencji prawidłowo obciążyły podatkiem akcyzowym na podstawie art. 80 ust. 1 u.p.a., 3. art. 145§1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw z art. 121 O.p poprzez przyjęcie, iż postępowanie podatkowe prowadzone było w sposób nie budzący zaufania do organów podatkowych gdyż nie zebrano wszystkich dowodów istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy podczas gdy postępowanie to yło prowadzone zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa a zebrany materiał dowodowy pozwalał na zaklasyfikowanie sprowadzonego samochodu osobowego (CN 8703 a w konsekwencji opodatkowania podatkiem akcyzowym na podstawie art. 80 ust. 1 u.p.a.). Wskazując na powyższe wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia WSA w Rzeszowie ewentualnie uchylenie zaskarżonego orzeczenia i rozpoznanie skargi oraz zasądzenie kosztów postępowania wg norm przepisanych. Uzasadniając skargę kasacyjną skarżący przedstawił uzasadnienie wniesionych zarzutów oraz stanowisko w sprawie. Odpowiedzi na skargę kasacyjną nie sporządzono. V. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie, ponieważ nie ma usprawiedliwionych podstaw (art. 184 p.p.s.a.). Zgodnie z art. 183§1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania, której przesłanki określone w §2 art. 183 p.p.s.a. w tej sprawie nie występują. Skarga kasacyjna oparta została jedynie na podstawie wskazanej w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. Wnoszący skargę kasacyjną w zakresie podstawy wskazanej w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. stawia wyrokowi WSA w Rzeszowie zarzut naruszenia art. 145§1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w związku z art. 121§1, art. 187§1 i art. 191 O.p. poprzez przyjęcie, ze postępowanie podatkowe było prowadzone w sposób wadliwy. Odnosząc się zatem do sformułowanych w skardze kasacyjnej zarzutów naruszenia przepisów postępowania wypada przypomnieć, że przedmiotem kontroli Sądu była decyzja określające podatek akcyzowy z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego. Zasadnicze znaczenie miało więc ustalenie czy nabyty przez stronę samochód spełniał kryteria klasyfikacyjne z pozycji CN 8703 (samochód osobowy), jak twierdzi organ i Sąd I instancji, czy też z pozycji CN 8704 (samochód ciężarowy), jak podnosiła strona. W utrwalonym orzecznictwie zarówno Trybunału Sprawiedliwości, jak i sądów krajowych wskazuje się, że w interesie pewności prawa i ułatwienia kontroli, decydującego kryterium dla klasyfikacji taryfowej towarów należy poszukiwać zasadniczo w obiektywnych cechach i właściwościach tego towaru, takich jak określone w pozycjach CN oraz uwagach do sekcji lub działów (wyroki z 27 kwietnia 2006r. w sprawie C-15/05 Kawasaki Motors Europe, Zb.Orz. str. I-3657, pkt 38 oraz z 18 lipca 2007r. w sprawie C-310/06 FTS International, Zb.Orz. str. I-6749, pkt 27; wyroki z 6 grudnia 2007r. w sprawie C-486/06, z 11 stycznia 2007r. w sprawie C-400/05 B.A.S. Trucks; z 15 lutego 2007r. w sprawie C-183/06 RUMA i z 18 lipca 2007r. w sprawie C-142/06 Olicom). Podjęte przez organ czynności procesowe, mające na celu wyjaśnienie typu pojazdu, naruszały zasadę zaufania do organów podatkowych (art. 121 O.p.).Wynikający z art. 122 O.p. nakaz dążenia do prawdy materialnej i związany z nim obowiązek zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego (art. 187§1 O.p.) nie oznacza, że organ podatkowy ma bezgranicznie poszukiwać dowodów. Organ podatkowy zobowiązany jest do podjęcia jedynie tego rodzaju czynności procesowych, które umożliwią mu zajęcie prawidłowego stanowiska w sprawie. Analiza zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego nie potwierdzała, że został on zebrany i rozpatrzony zgodnie z wskazanymi regułami postępowania podatkowego. Organy zaniechały dokonania oględzin pojazdu, ograniczając się do jego ,,obejrzenia" w internecie. Skoro decydującym kryterium dla klasyfikacji taryfowej samochodów są ich obiektywne cechy i właściwości, opisane w CN, to tym samym za zasadne należało uznać stanowisko Sądu I instancji, że nieprzeprowadzenie oględzin pojazdu Chryslera Grand Voyagera świadczyło o wadliwie przeprowadzonym postępowaniu dowodowym w sprawie. Klasyfikowanie samochodu dla potrzeb podatku akcyzowego musi być oparte na ustaleniu cech charakterystycznych takiego pojazdu, indywidualnych, które pozwalają przyjąć, że jest to samochód, który zasadniczo jest przeznaczony do przewozu osób, co nie wyklucza, że mogą nim być przewożone towary. Ustalenie zasadniczego przeznaczenia takiego pojazdu i klasyfikowanie samochodu w ramach kodu 8703 ma brać pod uwagę całokształt cech i właściwości pojazdu, które mają być ustalone przy pomocy różnych środków dowodowych, a ich wykazanie powinno odnosić się do ich rozumienia na gruncie przepisów odnoszących się do Nomenklatury Scalonej (CN), zatem ma uwzględniać zasady i reguły interpretacji przyjęte dla wewnątrzwspólnotowego obrotu prawnego. Muszą o tym świadczyć cechy konstrukcyjne, wyposażenie pojazdu i ogólny jego wygląd. Wymaga to zatem dokonania oględzin pojazdu by móc poprawnie ustalić czy jest on zasadniczo przeznaczony do przewozu osób. Zaniechanie dokonania oględzin samochodu, istotnie naruszyło art. 191 O.p. wyrażający zasadę swobodnej oceny dowodów. Ocena ta została dokonana nie na podstawie całego zebranego materiału dowodowego i nosi znamiona dowolności. Naczelny Sąd Administracyjny, nie podziela jednak zapatrywania Sądu I instancji o konieczności zwracania się do zakładów M.[...] w Austrii o wyjaśnienie czy produkowane tam pojazdy są samochodami osobowymi lub ciężarowymi. Przeprowadzenie oględzin spornego samochodu oraz uwzględnienie pozostałych dowodów zebranych w sprawie pozwoli w zupełności na podjęcie rozstrzygnięcia w sprawie bez konieczności zwracania się do austriackiego producenta tych pojazdów. Podsumowując, za częściowo niezasadne należało uznać podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty naruszenia przepisów postępowania podatkowego, a w konsekwencji także zarzuty naruszenia przepisów postępowania sądowoadministracyjnego. Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny działając na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł, jak w sentencji wyroku.