II FSK 1460/18

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Krzysztof Winiarski (sprawozdawca), Sędzia NSA Maciej Jaśniewicz, Sędzia WSA del. Piotr Przybysz, Protokolant Paulina Gromulska, po rozpoznaniu w dniu 20 sierpnia 2020 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A. S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 12 grudnia 2017 r. sygn. akt I SA/Gd 1426/17 w sprawie ze skargi A. S. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 2 sierpnia 2017 r. nr [...] w przedmiocie skargi na czynności egzekucyjne 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od A. S. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku kwotę 480 (słownie: czterysta osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Zaskarżonym wyrokiem z 12 grudnia 2017 r., sygn. akt I SA/Gd 1426/17, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę A. S. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z 2 sierpnia 2017 r. w przedmiocie skargi na czynność egzekucyjną. Wymieniony wyrok, jak również inne przytoczone w niniejszym uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych publikowane są na stronach internetowych Naczelnego Sądu Administracyjnego (www.nsa.orzeczenia.gov.pl). Rozstrzygnięcie zapadło w następującym stanie faktycznym. Wezwaniem z 12 kwietnia 2017 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w C., będący jednocześnie wierzycielem i organem egzekucyjnym prowadzącym postępowanie egzekucyjne do majątku zobowiązanego, zajął udział zobowiązanego we współwłasności nieruchomości. Pismem z 12 maja 2017 r. skarżący wniósł skargę na czynność egzekucyjną organu egzekucyjnego w postaci zajęcia nieruchomości. Strona podniosła, że osoba podpisująca zawiadomienie o zajęciu nieruchomości, o ile nie jest to właściwy Naczelnik Urzędu Skarbowego, powinna wykazać się stosownym dokumentem upoważniającym ją do dokonania tego rodzaju czynności. Postanowieniem z 24 maja 2017 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego oddalił skargę jako nieuzasadnioną. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku postanowieniem z 2 sierpnia 2017 r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. Organ za niezasadne uznał zarzuty dotyczące braku stosownego umocowania osoby dokonującej zajęcia nieruchomości do tego rodzaju czynności. W ocenie organu, z akt sprawy wynika, że pracownik organu egzekucyjnego, którego podpis znajduje się na przedmiotowym wezwaniu, upoważniony był m.in. do podpisywania wezwań i dokonywania zajęć na mocy art. 268a ustawy z 14 czerwca 1960 roku Kodeks postępowania administracyjnego (tekst jedn. Dz. U. z 2018 roku, poz. 2096 ze zm.; powoływanej dalej jako "K.p.a.") . W skardze skarżący zarzucił naruszenie prawa, które miało wpływ na wynik sprawy, tj. art. 268a K.p.a. w związku z art. 18 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t. jedn. Dz. U. z 2017 r., poz. 1201 ze zm.; dalej określanej jako "u.p.e.a.") poprzez jego niewłaściwe zastosowanie przez przyjęcie, że miał zastosowanie w niniejszej sprawie. Zarzucił ponadto naruszenie art. 39 ustawy z dnia 16 listopada 2016r. o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016r., poz. 1947; określanej dalej jako "ustawa o KAS") w związku z § 24 Zarządzenia Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 1 marca 2017r. w sprawie organizacji jednostek organizacyjnych Krajowej Administracji Skarbowej oraz nadania im statutów (Dz. Urz. MriF.2017.41) i §35 Regulaminu organizacyjnego Urzędu Skarbowego w C,, stanowiącego Załącznik [...] Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia [...] poprzez ich niezastosowanie i przyjęcie, że w chwili dokonywania czynności egzekucyjnej organu egzekucyjnego, osoba dokonująca zajęcia było do tego należycie upoważniona. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację i stanowisko przyjęte w zaskarżonym postanowieniu. W zaskarżonym wyroku WSA w Gdańsku podniósł, że strona nie kwestionuje wykonania czynności egzekucyjnych w ramach zastosowanego środka egzekucyjnego, wadliwość procesową wywodząc z braku umocowania osoby dokonującej zajęcia nieruchomości do dokonania czynności egzekucyjnej. WSA podniósł, że okolicznością bezsporną jest dokonanie tej czynności przez osobę legitymującą się upoważnieniem udzielonym przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. w dniu 7 kwietnia 2016 r. Sąd wskazał, iż organ udzielił upoważnienia na podstawie art. 268a K.p.a, zaś przepis ten nie uległ zmianie. Dalej WSA przedstawił rozważania dotyczące reformy administracji skarbowej. Sąd wskazał, że upoważnienia naczelników urzędów skarbowych nie podlegały regulacji okresu przejściowego, albowiem sytuacja prawna organu udzielającego upoważnień nie uległa zmianie. Organy, które nie zostały zniesione, nie podlegały obowiązkowi wydawania nowych upoważnień, obowiązek ten został jednoznacznie nałożony na organy ustanowione w miejsce organów zniesionych. Sąd wyjaśnił, że delegacja ustawowa dla ministra właściwego do spraw finansów publicznych dotycząca określenia organizacji m. in. urzędów skarbowych nie wpływa na wynikający z wyżej powołanych przepisów ustawy skutek zachowania normowanego prawnie statusu naczelnika urzędu skarbowego jako organu działającego w sposób ciągły po wejściu w życie ustawy o KAS. Organ ten został uwzględniony w strukturze Krajowej Administracji Skarbowej jako organ stający się organem KAS, na co nie wpływa zmiana statutów i regulaminów organizacyjnych. W świetle powyższego, w ocenie WSA, argumentacja o relacji lex specialis aktualnie obowiązujących przepisów ustawy o KAS w stosunku do art. 286a K.p.a. nie znajduje zastosowania do upoważnień udzielanych przez naczelników urzędów skarbowych przed dniem 1 marca 2017 r. W skardze kasacyjnej wywiedzionej od ww. wyroku skarżący zaskarżył go w całości, wnosząc o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji, a także o przyznanie skarżącemu zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, w tym wynagrodzenia pełnomocnika według norm przepisanych. Skargę kasacyjną oparto na zarzutach: 1. naruszenia przepisów postępowania (art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.2017.1369 tj. z dnia 2017.07.13) zwanej dalej "p.p.s.a.’’, w związku z art. 134 § 1 p.p.s.a. i art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U.2017.2188 t.j.), które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, polegające na braku wszechstronnego rozpatrzenia materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie wyrażającym się w bezpodstawnym ustaleniu, iż osoba dokonująca zaskarżoną czynność egzekucyjną była upoważniona do jej dokonania w imieniu Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. w oparciu o upoważnienie udzielone przez ten organ egzekucyjny na podstawie art. 268a K.p.a.; 2. naruszenia przepisów prawa materialnego (art. 174 pkt 1 p.p.s.a. w związku z art. 134 § 1 p.p.s.a. i art. 1 § 2 powołanej wyżej ustawy Prawo o ustroju sądów administracyjnych), które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy a mianowicie przepisu art. 110c u.p.e.a. poprzez uznanie, że nastąpiło skuteczne zajęcie udziału w ww. nieruchomości. W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc pod rozwagę z urzędu jedynie nieważność postępowania. Kontroluje zatem zgodność zaskarżonego orzeczenia z prawem materialnym i procesowym w granicach skargi kasacyjnej i nie jest uprawniony do badania ewentualnej wadliwości zaskarżonego orzeczenia wykraczającej poza ramy wyznaczone zarzutami skargi kasacyjnej. Stosownie do art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1) albo naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2). W skardze kasacyjnej postawiono zarówno zarzuty naruszenia prawa materialnego jak i procesowego. Co do zasady w sytuacji, gdy w kasacji zarzucono naruszenie zarówno prawa materialnego, jak i naruszenie przepisów postępowania, w pierwszej kolejności należy ustosunkować się do zarzutów, które dotyczą naruszenia tych ostatnich przepisów. Przede wszystkim nie zasługują na uwzględnienie zarzuty naruszenia art. 1 § 2 p.u.s.a. (sformułowane w obydwu podstawach kasacyjnych), gdyż przepis ten określa podstawową funkcję sądów administracyjnych i toczącego się przed nimi postępowania. Ponadto wskazują na istotę sądowej kontroli administracji. Norma w nim wyrażona ma przede wszystkim charakter ustrojowy i sąd administracyjny może go naruszyć wówczas, gdy zaniecha kontroli skutecznie złożonej skargi, rozpozna sprawę nienależącą do jego kognicji, zastosuje środek kontroli inny niż określony w p.p.s.a. bądź zastosuje inne niż zgodność z prawem kryterium kontroli działalności administracji publicznej (por. np. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 2 grudnia 2014r., w sprawie II FSK 2684/14 oraz z dnia 14 lipca 2015r., w sprawie II FSK 1706/13, publ. CBOSA). Zgodnie z art. 176 § 1 pkt 2 p.p.s.a. skarga kasacyjna powinna zawierać przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie, czyli wskazanie, które konkretnie przepisy zostały naruszone przez sąd pierwszej instancji oraz wyjaśnienie, na czym to naruszenie polegało. Uwzględniając treść art. 176 § 1 pkt 2 w zw. z art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a. stwierdzić należy, że zarzut błędnej wykładni lub niewłaściwego zastosowania prawa materialnego albo zarzut naruszenia przepisów postępowania wymaga wykazania i wyjaśnienia, na czym polega błędna wykładnia lub niewłaściwe zastosowanie przepisu prawa materialnego, naruszenie którego zarzuca skarżący, przy jednoczesnym wykazaniu, jaka powinna być jego prawidłowa wykładnia, bądź jak powinien być on stosowany ze względu na stan faktyczny sprawy. W zakresie odnoszącym się do naruszenia przepisów postępowania powinno znaleźć się wykazanie i wyjaśnienie potencjalnego wpływu zarzucanego naruszenia na wynik sprawy. Wnoszący skargę kasacyjną dążąc do skutecznego podważenia zaskarżanego wyroku, powinien zachować więc dbałość o poprawne sformułowanie stawianych zarzutów oraz ich uzasadnienie. O skuteczności zarzutów postawionych w oparciu o podstawę kasacyjną określoną w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. nie decyduje każde stwierdzone uchybienie przepisom postępowania, lecz tylko takie, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Należy przez to rozumieć wykazanie istnienia związku przyczynowego pomiędzy uchybieniem procesowym, stanowiącym przedmiot zarzutu skargi kasacyjnej, a wydanym orzeczeniem sądu administracyjnego, który to związek przyczynowy mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Wnoszący skargę kasacyjną jest więc obowiązany uzasadnić, że następstwa zarzucanych uchybień były na tyle istotne, iż miały wpływ na treść kwestionowanego orzeczenia, ponieważ gdyby do tych uchybień nie doszło, wyrok sądu administracyjnego mógłby być inny. Podkreślić należy, że nie wystarczy przytoczenie w petitum skargi kasacyjnej formuły o naruszeniu przepisów postępowania mającym wpływ na wynik sprawy, lecz konieczne jest wykazanie, który przepis postępowania został naruszony, w jaki sposób oraz wpływu zarzucanego naruszenia na wynik sprawy. Zarzuty kasacyjne nie odpowiadające wskazanym warunkom uniemożliwiają Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu ocenę ich zasadności. Zaznaczyć należy, że Sąd nie może domniemywać intencji strony i samodzielnie uzupełniać, czy też konkretyzować zarzutów kasacyjnych lub ich uzasadnienia. Mając na uwadze