II FSK 1376/08

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Bogusław Gruszczyński, Sędziowie NSA Stefan Babiarz, WSA del. Dariusz Skupień (sprawozdawca), Protokolant Justyna Bluszko-Biernacka, po rozpoznaniu w dniu 14 stycznia 2010 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Syndyka Masy Upadłości "P." S.A. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 13 maja 2008 r. sygn. akt I SA/Rz 223/08 w sprawie ze skarg "P." S.A. w upadłości na decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego w T. z dnia 23 listopada 2007 r. nr [...]; [...]; [...] w przedmiocie podatku od środków transportowych za lata 2005-2007 oddala skargę kasacyjną. II FSK 1376/08 UZASADNIENIE Skarga kasacyjna została wniesiona od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, oddalającego skargi "P." w upadłości reprezentowanej przez syndyka Masy Upadłości Z. D. na decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 23 listopada 2007 r., wydane w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od środków transportowych za 2005, 2006 i 2007 r. Sąd pierwszej instancji przedstawił następujący stan faktyczny: Decyzjami z dnia 23 listopada 2007 r., sygn. [...], [...] i [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w T. (dalej: SKO w T.) utrzymało w mocy decyzje Wójta Gminy M. z dnia 2 października 2007 r., określające podatnikowi A. w C. w upadłości, podatek od środków transportowych za lata 2005 do 2007 w kwocie 1700 złotych za każdy rok podatkowy. W uzasadnieniu decyzji SKO w T. wskazało, że odwołanie syndyka Spółki A. w upadłości nie mogło być uwzględnione, gdyż jego zarzuty nie miały oparcia w przepisach prawa. Obowiązek zapłaty w podatku od środków transportowych istnieje i obciąża właściciela środka transportowego, do chwili wyrejestrowania tego środka. W sprawie będącej przedmiotem postępowania, poza sporem pozostaje ustalenie, że naczepa marki FREUHUF nr rej. [...], jest zarejestrowana na odwołującą się spółkę a to oznacza, że na podstawie art. 9 ust. 5 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tj. Dz.U. z 2006 r., Nr 121, poz. 844 ze. zm.), powołanej dalej w skrócie jako "u.p.o.l.", na tym podmiocie ciąży podatek od środków transportowych. Nieuiszczenie tego podatku za lata 2005, 2006 i 2007 r. dawało podstawę do jego wymierzenia. Z rozstrzygnięciami SKO w T. nie zgodziła się spółka "P."w C. w upadłości. W skargach na decyzje z dnia 23 listopada 2007 r. ([...], [...] i [...]) zarzuciła tym rozstrzygnięciom brak podstawy prawnej i naruszenie przepisów art. 9 ust. 1 i ust. 2 u.p.o.l. Zdaniem skarżącej P. w C. w upadłości odpowiada tylko za zobowiązania spółki powstałe do dnia ogłoszenia upadłości, tj. do dnia 30 lipca 2004 r. W związku z upadłością P. w C. syndyk dokonał spisu inwentarza majątku, wydanego przez upadłego. W spisie składników majątku spółki, naczepa objęta postępowaniem podatkowym nie została ujęta. Takiego środka nie wydano syndykowi. Z tych faktów – zdaniem skarżącej – należało wywnioskować, że syndyk nie jest właścicielem przedmiotowej naczepy w rozumieniu art. 9 ust. 1 u.p.o.l. SKO w T., odpowiadając na skargę, wniosło o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w wyniku sądowej kontroli zaskarżonych decyzji uznał, że nie naruszają one prawa i oddalił skargi. W uzasadnieniu wyroku stwierdził, że zarzuty skarg są chybione. Art. 9 ust. 1 u.p.o.l. jest jednoznaczny. Przepis ten wskazuje, że obowiązek podatkowy ciąży na właścicielu środka transportowego. Stosownie do treści art. 9 ust. 5 tej ustawy obowiązek podatkowy w podatku od środków transportowych wygasa z końcem miesiąca, w którym środek transportowy został wyrejestrowany lub wycofany czasowo z ruchu albo upłynął czas, na który pojazd powierzono. Zatem podatek od środków transportowych obciąża każdego właściciela środka do końca miesiąca, w którym nastąpiło wyrejestrowanie. Stanowisko takie nie budzi wątpliwości ani w doktrynie, ani w orzecznictwie. Dla tego obowiązku bez znaczenia jest, czy właściciel posiada środek transportowy. W realiach spraw rozpoznawanych przez sąd naczepa m-ki FREUHUF nr rej. [...] jest własnością spółki P. w C. Postawienie tego