II FSK 1117/07

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Marek Zirk-Sadowski, Sędziowie NSA Stefan Babiarz, Jacek Brolik (sprawozdawca), Protokolant Barbara Mróz, po rozpoznaniu w dniu 13 listopada 2008 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M. P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 30 marca 2007 r. sygn. akt III SA/Wa 4060/06 w sprawie ze skargi M. P. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 7 listopada 2006 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od M. P. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w W. kwotę 180 (sto osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 30 marca 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 4060/06, Wojewódzki Sąd Administracyjny oddalił skargę M. P. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 7 listopada 2006 r. Przedstawiając stan faktyczny sprawy sąd wskazał, że wzmiankowanym powyżej rozstrzygnięciem Dyrektor Izby Skarbowej, na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., zwanej dalej: Ordynacja podatkowa), stwierdził uchybienie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. z dnia 29 września 2006 r. Organ odwoławczy wskazał, że skarżący odebrał decyzję organu I instancji osobiście w siedzibie Urzędu Skarbowego w C. w dniu 6 października 2006 r., zgodnie z art. 148 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Czternastodniowy termin do wniesienia odwołania od decyzji organu I instancji rozpoczął bieg od dnia 7 października 2006 r. i upływał w dniu 20 października 2006 r. W ocenie organu, z akt sprawy wynika, że odwołanie zostało nadane listem poleconym w Urzędzie Pocztowym nr 4 w W. w dniu 22 października 2006 r., a zatem dwa dni po upływie terminu przewidzianego do jego złożenia. Wraz z odwołaniem nie złożono wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. W skardze skierowanej do Sądu administracyjnego skarżący podniósł, że decyzja organu I instancji została nadana w Urzędzie Pocztowym w dniu 3 października 2006 r., przesyłką poleconą nr (...). Przesyłka została awizowana w dniach 4 i 11 października 2006 r., po czym w dniu 16 października 2006 r. Skarżący odebrał ją osobiście w Urzędzie Pocztowym. Odwołanie od tej decyzji wniósł w dniu 22 października 2006 r., zatem, w jego ocenie, wniesione zostało w ustawowym terminie. Dodatkowo podniósł, iż w dniu 6 października 2006 r. był w Urzędzie Skarbowym w C. i odebrał "jakieś koperty" adresowane na jego nazwisko. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko i wnioski wyrażone w zaskarżonym postanowieniu. W wyroku z dnia 30 marca 2007 r. Sąd I instancji stwierdził, że zaskarżone postanowienie nie narusza prawa materialnego ani prawa procesowego w stopniu uzasadniającym jego uchylenie. W ocenie Sądu, organy podatkowe nie naruszyły art. 148 Ordynacji podatkowej. Prawidłowo organy podatkowe uznały, zdaniem Sądu I instancji, że skuteczne i prawidłowe było pierwsze doręczenie decyzji skarżącemu, które nastąpiło w dniu 6 października 2006 r., w siedzibie organu podatkowego. Nie ma przy tym znaczenia prawnego, że skarżący tę samą decyzję odebrał w późniejszym terminie, tj. 16 października 2006 r., w trybie przewidzianym w art. 148 § 1 Ordynacji podatkowej, skoro organy podatkowe mają możliwość wyboru miejsca doręczenia spośród mieszkania adresata, miejsca pracy oraz siedziby organu podatkowego. Czternastodniowy termin do wniesienia odwołania od decyzji organu I instancji zaczął biec w dniu 7 października 2006 r., tj. w dacie skutecznego jej doręczenia i upływał z dniem 20 października 2006 r., zgodnie z zasadami obliczania terminów przewidzianymi w art. 161 § 1 Ordynacji podatkowej. Odwołanie od decyzji organu I instancji zostało wniesione w dniu 22 października 2006 r., a zatem z uchybieniem ustawowego terminu do wniesienia odwołania. Powyższy wyrok został zaskarżony do Naczelnego Sądu Administracyjnego skargą kasacyjną, w której, na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1270 