II FSK 20/08

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Włodzimierz Kubiak, Sędzia NSA: Jacek Brolik (spr.), Sędzia WSA del.: Sławomir Presnarowicz, Protokolant Katarzyna Pawłowska, po rozpoznaniu w dniu 13 marca 2008 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej P. S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 30 stycznia 2006 r. sygn. akt I SA/Gl 1668/05 w sprawie ze skargi P. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 31 stycznia 2003 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych. oddala skargę kasacyjną. Wyrokiem z dnia 30 stycznia 2006 r. (sygn. akt I SA/Gl 1668/05), Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę P. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 31 stycznia 2003 r. (...) w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1996 r. Opisując stan faktyczny sprawy Sąd I instancji wskazał, iż podatnik zawarł w dniu 31 grudnia 1995 r. umowę agencyjną z P. H. P. "P." sp. z o.o. z siedzibą w W., na mocy której agent był zobowiązany do stałego pośrednictwa przy zawieraniu w imieniu i na rzecz podatnika umów kupna-sprzedaży akcji niedopuszczonych do publicznego obrotu. Na skutek realizacji przedmiotowej umowy podatnikowi wypłacono w 1995 r. kwotę 107.807,00 zł, w 1996 r. kwotę 41.287,00 zł. Kolejną umowę strony zawarły w dniu 2 lutego 1996 r. (do dnia 31 marca 1996 r.), z możliwością jej przedłużenia z "M" – M. M.. Stosownie do jej treści podatnik, jako dający zlecenie, zlecił a agent zobowiązał się do stałego pośrednictwa przy zawieraniu w imieniu i na rzecz podatnika umów kupna-sprzedaży akcji niedopuszczonych do publicznego obrotu i udziałów spółek utworzonych w celu oddania tym spółką do odpłatnego korzystania, na podstawie przepisów o prywatyzacji przedsiębiorstw państwowych, przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Z umowy tej wynikało, że dający zlecenie nie musiał angażować własnych środków finansowych. W kontrakcie określono także wysokość dochodów, jakie dający zlecenie musiał uzyskać w określonym terminie, niezależnie od tego czy w tym okresie przeprowadzono transakcję. Czas trwania tej umowy został przedłużony aneksami z dnia 29 marca 1996 r., 30 kwietnia 1996 r. i 31 lipca 1996 r. W aneksach dokonano też zmiany wysokości dochodów, jakie w związku z wykonaniem umowy miał osiągnąć zlecający. Ostatecznie umowa miała obowiązywać do dnia 31 października 1996 r., a dochód dającego zlecenie miał wynieść 44.028,50 zł. Organ podatkowy ustalił także, iż w wyniku realizacji postanowień tej umowy, podatnikowi w 1996 r. wpłacono kwotę 28.898,50 zł. Ustalono również, iż w dniu 30 grudnia 1996 r. została zawarta umowa sprzedaży akcji na okaziciela, gdzie sprzedającym była M. M. działająca jako właściciel "M." oraz podatnik reprezentowany przez to przedsiębiorstwo. Na podstawie tej umowy podatnik nabył akcje na okaziciela spółki E. S.A. z siedzibą w Z., a następnie w dniu 31 grudnia 1996 r. zbył prawo własności tych akcji za pośrednictwem "M." M. M., na rzecz osoby trzeciej, osiągając dochód netto w wysokości 14.476,00 zł. Podatnik nie wskazał na zaangażowanie własnych środków finansowych poniesionych w celu uzyskania przychodu. W tak ustalonym stanie faktycznym organ podatkowy I instancji uznał, iż obrót akcjami nie miał miejsca, a zgromadzone w sprawie dowody świadczyły bezspornie o uzyskaniu przez podatnika wymiernych korzyści finansowych, będących przychodem w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. Nr 90, poz. 416 ze zm., zwanej dalej u.p.d.o.f.), określając podatnikowi podatek dochodowy od osób fizycznych za 1996 r. w kwocie 171.364, 40 zł. Po rozpatrzeniu odwołania podatnika Dyrektor Izby Skarbowej w K., decyzją z dnia 31 stycznia 2003 r. utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie. W skardze skierowanej do Sądu administracyjnego skarżący zarzucił naruszenie art. 121, 122,190,191,187, 194 § 2, 210 § 4, art. 68 § 2 pkt 2 oraz art.70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm., zwanej dalej Ordynacja podatkowa). Wojewódzki Sąd Administracyjny w zaskarżonym wyroku stwierdził, iż aby uznać dany przychód