powyższe uwagi stwierdzić należy, że autor skargi kasacyjnej wadliwie formułując część zarzutów skargi kasacyjnej uniemożliwił ich merytoryczne rozpoznanie. W szczególności dotyczy to zarzutów naruszenia art. 134 § 1 p.p.s.a. oraz art. 110c u.p.e.a. Jeżeli chodzi o pierwszy ze wskazanych przepisów to obliguje on sąd administracyjny do rozstrzygnięcia w granicach danej sprawy, który nie jest jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Nie ulega wątpliwości, że WSA w Gdańsku orzekał w granicach sprawy, w której skarga została wniesiona i nie wkroczył swoimi ocenami prawnymi w sprawę inną lub nową w stosunku do tej, która była przedmiotem postępowania administracyjnego i wydawanych w nim aktów administracyjnych. Rozpatrzył także wszystkie zarzuty skargi, a w skardze kasacyjnej nie podniesiono, aby powinien rozpatrzyć także inne okoliczności prawne lub faktyczne, które nie zostały podniesione przez stronę. Co do drugiego ze wskazanych przepisów, to należy zauważyć, że jest on podzielony na jednostki redakcyjne – paragrafy, które nie zostały wskazane ani w petitum, ani w uzasadnieniu skargi kasacyjnej. W odniesieniu do przepisu, który nie stanowi jednej zamkniętej całości, a składa się z paragrafów, punktów i innych jednostek redakcyjnych, wymóg skutecznie wniesionej skargi kasacyjnej jest spełniony wówczas, gdy wskazuje ona konkretny przepis naruszony przez Sąd I instancji, z podaniem numeru artykułu, ustępu, punktu i ewentualnie innej jednostki redakcyjnej przepisu. Naczelny Sąd Administracyjny władny jest badać sprawę tylko z punktu widzenia wyraźnie wskazanych podstaw kasacyjnych z podaniem numeru artykułu, paragrafu, ustępu, punktu oraz innych jednostek redakcyjnych. Podkreślenia wymaga, że również w uzasadnieniu skargi kasacyjnej nie zostały one nie tylko wskazane, ale naruszenie tego przepisu w ogóle nie zostało uzasadnione. Brak ten uniemożliwił merytoryczne rozpatrzenie tak postawionych zarzutów. W rezultacie na rozpatrzenie zasługuje tylko zarzut naruszenia art. 268a k.p.a. W jego ramach strona kwestionuje dokonanie czynności zajęcia w toku postępowania egzekucyjnego udziału w nieruchomości z uwagi na brak działania pracownika Urzędu Skarbowego w C. w imieniu organu, tj. Naczelnika tego Urzędu, co w jej ocenie powinno skutkować w ogóle brakiem skuteczności takiego zajęcia. Należy zauważyć, że zapis § 34 Regulaminu US, który obowiązywał do 1 marca 2017 r. stanowił jedynie o tym, że "Jeżeli jest to uzasadnione zakresem i rozmiarem wykonywanych zadań, Naczelnik Urzędu Skarbowego może upoważnić innych pracowników do wydawania rozstrzygnięć, podpisywania pism i zajmowania stanowiska w jego imieniu. Zakres upoważnienia określany jest w zakresach obowiązków uprawnień i odpowiedzialności pracownika lub w odrębnych upoważnieniach". Nie można jednak przyjąć, że zapis ten stanowił samodzielną podstawę udzielonego w dniu 29 września 2016 r. M. C. upoważnienia m.in. "do podpisywania pism w zakresie egzekucji administracyjnej w szczególności 1. zajęć, zajęć nieruchomości (...)". Z § 34 Regulaminu US nie wynika wyłączna podstawa upoważnienia przez Naczelnika danej osoby, a jedynie kompetencja dla piastuna organu do udzielania konkretnych i szczegółowych upoważnień. Podstawą zaś materialnoprawną do udzielenia upoważnienia mógł być wyłacznie zapis wynikający z art. 268a k.p.a To zaś, że przepis ten nie został przywołany w treści upoważnienia nie oznacza, że taka podstawa prawna do jego udzielenia nie istnieje. Nie do przyjęcia jest pogląd, że samodzielna i jedyna podstawa do udzielenia pełnomocnictwa wynikała z § 34 Regulaminu US. Nie określał on bowiem konkretnie wskazanych z imienia i nazwiska osób będących pracownikami organu, bądź chociażby poprzez wskazanie pełnionych przez nich funkcji, jak to np. miało miejsce w odniesieniu