ze zm., zwanej dalej "p.p.s.a."), zarzucono naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, to jest: ▪ art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a., poprzez oddalenie skargi na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 7 listopada 2006 r., pomimo naruszenia przez w/w postanowienie art. 148 § 1 i § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej, ▪ art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w związku z art. art. 1 ustawy - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i art. 121 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej, poprzez naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, ▪ art.141 § 4 p.p.s.a., poprzez pominięcie w uzasadnieniu wyroku okoliczności mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia wydanego przez Sąd, oraz okoliczności istotnych przy ponownym rozpatrywaniu sprawy przez organ administracji. Zdaniem wnoszącego skargę kasacyjną, organ podatkowy nie może dokonywać doręczenia równocześnie w różnych formach wymienionych w art. 148 Ordynacji podatkowej. Ponadto, doręczenie skarżącemu decyzji za pośrednictwem poczty w dniu 16 października 2006 r. wprowadziło go w błąd w zakresie oceny terminu do zaskarżenia decyzji. Wskazując na powyższe zarzuty kasacyjne wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie oraz o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych, wywodząc jak Sąd I instancji w zaskarżonym wyroku. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie jest zasadna, albowiem rozstrzygnięcie zaskarżonego wyroku odpowiada prawu w rozumieniu art. 184 p.p.s.a. Na podstawie art. 148 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej : pisma mogą być również doręczane w siedzibie organu podatkowego. W przepisie tym wskazuje się (więc) – i to bez żadnych ograniczeń – lokal będący siedzibą organu podatkowego jako przewidziane przez prawo miejsce legalnego doręczenia pism w postępowaniu podatkowym. Doręczenie to ma charakter bezpośredni i osobisty, nie posiada jakichkolwiek cech doręczenia pośredniego, które osłabiać może pewność co do daty dotarcia pisma do rąk jego adresata. Wnoszący skargę kasacyjną nie kwestionuje w niej ustaleń i ocen stanu faktycznego sprawy, z których wynika, że w dniu 6 października 2006 r. skarżący odebrał dotyczącą go decyzję w siedzibie organu podatkowego. Powyższy stan faktyczny mieści się natomiast niewątpliwie w hipotezie regulacji prawnej art. 148 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej, która, bez jakichkolwiek ustawowych warunków, dopuszcza doręczenie pism w siedzibie organu podatkowego. W tym stanie rzeczy, wobec wykonania doręczenia w sposób unormowany w art. 148 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej, późniejsze – ponowne doręczenie tej samej decyzji nie wywoływało już żadnych skutków prawnych. Nie można zasadnie podnosić i argumentować kolizyjnego zbiegu doręczeń w sytuacji, gdy po pierwszym, zrealizowanym, efektywnym i przez prawo przewidzianym odbiorze danego pisma jego adresat otrzymuje je ponownie, albowiem, w obszarze znaczenia prawnego doręczeń, kolejne - późniejsze doręczenia doręczonego już uprzednio pisma, wywołującej skutki prawne daty jego pierwszego doręczenia nie zmieniają. Jeżeli, w ocenie skarżącego, ponowne doręczenie decyzji mogło wprowadzić go w błąd odnośnie rozpoczęcia i biegu terminu wniesienia od niej środka zaskarżenia i doprowadziło do jego przekroczenia, okoliczności te mogły być podnoszone i rozważane w postępowaniu o przywrócenie terminu do wniesienia odwołaniu. W sprawie niniejszej natomiast Sąd I instancji rozpatrywał wyłącznie skargę na postanowienie stwierdzające uchybienie terminu do wniesienia odwołania, to jest na rozstrzygnięcie w innym przedmiocie aniżeli przywrócenie uchybionego terminu. Z tych powodów, na podstawie art. 184 i art. 204 pkt 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną i orzekł o kosztach postępowania kasacyjnego.