za pochodzący z innych źródeł (art. 10 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f.) konieczne było ustalenie, że przychód ten nie stanowił przychodu opisanego w art. 2 ustawy, że nie należał do przychodów zwolnionych wymienionych w art. 21 ustawy, a ponadto, że uzyskany dochód podlega opodatkowaniu oraz że uzyskane przez podatnika świadczenie było nieodpłatne. Zdaniem Sądu I instancji, organy dokonały ustalenia tylko w odniesieniu do ostatniej kwestii, nie badały natomiast pozostałych okoliczności, a zwłaszcza nie ustaliły, czy na podstawie umowy agencyjnej doszło do jakiegokolwiek obrotu akcjami, czy wypłacone podatnikowi kwoty związane były z zyskiem wynikającym z obrotu akcjami, a zatem doszło w sprawie do naruszenia art. 187 Ordynacji podatkowej w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W skardze kasacyjnej pełnomocnik Dyrektora Izby Skarbowej wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku, wskazując na: naruszenie prawa materialnego tj. art.10 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f. (w brzmieniu obowiązującym w 1996 r.), poprzez błędną jego wykładnię polegającą na przyjęciu, iż w celu wykazania, że dochód uzyskany przez podatnika pochodzi z innych źródeł konieczne jest ustalenie, że przychód ten nie jest przychodem określonym w art. 21 ustawy, zwolnionym na podstawie odrębnych przepisów oraz że nie jest objęty dyspozycją innych przepisów wymienionych w art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f. oraz naruszenie art. 56 i 65 § 2 Kodeksu cywilnego poprzez ich niewłaściwe zastosowanie przyjmujące dosłowne brzmienie umowy agencyjnej o zakupie i sprzedaży akcji, zawartej przez P.S. z firmą "M", pomijając zgodny zamiar stron i cel umowy. Ponadto podniesiono zarzut naruszenia prawa procesowego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez błędną ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego oraz uznanie go za niepełny i niedostateczny do rozstrzygnięcia sprawy. W odpowiedzi na skargę podatnik wniósł o jej oddalenie. Polemice został poddany zarówno pogląd organów, co do oceny, iż uzyskane przychody nie pochodziły ze sprzedaży akcji oraz przyjęcie - bez wyjaśnienia stanowiska, w tej kwestii - iż pochodziły one z innych źródeł, jak i pogląd Sądu, iż zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych nie wygasło na skutek przedawnienia. Naczelny Sąd Administracyjny, uznając skargę kasacyjną za zasadną, podniósł na wstępie, iż Sąd związany jest granicami skargi, co oznacza, iż przedmiotem jego badania nie mógł być zarzut sformułowany w odpowiedzi na skargę kasacyjną, a dotyczący przedawnienia zobowiązania. Przedmiotem tej oceny, było ustalenie organów podatkowych dotyczące transakcji podatnika z firmą "M" prowadzoną przez M.M., a konkretnie ocena tych organów, iż nie doszło do nabycia żadnych akcji. Naczelny Sąd Administracyjny, skonstatował, że skarżący na żadnym etapie postępowania, w tym również w skardze i odpowiedzi na skargę kasacyjną, nie wskazał kiedy, od kogo kupił oraz kiedy i komu, a także jakie akcje sprzedał za pośrednictwem firmy "M.". Dane takie nie zostały przedłożone także przez agenta. W takiej sytuacji stwierdzenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, że organy nie badały czy dokonano jakiegokolwiek obrotu akcjami na podstawie spornej umowy agencyjnej z dnia 2 grudnia 1996 r., a tym samym, że naruszyły art. 187 Ordynacji podatkowej, bez wskazania okoliczności sprawy nadających się do badania, nie było uprawnione. Organ II instancji, jak skonstatował Naczelny Sąd Administracyjny, nie "nazwał" przychodu uzyskanego przez skarżącego z tytułu realizacji umowy, jednakże z decyzji można wysnuć wniosek, iż był on formą wynagrodzenia za działania na rzecz "M.", którym nadano formę umów kupna - sprzedaży. Zasadnie zatem organy uznały uzyskane przychody do pochodzących ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f. Za prawidłowe przyjęto także stanowisko skargi kasacyjnej, iż organy nie były zobowiązane do eliminacji w treści uzasadnienia decyzji przesłanek określonych w art. 2 i 21 u.p.d.o.f. W końcowej części