II FSK 1011/13

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Tomasz Zborzyński, Sędzia NSA Jacek Brolik (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.) Bogusław Woźniak, Protokolant Dorota Rembiejewska, po rozpoznaniu w dniu 22 maja 2015 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M. [...] sp. z o.o. z siedzibą w P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 6 grudnia 2012 r. sygn. akt III SA/Wa 321/12 w sprawie ze skargi M. [...] sp. z o.o. z siedzibą w P. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 13 października 2011 r. nr IPPB3/423-585/11-2/MC w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych oddala skargę kasacyjną. Wyrokiem z dnia 6 grudnia 2012 r., sygn. akt III SA/Wa 321/12, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę M. sp. z o.o. w P. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 13 października 2011 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych. Stan faktyczny sprawy przedstawia się następująco. We wniosku z dnia 18 lipca 2011 r. o udzielenie interpretacji indywidualnej Spółka wskazała, że prowadzi działalność gospodarczą w zakresie gospodarki mieszkaniowej, jest towarzystwem budownictwa społecznego oraz jednostką organizacyjną samorządu terytorialnego (Gmina posiada 100% udziałów Spółki). Administruje nieruchomościami Gminy i Skarbu Państwa na podstawie umowy o administrowanie oraz nieruchomościami Wspólnot Mieszkaniowych, na podstawie oddzielnych umów zawartych z każdą ze wspólnot a także własnymi budynkami mieszkalnymi. Celem założenia Skarżącej było administrowanie nieruchomościami Gminy oraz zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych ludności przez dostarczanie im lokali mieszkalnych. Skarżąca zadała pytanie czy wpływy uzyskane przez nią z tytułu administrowania nieruchomościami mieszkaniowymi Gminy, Skarbu Państwa, własnymi i Wspólnot Mieszkaniowych przeznaczone na utrzymanie zasobów mieszkaniowych Gminy, Skarbu Państwa, własnych i Wspólnot Mieszkaniowych podlegają zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p. W ocenie Skarżącej dochody, które otrzymuje z tytułu administrowania nieruchomościami mieszkaniowymi są bez wątpienia dochodami pochodzącymi z gospodarki mieszkaniowej i są zwolnione z podatku dochodowego od osób prawnych. Interpretacją indywidualną z dnia 13 października 2011 r. organ uznał stanowisko Skarżącej za prawidłowe w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych dochodu z tytułu administrowania własnymi nieruchomościami mieszkaniowymi i za nieprawidłowe w zakresie zwolnienia z opodatkowania dochodu z tytułu administrowania nieruchomościami mieszkaniowymi Gminy P., Skarbu Państwa i Wspólnot Mieszkaniowych. Powołując się na art. 23 ust. 1 oraz art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 26 października 1995 r. o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego (t. j. Dz. U. z 2000 r., Nr 98, poz. 1070 ze zm., zwanej dalej ustawą o popieraniu budownictwa mieszkaniowego) jak również art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm., zwanej dalej u.p.d.o.p.) organ stwierdził, że zwolnienie, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p. dotyczy wyłącznie dochodów osiąganych przez podmioty wymienione w tym przepisie z gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Zatem dotyczy tylko zasobów mieszkaniowych należących do danego podmiotu. W związku z tym zwolnieniu przedmiotowemu podlegać będą jedynie dochody Skarżącej z administrowania budynkami mieszkalnymi należącymi do Skarżącej. Wynagrodzenie uzyskane z tytułu usług zarządzania nieruchomościami Gminy, Skarbu Państwa i Wspólnot Mieszkaniowych nie mieści się w pojęciu gospodarki zasobami mieszkaniowymi. W konsekwencji dochody uzyskane z powyższych tytułów podlegają opodatkowaniu, zgodnie z art. 7 ust. 2 u.p.d.o.p. Skarżąca wezwała organ do usunięcia naruszenia prawa. Odpowiadając na powyższe wezwanie organ wyjaśnił, że nie znajduje podstaw do zmiany stanowiska. W skardze na powyższą interpretację indywidualną Skarżąca zarzuciła naruszenie art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p., art. 121 § 1 w związku z art. 14h, art. 14a, art. 14c ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz.60 ze zm., dalej O.p.), i wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji i rozstrzygnięcie o kosztach postępowania według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał w całości stanowisko wyrażone w odpowiedzi na skargę i wniósł o jej oddalenie. Oddalając skargę Sąd pierwszej instancji wskazał, że pomiędzy stronami sporne było rozumienie pojęcia dochodów uzyskiwanych z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p. Przystępując do ustalenia znaczenia powyższego pojęcia Sąd stwierdził, że konieczne jest wzięcie pod uwagę zmiany brzmienia analizowanego przepisu. Sąd zwrócił uwagę, że przewidziane omawianym przepisem zwolnienie podatkowe wprowadzone zostało do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z dniem 1 stycznia 2007 r. w miejsce obowiązującego wcześniej zwolnienia podmiotowego (art. 17 ust. 1 pkt 4f, pkt 4h,pkt 4i i pkt 4j u.p.d.o.p.) o szerszym niż obecnie zakresie. W ocenie Sądu wykładnia pojęcia gospodarki zasobami mieszkaniowymi przedstawiona przez Skarżącą pomija wnioski, jakie wypływają z opisanej wyżej zmiany przepisów dotyczących zwolnienia dochodów uzyskiwanych m.in. przez towarzystwa budownictwa społecznego. Porównując brzmienie art. 17 ust. 1 pkt pkt 4f, pkt 4h, pkt 4i i pkt 4j u.p.d.o.p. i brzmienie art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p. należało dojść do wniosku, że intencją ustawodawcy było ograniczenie przedmiotowego zakresu zwolnienia dochodów uzyskiwanych przez podmioty wymienione w art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p.