II FSK 126/12

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jan Rudowski, Sędzia NSA Bogusław Dauter (sprawozdawca), Sędzia NSA Zbigniew Kmieciak, Protokolant Justyna Bluszko-Biernacka, po rozpoznaniu w dniu 4 grudnia 2013 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M. S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 28 września 2011 r. sygn. akt III SA/Wa 661/11 w sprawie ze skargi M. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 10 grudnia 2010 r. nr [...] w przedmiocie rozłożenia na raty zaległości podatkowych 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od M. S. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie kwotę 120 (słownie: sto dwadzieścia) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. 1. Wyrokiem z 28 września 2011 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, III SA/Wa 661/11, oddalił skargę M. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z 10 grudnia 2010 r. w przedmiocie odmowy rozłożenia na raty zaległości w podatku od towarów i usług. 2. Powyższe rozstrzygnięcie zapadło w następującym stanie faktycznym: skarżący wystąpił do Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z wnioskiem o rozłożenie na raty należności głównej zaległości podatkowej, powołując się na trudną sytuację rodzinną. Decyzją z 4 sierpnia 2010 r. naczelnik urzędu skarbowego odmówił skarżącemu przyznania ulgi w spłacie należności, ponieważ nie znalazł w rozpoznawanej sprawie przesłanek uzasadniających jej zastosowanie. Rozpoznawszy odwołanie skarżącego, wspomnianą na wstępie decyzją, dyrektor izby skarbowej utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu organ odwoławczy, opisawszy przesłanki rozłożenia na raty zaległości podatkowych, stwierdził, że naczelnik urzędu skarbowego prawidłowo ocenił sytuację ekonomiczną skarżącego i doszedł do wniosku, że nie ma podstaw do zastosowania art. 67a § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r., Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 ze zm.; dalej jako: "O.p."). Opisane we wniosku trudności związane z kryzysem ekonomicznym są bowiem elementem ryzyka gospodarczego, z którym skarżący powinien był się liczyć i nie mogą stanowić argumentu wystarczającego dla przyznania ulgi w spłacie należności, czyli preferencyjnego potraktowania skarżącego. Odnosząc się do przywołanych przez skarżącego stanowiska Komisji Europejskiej oraz komunikatu Komisji, organ zwrócił uwagę, że nie są one źródłami prawa. Wobec tego, organ pierwszej instancji nie miał obowiązku odnoszenia się do nich, a tym bardziej ich uwzględnienia. 3. W skardze do WSA w Warszawie na powyższą decyzję skarżący zarzucił brak dostatecznego prawnego i faktycznego wyjaśnienia spełnienia przesłanek z art. 67a § 1 pkt 3 i art. 67b § 1 O.p. oraz nieustosunkowania się do treści komunikatu Komisji. 4. Wojewódzki Sąd Administracyjny ocenił skargę jako niezasadną i ją oddalił. W motywach wyroku sąd administracyjny pierwszej instancji opisał przesłanki zastosowania ulgi, określone w art. 67a § 1 O.p. Następnie, sąd przyznał rację dyrektorowi izby skarbowej, że sytuacja skarżącego nie daje podstaw do przyznania ulgi. Zdaniem sądu, nie zasługiwał na aprobatę zarzut pominięcia przez organy podatkowe stanowiska i komunikatu Komisji Europejskiej – żadne z nich nie stanowi bowiem źródła prawa i nie ma mocy obowiązującej. Stanowić mogą jedynie wskazówki dla państwa członkowskich, w jakim kierunku powinny zmierzać zmiany w prawie. 5. W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku skarżący zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. niezastosowania przez wojewódzki sąd administracyjny przepisów prawa wspólnotowego, według którego organy powinny przestrzegać z urzędu (z uwagi na treść zasady efektywnej ochrony sądowej) obowiązku dokonywania wykładni na podstawie art. 291 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej (Dz. U. z 2004 r. nr 90, poz. 864/2; dalej jako: "Traktat"). Naruszenie to wyraziło się poprzez "brak kontroli formalnej wskazanego w środkach odwoławczych aktu prawa wspólnotowego, stanowiącego Komunikat Komisji Unii Europejskiej". Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje: 6. Skarga kasacyjna jest niezasadna. Odnosząc się do sformułowanego w niej jedynego zarzutu naruszenia prawa (odpowiadającego podstawie kasacyjnej określonej w art. 174 pkt 1 in fine ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1270 ze zm., dalej jako: "P.p.s.a."), trzeba podkreślić jego niezrozumiałość, wyrażającą się użyciem zwrotu: "brak kontroli formalnej wskazanego w środkach odwoławczych aktu prawa wspólnotowego, stanowiącego Komunikat Komisji Unii Europejskiej" (s. 2). W uzasadnieniu skargi kasacyjnej nie wyjaśniono, do czego miałaby się sprowadzać owa kontrola, przyznano natomiast, że "Wskazany Komunikat, co prawda, zgodnie z art. 288 ust. 5 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej nie posiada mocy wiążącej". Myśl tę uzupełniono następującym spostrzeżeniem: "nie oznacza to, że nie ma żadnego znaczenia prawnego" (s. 2). Co więcej, treść skargi kasacyjnej nie zawiera wskazówek, które pozwoliłyby na ustalenie, w czym jej autorka dopatrzyła się naruszenia prawa materialnego przez jego niewłaściwe zastosowanie czy też brak zastosowania. Nie bardzo bowiem wiadomo, czy owym naruszeniem jest pominięcie wspomnianego uprzednio Komunikatu Komisji Europejskiej w toku badania stanu faktycznego i prawnego rozpoznanej sprawy, zignorowanie art. 291 Traktatu czy może innego rodzaju błąd, w szczególności zaniechanie "kontroli formalnej" Komunikatu. Wedle posiadanej przez Naczelny Sąd Administracyjny wiedzy, sądy polskie nie są umocowane do przeprowadzania "kontroli formalnej" aktów prawa unijnego, samo zresztą rozgraniczenie "kontroli formalnej" i innych typów kontroli (nieformalnej, merytorycznej?) budzi poważne obiekcje. Należy jednocześnie zaznaczyć, że zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą, zarzuty skargi kasacyjnej powinny być ujęte w sposób zrozumiały i dostatecznie precyzyjny. Inne podejście do tej kwestii podważałoby sens regulacji z art. 176 w związku z art. 183 § 1 P.p.s.a. W analizowanym przypadku trudno mówić o spełnieniu wymagań, o których mowa wcześniej. Wobec tego, z mocy art. 184 P.p.s.a. orzeczono jak w sentencji.