uzasadnienia podniesiono, że przepisy prawa podatkowego nie obligowały organów podatkowych do umieszczaniu w uzasadnieniu decyzji innych elementów, poza wskazanymi w art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. W konsekwencji, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że zaskarżony wyrok nie wypełnił we właściwy sposób dyspozycji zawartej w treści art. 141 § 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270 ze zm., zwanej dalej p.p.s.a.) i na tej podstawie orzekł o jego uchyleniu. Sąd I instancji kierując się dyspozycjami Naczelnego Sądu Administracyjnego skonstatował, iż zarzuty zawarte w skardze, odpowiedzi na skargę kasacyjną oraz w piśmie z dnia 3 stycznia 2006 r. są niezasadne. Sąd zaaprobował stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego, iż skarżący na żadnym etapie postępowania, nie wykazał kiedy, od kogo kupił, kiedy i komu oraz jakie akcje sprzedał za pośrednictwem "M.", nie dysponował też takimi informacjami agent, stąd też kwestionowanie ustaleń dokonanych przez organy podatkowe, w oparciu o materiały zgromadzone m.in. przez Prokuraturę Rejonową w C. pozbawione jest, w ocenie Sądu I instancji, zasadności. Zarzut przedawnienia zobowiązania podatkowego za 1996 r. Sąd poprzedził analizą art. 59, art. 68 i art. 70 Ordynacji podatkowej. Sąd wskazał, że art. 68 § 2 Ordynacji podatkowej w ogóle nie mógł mieć zastosowania w sprawie. W odniesieniu do zarzutu naruszenia art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, Sąd ocenił, że zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych, przedawniło by się z dniem 31 grudnia 2002 r. Jednakże przed upływem tego terminu doszło do zapłaty podatku, a więc do wygaśnięcia zobowiązania podatkowego. Z kolei odnosząc się do art. 59 Ordynacji podatkowej, Sąd I instancji wskazał, że zobowiązanie, które wygasło wskutek zapłaty nie może wygasnąć po raz drugi z powodu przedawnienia. Sąd podał, iż po zapłacie podatku termin przedawnienia już nie biegnie, a organ odwoławczy może, rozpatrując odwołanie, wydać jedną z decyzji określonych w art. 233 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej. Organ odwoławczy nie może jedynie określić podatku w kwocie wyższej od zapłaconej, bo w tym zakresie, wobec braku zapłaty, zobowiązanie wygasło w skutek upływu terminu przedawnienia. Sąd uznał także za bezsporne, że środki pieniężne w kwocie 41.287,17 zł. otrzymane zostały przez podatnika w miesiącu styczniu 1996 r. Sąd dokonał analizy art. 11 u.p.d.o.f. w celu rozstrzygnięcia, czy środki te były w roku podatkowym 1995 postawione do dyspozycji skarżącego. Zdaniem Sądu, skoro ustawa nie zawiera definicji słowa "dyspozycja", jego znaczenie należało określić zgodnie z zasadami wykładni gramatycznej. W ocenie Sądu, "dysponować" oznacza tyle co "mieć", "posiadać". Sąd stwierdził wobec tego, że środki pieniężne złożone zostały w depozycie, a więc faktycznie skarżący nie dysponował nimi, a więc nie posiadał ich, a w konsekwencji ich nie miał. Nadto Sąd podzielił pogląd wyrażony przez organ odwoławczy, że pozorność umowy przesądza o tym, że wszystkie jej zapisy są nieważne, a zatem tylko dzień wpływu pieniędzy, a więc ich otrzymanie decyduje o dacie powstania przychodu, a pieniądze te skarżący otrzymał w styczniu 1996 r., zatem w ocenie Sądu, organy podatkowe słusznie ich wartość zaliczyły do przychodów 1996 r. Powyższe rozstrzygnięcie zostało zaskarżone skargą kasacyjną przez pełnomocnika podatnika, w której, na podstawie art. 174 p.p.s.a., wskazano na następujące zarzuty naruszenia prawa materialnego oraz przepisów postępowania: - naruszenie art. 70 Ordynacji podatkowej poprzez dokonanie przez WSA błędnej wykładni tego przepisu w wyniku uzależnienia prawa do przedawnienia zobowiązania podatkowego od faktu zapłaty podatku przez podatnika pomimo wynikającego z przepisu art. 224 Ordynacji podatkowej obowiązku zapłaty zaległości stwierdzonej w wydanej decyzji co skutkowało by wnioskiem, iż przepis ten jest przepisem "martwym"; - naruszenie art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. poprzez niewłaściwe zastosowanie interpretacji pojęcia " postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze" w części dotyczącej środków pieniężnych wypracowanych w wyniku zawieranych transakcji kupna i sprzedaży akcji w roku 1995 i postawionych do dyspozycji skarżącego w postaci depozytu w roku 1995 a otrzymanych w roku 1996; - naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. poprzez brak uchylenia decyzji organów podatkowych w części dotyczącej zobowiązania podatkowego za 1995 rok pomimo, iż sposób powstania przychodu za ten rok jako przychodu z obrotu akcjami nie był w żadnej prawomocnej decyzji negowany i określony w sposób skuteczny; -naruszenie art. 141 § 4 p.p.s.a. w związku z błędnym podaniem w uzasadnieniu wyroku, iż skarżący nie miał dowodów na obrót akcjami za lata 1995 i 1996 w sytuacji gdy dowodów takich nie było wyłącznie za rok 1996, a obrót akcjami w roku 1995 został potwierdzony powołanymi w skardze i uzupełnieniu do skargi decyzjami Urzędu Skarbowego i Izby Skarbowej w P. oraz potwierdzono same transakcje zakupu i sprzedaży akcji dokonywanych w roku 1995 w uzasadnieniu do decyzji wymiarowej w podatku dochodowym za rok 1995 (...) z 17 grudnia 2001 r., który to materiał dowodowy był dostępny Sądowi I instancji; - naruszenie art. 106 § 3 p.p.s.a. w związku z brakiem przeprowadzenia z urzędu dowodów uzupełniających z dokumentów w celu ustalenia źródeł otrzymanych przychodów przez skarżącego za rok 1995 i błędnym podaniem daty zawarcia umowy o nabywanie akcji na dzień 31 grudnia 2005 r. a tymczasem umowa ta została zawarta w dniu 1 lutego 1995 r. (z mocą do dnia 31 grudnia 1996 r.), co wskazuje na brak wnikliwego zapoznania się z materiałami sprawy. W oparciu o powyższe zarzuty pełnomocnik skarżącego wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie na rzecz skarżącego kosztów postępowania kasacyjnego. Autor skargi kasacyjnej powołał na błędną wykładnią art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. polegającą na uznaniu, iż pojecie " dysponować" oznacza de facto tyle co "mieć", "posiadać" oraz na stwierdzeniu, iż złożenie środków w depozycie nie oznacza, że skarżący może nimi dysponować. Zdaniem skarżącego, depozyt podobnie jak lokata czy zdeponowanie środków pieniężnych w banku daje depozytariuszowi pełne prawo do dysponowania i korzystania z tych środków. Względy techniczne (czyli czas), w którym skarżący mógł udać się do depozytariusza i odebrać zdeponowane pieniądze nie może stanowić, w ocenie wnoszącego skargę kasacyjną, o postawieniu tezy, iż nie mógł on swobodnie dysponować tymi środkami. Fakt złożenia środków w depozycie nie musi oznaczać pełnej swobody dyspozycyjnej, a jedynie ogólnie rozumianą możliwość korzystania z tych środków. We wniesionej po upływie ustawowego terminu "odpowiedzi na skargę kasacyjną" Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego według norm przepisanych. Na rozprawie dnia 26 czerwca 2007 r. Naczelny Sąd Administracyjny zawiesił postępowanie w niniejszej sprawie (II FSK 811/06) na podstawie art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a., do czasu udzielenia odpowiedzi przez skład siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego na pytanie prawne: "czy zapłata zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług określonej w decyzji wymiarowej organu podatkowego I instancji przed rozpatrzeniem odwołania od takiej decyzji jest zapłatą podatku powodującą wygaśnięcie zobowiązania podatkowego w rozumieniu art. 59 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm.)?". Z uwagi na to, że siedmioosobowy skład Naczelnego Sądu Administracyjnego, podjął dnia 8 października 2007 r., sygn. akt I FPS 4/07, uchwałę, Sąd na podstawie art. 128 § 1 pkt 4 w związku z art. 193 u.p.p.s.a., dnia 4 stycznia 2008 r. postanowił podjąć zawieszone postępowanie. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie jest zasadna. Odnośnie zarzutu sformułowanego w obszarze unormowań przedawnienia zobowiązań podatkowych Sąd orzekający w sprawie niniejszej podziela w pełni pogląd prawny przedstawiony w uchwale składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 października 2007 r. podjętej w sprawie (sygn. akt ) I FPS 4/07, zgodnie z którym : zapłata zaległości podatkowej powoduje wygaśnięcie zobowiązania podatkowego na podstawie art. 59 § 1 pkt 1 (cyt.) ustawy Ordynacja podatkowa także wówczas, gdy następuje w wyniku wykonania nieostatecznej decyzji organu I instancji określającej wysokość zobowiązania podatkowego. Wobec powyższego za całkowicie poprawne i zgodne z prawem należy uznać stanowiące podstawę oddalenia skargi w przywołanym przedmiocie konstatacje i wywody Sądu I instancji, że przed upływem terminu przedawnienia doszło w sprawie do zapłaty zaległości podatkowej, a więc z tego powodu i tytułu prawnego do wygaśnięcia zobowiązania podatkowego, natomiast zobowiązanie, które wygasło w wyniku zapłaty nie może wygasnąć po raz wtóry na skutek przedawnienia. Kolejny zarzut kasacyjny naruszenia prawa materialnego w istocie rzeczy dotyczył zaakceptowanych przez Sąd I instancji ustaleń i ocen faktycznych organów podatkowych odnośnie powstania i przyporządkowania do badanego w sprawie roku podatkowego spornego przychodu. W tym zakresie wnoszący skargę kasacyjną przedstawił szereg zarzutów naruszenia prawa procesowego, w obszarze których stwierdzić należy, co następuje. Powstanie i zgodne z prawem określenie wysokości spornego przychodu stanowiło przedmiot pozytywnych ocen prawnych uprzednio wydanego w sprawie wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 lipca 2005 r. ( sygn. akt FSK 2020/04), które, na podstawie art. 190 p.p.s.a., są dla niniejszego postępowania wiążące. W pozostałym przedmiocie zarzuty skargi kasacyjnej nie spełniają dostatecznie wymogów prawnych wynikających z art. 174 i art. 176 p.p.s.a. Formułując i uzasadniając zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit c p.p.s.a. wnoszący skargę kasacyjną nie powiązał go z odpowiednimi przepisami procesowymi Ordynacji podatkowej, których zastosowanie w postępowaniu administracyjnym w przywoływanym obszarze badał i rozważał Sąd I instancji. Tego rodzaju niepełnym, a przez to nieprawidłowym, zarzutem skarżący nie mógł skutecznie - zgodnie z prawem zakwestionować ocen faktycznych, które stanowiły postawę analizowanej w postępowaniu sądowym subsumcji prawa. Wobec powyższego równie nietrafny jest zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. W zakresie wymienionego unormowania nie można prowadzić kasacyjnego dyskursu odnośnie prawidłowości i zgodności z prawem ustaleń faktycznych, które stanowiły podstawę orzekania sądu w sprawie. Jeżeli stan faktyczny danego postępowania nie został zakwestionowany zgodnym z prawem zarzutem wiążącym postawę orzekania sądu i dowodowych czynności procesowych organów postępowania podatkowego, to brak jest merytorycznych podstaw do oceny, że w uzasadnieniu wyroku sąd administracyjny przedstawił przyjęty za organami podatkowymi niezgodny z rzeczywistością stan faktyczny. Uzasadnienie zaskarżonego wyroku, w szczególności co do zakresu i ustosunkowania się do istotnych elementów sprawy, spełnia natomiast dostatecznie wymogi art. 141 § 4 p.p.s.a. Nie ma również podstaw do uznania trafności zarzutu naruszenia art. 106 § 3 p.p.s.a. Sąd I instancji niewątpliwie i zgodnie z art. 133 § 1 p.p.s.a. orzekał na podstawie akt sprawy, w tym zgromadzonych w niej dokumentów. Dokonana na tej podstawie ocena nie została zakwestionowana prawidłowym zarzutem kasacyjnym łączącym art. 145 § 1 pkt 1 lit c p.p.s.a. z odpowiednimi unormowaniami postępowania administracyjnego wynikającymi z konkretnych, a w kasacji nie powołanych, przepisów Ordynacji podatkowej. Natomiast w istocie rzeczy (ewentualny) błąd pisarski, na który powołuję się skarżący, nie miał wpływu na zgodne z prawem rozpoznanie sprawy. Z tych powodów, na podstawie art. 184 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny skargę kasacyjną oddalił. Sąd nie orzekł o kosztach postępowania kasacyjnego na rzecz strony przeciwnej, albowiem sporządzenie i wniesienie po terminie przewidzianym dla odpowiedzi dla skargi kasacyjnej pisma procesowego nie zostało przewidziane w unormowaniu art. 204 pkt 1 p.p.s.a. i § 14 ust. 2 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.).