podmiotu w stan upadłości nie ma dla rozpoznawanych spraw żadnego znaczenia, gdyż spółka ciągle jest właścicielem naczepy, co wynika z dokumentów. Upadłość podmiotu nie jest zmianą podmiotową, zatem błędne i oparte na niezrozumieniu istoty tej instytucji są te argumenty uzasadnienia skarg, które wskazują, że spółka w upadłości, a zwłaszcza jej syndyk nie może być obciążany podatkiem. Zdaniem Sądu, upadłość nie prowadzi do następstwa prawnego, a syndyk jest tylko podmiotem zarządzającym majątkiem upadłego. Dla postępowania podatkowego, zmierzającego do określenia podatku od środków transportowych, ogłoszenie upadłości i sporządzenie spisu inwentarza nie ma znaczenia. Nie może zwłaszcza uchylać obowiązku zapłaty podatku. Z tego punktu widzenia nietrafny jest argument skargi, wskazujący na fizyczny brak naczepy i jej niewydanie syndykowi. Zaistnienie takiej sytuacji może rodzić odpowiedzialność między podmiotem stawianym w stan upadłości a syndykiem, natomiast nie ma żadnego znaczenia dla spraw rozpoznawanych przez sąd. Od tego wyroku skarga kasacyjna została wniesiona przez syndyka masy upadłości "P." w C., który zarzucił sądowi pierwszej instancji naruszenie prawa materialnego przez błędną wykładnię art. 9 ust. 1 u.p.o.l., polegającą na przyjęciu, że to na syndyku masy upadłości "P." w C. ciąży obowiązek podatkowy w zakresie podatku od środków transportowych tj. naczepy marki FREUHUF nr rej. [...]. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej między innymi podniesiono, że na skutek ogłoszenia upadłości "P." w C. syndyk dokonał spisu inwentarza majątku, wydanego mu uprzednio przez upadłego. Wśród wydanych syndykowi składników majątku upadłego nie znajdowała się naczepa o nr rej. [...]. Nie została ona również wydana. Przy tak przedstawionym stanie faktycznym, nie sposób przyjąć - zdaniem skarżącej - że na syndyku ciąży obowiązek podatkowy. Syndyk Masy Upadłości "P." w C. nie jest bowiem właścicielem przedmiotowej naczepy w rozumieniu art. 9 ust. 1 u.p.o.l. Trudno przyjąć, że obowiązek podatkowy mógłby w niniejszej sprawie stanowić tzw. koszt postępowania upadłościowego, a brak przy tym podstaw prawnych do przyjęcia, żeby obowiązek ten potraktować jako zobowiązanie z okresu poprzedzającego ogłoszenie upadłości. Ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego w postaci wypisu z ewidencji pojazdów Starostwa Powiatowego w M. wynika, że przedmiotowa naczepa od dnia 18 marca 1999r. zarejestrowana jest na "P." w C. Dokument powyższy stwierdza jedynie, że upadły był od dnia 18 marca 1999 r. posiadaczem przedmiotowej naczepy. Samo zarejestrowanie, bądź wyrejestrowanie pojazdu z ewidencji pojazdów jest czynnością administracyjno-prawną. Zdaniem syndyka, kwestia figurowania określonego pojazdu w ewidencji pojazdów nie może skutecznie przesądzać o tytule prawnym do pojazdu. Ewentualne niedopełnienie obowiązku wyrejestrowania pojazdu z ewidencji pozbawione jest doniosłości, jeśli chodzi o kwestie prawa własności. Upadły jest osobą prawną i jako taki musi być właścicielem, aby podlegać obowiązkowi podatkowemu. Samo wykazanie, że naczepa figuruje w ewidencji pojazdów Starostwa Powiatowego w M. od dnia 18 marca 1999 r., nie może przesądzać o prawie własności, jakie miałoby służyć "P." w C. Wskazując na powyższe, syndyk wniósł o: 1) uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Rzeszowie do ponownego rozpoznania, 2) zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych, w tym kosztów zastępstwa adwokackiego. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie jest zasadna. Chybiony jest zarzut naruszenia art. 9 ust. 1 u.p.o.l. Jakkolwiek rację ma strona skarżąca, że przepis ten nakłada obowiązek podatkowy na właściciela środka transportowego, to jednak analiza dalszych ustępów tego artykułu prowadzi do wniosku, że ustawodawca łączy powstanie obowiązku z faktem rejestracji wspomnianego środka (ust. 4 i 4a). Z kolei wygaśnięcie obowiązku podatkowego związane jest z wyrejestrowaniem środka transportowego (ust. 5). Związanie to nie jest bezpośrednie, gdyż obowiązek podatkowy nie powstaje, ani nie wygasa w dniu rejestracji albo wyrejestrowania, lecz odpowiednio – w pierwszym i ostatnim dniu miesiąca, w którym wspomniane zdarzenia miały miejsce. Opisana regulacja wynika z założenia, że środek transportowy zarejestrowany jest z reguły na osobę jego właściciela. Założenie to ma swoje uzasadnienie w treści art. 72 ust. 1 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (Dz.U. z 2005 r., Nr 108, poz. 908 ze zm.) stwierdzającego, że – co do zasady – rejestracji dokonuje się na podstawie dowodu własności środka transportowego. Twierdzenie autora skargi kasacyjnej, że niedopełnienie obowiązku wyrejestrowania pojazdu z ewidencji nie ma wpływu na kwestię prawa własności jest oczywiście prawdziwe. Na gruncie prawa cywilnego rejestracja i wyrejestrowanie nie wywołują żadnego skutku. Rzecz w tym jednak, że wpływ ten jest decydujący, jeśli chodzi o wygaśnięcie obowiązku podatkowego w zakresie podatku od środków transportowych. Tak zadecydował ustawodawca w art. 9 ust. 5 u.p.o.l. Nie ma przy tym racji strona skarżąca, jakoby prowadziło to do "istnienia niekończącego się obowiązku podatkowego po stronie syndyka". Po pierwsze, nie jest to obowiązek podatkowy syndyka, lecz spółki w upadłości, której masą majątkową zarządza syndyk. Po drugie, istnieje możliwość wyrejestrowania środka transportowego, jeżeli zachodzi jeden z przypadków wymienionych w art. 79 powołanej wyżej ustawy Prawo o ruchu drogowym. Czy któryś z tych przypadków miał miejsce w odniesieniu do przedmiotowej naczepy, a w szczególności, czy została ona skradziona, zdemontowana lub utracona w inny sposób, to już kwestia, którą wyjaśnić musi syndyk, jeśli chce doprowadzić do jej wyrejestrowania. Zgodzić trzeba się z autorem skargi kasacyjnej, że strona skarżąca nigdy nie twierdziła, iż odpowiada tylko na zobowiązania spółki powstałe po ogłoszeniu upadłości, jak to błędnie przyjął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie. Przeciwnie, strona skarżąca uważała – i taki pogląd przedstawiła w skardze kasacyjnej – że odpowiada tylko za zobowiązania powstałe do dnia ogłoszenia upadłości, tzn. do dnia 30 lipca 2004 r. Pogląd ten jest jednak gołosłowny, a strona skarżąca nie wyjaśniła, z jakiego przepisu go wywodzi. Sąd kasacyjny nie może domyślać się, który przepis strona miała na myśli. Przykładowo tylko wskazać należy, że skoro art. 62 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz.U. Nr 60, poz. 535 ze zm.) pozwala upadłemu nabywać majątek w toku postępowania upadłościowego, to możliwe jest także nabycie środka transportowego, od którego trzeba uiszczać corocznie podatek. Tym bardziej zatem ogłoszenie upadłości nie może wygasić obowiązku podatkowego w zakresie podatku od środków transportowych, nabytych przed datą ogłoszenia upadłości i pozostających zarejestrowanych po tej dacie. Odnośnie do zarzutu, że wśród wydanych syndykowi składników majątku nie było przedmiotowej naczepy, Naczelny Sąd Administracyjny zauważa, że kwestię tę wyjaśnił już stronie Sąd pierwszej instancji. Skoro w skardze kasacyjnej wyjaśnienia te pominięto milczeniem, można ograniczyć się do stwierdzenia, że argumenty Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego są w tym zakresie trafne. Zupełnie niezrozumiały jest zarzut, że syndyk nie jest właścicielem naczepy (str. 4 skargi kasacyjnej, pierwszy akapit). Takiego twierdzenia nie postawił ani sąd pierwszej instancji, ani organy podatkowe. Podkreślić należy, że mimo ogłoszenia upadłości, majątek należy w dalszym ciągu do upadłego, który w związku z tym pozostaje podmiotem praw i obowiązków, wchodzących w skład tego majątku. W postępowaniu administracyjnym i sądowym syndyk działa jedynie na rzecz upadłego. Upadły jest więc stroną w znaczeniu materialnym, a świadczenie dochodzone przeciwko syndykowi podlega zasądzeniu od upadłego. Innymi słowy, wymierzenie podatku nie oznaczało, że syndyka uznano za właściciela naczepy. Stwierdzono jedynie, że naczepa jest zarejestrowana na rzecz upadłego, a to wystarczało do wymiaru podatku na podstawie art. 9 ust. 1, 4, 4a i 5 u.p.d.o.l. W świetle wszystkich przytoczonych okoliczności skarga kasacyjna podlegała oddaleniu na podstawie art. 184 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).