do Zastępcy Naczelnika lub kierowników komórek organizacyjnych (§§ 32 i 33 Regulaminu US). Pamiętać należy, że art. 268a k.p.a. reguluje tzw. przedstawicielstwo administracyjne, które służy dekoncentracji zadań realizowanych przez organ administracji publicznej. Upoważnienie, o którym mowa w tym przepisie, jest instrumentem dekoncentracji wewnętrznej, a jego udzielenie jest czynnością o charakterze wewnętrznym ( por. wyrok NSA z 10 stycznia 2012 r., sygn. akt I OSK 1563/11). W orzecznictwie podkreśla się, że art. 268a k.p.a. jest przepisem procesowym, określającym tzw. przedstawicielstwo (pełnomocnictwo) administracyjne, które powinno być udzielone na piśmie i określać datę, od której obowiązuje (por. wyroki NSA: z 14 marca 2019 r., sygn. akt II OSK 976/18, oraz z 17. grudnia 2014 r., sygn. akt II GSK 1577/13). Upoważnienie udzielone na jego podstawie wywiera ten skutek, że zmienia się osoba wykonująca kompetencję organu do podejmowania czynności w prawnych formach działania administracji publicznej. Przepis ten stwarza możliwość, aby nie tylko sam piastun funkcji organu, czyli osoba, którą powołano na dane stanowisko, lecz także wyznaczony przez niego pracownik był umocowany do wykorzystania kompetencji organu. Wybór upoważnianego pracownika należy do organu i nie jest związany z żadnymi wymaganiami prawnymi w tym względzie, w szczególności nie jest to uzależnione od funkcji i stanowisk zajmowanych w danym urzędzie (por. wyrok NSA z 8 listopada 2012 r., sygn. akt I OSK 1554/12). Jak wskazano w doktrynie "pełnomocnictwa (upoważnienia administracyjne) są udzielane przez organ i brak osoby fizycznej wykonującej funkcje organu (wskutek śmierci, wygaśnięcia mandatu czy aresztowania) nie znosi samego organu i nie wpływa na ważność upoważnień do czasu, gdy nie zostaną one uchylone lub zmienione przez piastuna organu. Dopiero zniesienie organu administracyjnego powoduje utratę mocy udzielonego upoważnienia" ( por. M. Jaśkowska, pkt 11 do art. 268a w Komentarz aktualizowany do kodeksu postępowania administracyjnego, publ. SIP LEX 2020). Co do zakresu czasowego należy podzielić zapatrywanie wyrażone w wyroku WSA w Warszawie z 29 maja 2006 r., sygn. akt I SA/Wa 496/06, w którym stwierdzono, że z dniem zaprzestania sprawowania funkcji organu przez daną osobę nie wygasają udzielone przez nią pełnomocnictwa administracyjne, a ważność takich pełnomocnictw należy oceniać na dzień ich wydania, chyba że zostały one odwołane przez osobę, która je udzieliła, lub jej następcę. Tym samym także reorganizacja administracji podatkowej, która nie wyeliminowała z grona organów podatkowych naczelników urzędów skarbowych pozostaje bez wpływu na istnienie i zakres umocowania. Słusznie wobec tego stwierdził Sąd I instancji w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, że w art. 231 ustawy wprowadzającej ustawę o KAS uregulowano jedynie kwestię upoważnień udzielanych przez organy zniesione, stanowiąc, że zachowują ważność nie dłużej niż do dnia 31 maja 2017 r., a w przepisach przejściowych nie było konieczności regulowania mocy upoważnień udzielonych przez organ, który działał w sposób ciągły. Upoważnienia naczelników urzędów skarbowych nie podlegały regulacji okresu przejściowego, albowiem sytuacja prawna organu udzielającego upoważnień nie uległa zmianie. Organy, które nie zostały zniesione, nie podlegały obowiązkowi wydawania nowych upoważnień, a obowiązek ten został jednoznacznie nałożony tylko na organy ustanowione w miejsce organów zniesionych. W tym stanie rzeczy należało orzec jak w sentencji na podstawie art. 184 p.p.s.a. O kosztach orzeczono zgodnie z art. 204 pkt 1 p.p.s.a. oraz § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a) i ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r., poz. 265). ----------------------- 2