– zwolnienie nie dotyczy już dochodów uzyskanych z gospodarki zasobami mieszkaniowymi i z innych źródeł, ale wyłącznie dochodów uzyskanych z gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Przyjęcie wykładni proponowanej przez Skarżącą prowadziłoby do uznania, że zwolnieniem objęte są nie tylko dochody uzyskiwane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, ale również dochody z innych źródeł, takich jak umowa zlecenia. Od powyższego wyroku Spółka wniosła skargę kasacyjną, zarzucając w niej: 1. naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.: a) art. 17 ust 1 pkt 44 u.p.d.o.p. poprzez uznanie, że dochody z zarządzania budynkami mieszkalnymi będącymi własnością Gminy P., Skarbu Państwa, Wspólnot Mieszkaniowych, lokalami będącymi własnością Gminy P. w budynkach Mieszkaniowych nie można uznać za przychody z gospodarki zasobami mieszkaniowymi i w związku z tym nie podlegają zwolnieniu na podstawie wyżej wskazanego przepisu; b) art. 121 § 1 w związku z art. 14 h O.p. poprzez nie przyjęcie, że wydana interpretacja narusza zasadę pogłębiania zaufania do organu, ze względu na brak merytorycznej poprawności i staranności działania oraz równego traktowania interesów budżetu państwa i podatnika (zastosowanie wykładni "in dubio pro fisco"); c) art. 14 a O.p. poprzez nieuznanie, że wydając interpretację organ podatkowy pominął i nie uwzględnił orzecznictwa sądowego; d) art. 14 c O.p. poprzez nieuwzględnienie, iż organ podatkowy pominął istotne części przytoczonego stanu faktycznego i przedstawienie wadliwej i niepełnej oceny prawnej stanowiska Wnioskodawcy. 2. naruszenie przepisów prawa procesowego, tj. normy wynikającej z przepisów art. 133 § 1 i 134 § 1 i art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez przyjęcie błędnego stanu faktycznego sprawy, co zostało wskazane w uzasadnieniu orzeczenia i uznanie, że w takim stanie faktycznym opisane przez Wnioskodawcę dochody nie są zwolnione z podatku dochodowego, naruszając wyżej wskazane przepisy prawa procesowego. Naruszenia powyższe mają wpływ na wydane orzeczenie oraz uniemożliwiają jego prawidłowe wykonanie. Na podstawie art. 188 i art. 185 § 1 oraz art. 203 pkt 2 p.p.s.a. wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu sprawy do ponownego rozpatrzenia, ewentualnie uchylenie wyroku i orzeczenie co do istoty sprawy, a także o zasądzenie od organu na rzecz Skarżącego kosztów postępowania wraz z kosztami następstwa procesowego według norm przepisowych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie jest zasadna. Z wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w sprawie niniejszej wynika, że skarżący podatnik prowadzi działalność gospodarczą w postaci administrowania nieruchomościami gminy P. oraz Skarbu Państwa, administrowania nieruchomościami wspólnot mieszkaniowych, administrowania własnymi budynkami mieszkalnymi. Powyższy stan faktyczny podlegał ocenie jako - badany przez podatkowy organ interpretacyjny oraz Sąd pierwszej instancji – przedmiot możliwości subsumcji pod regulację prawną art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p. Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p., wolne od podatku są dochody spółdzielni mieszkaniowych, wspólnot mieszkaniowych, towarzystw budownictwa społecznego oraz samorządowych jednostek organizacyjnych prowadzących działalność w zakresie gospodarki mieszkaniowej uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi – w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów, z wyłączeniem dochodów uzyskanych z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi. Przyrównując stan faktyczny sprawy zaprezentowany we wniosku o wydanie interpretacji do przytoczonego przepisu prawa podatkowego stwierdzić należy, co następuje. Pojęcia nieruchomości i zasobów mieszkaniowych, jak również budynków mieszkalnych i zasobów mieszkaniowych nie są ze sobą tożsame, ta samo jak nie jest równoznaczne administrowanie nieruchomościami gruntowymi i budynkowymi z gospodarką zasobami mieszkaniowymi, o której mowa w art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p. Przedstawiony w ten sposób we wniosku o wydanie interpretacji stan faktyczny nie jest adekwatny do treści art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p. Skarżący mógł wskazać konkretne zasoby mieszkaniowe sensu stricte, bądź wskazać jakie konkretnie przedmioty uważa za zasoby mieszkaniowe i dochodzić oceny możliwości zastosowania do nich określonych przepisów prawa, jak również wykładni pojęcia prawnego zasobów mieszkaniowych, czego jednak dostatecznie jednoznacznie, precyzyjnie i wyczerpująco nie uczynił, co skutkowało ocenami prawnymi przedstawionymi w administracyjnym postępowaniu interpretacyjnych jak również w postępowaniu sądowym. Powyższe jednak nie zamyka zainteresowanemu drogi prawnej do ponownego wystąpienia o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w przywołanym przedmiocie. Z tych powodów, nie dopatrując się w zaskarżonym wyroku naruszeń prawa, które mogłyby mieć istotny wpływ na wynik sprawy, na podstawie art. 184 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną.