II FSK 2799/11

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Zbigniew Kmieciak (sprawozdawca), Sędzia NSA Stefan Babiarz, Sędzia WSA (del.) Marek Olejnik, Protokolant Marta Wyszkowska, po rozpoznaniu w dniu 15 kwietnia 2014 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej P. sp. z o.o. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 1 sierpnia 2011 r. sygn. akt I SA/Gl 193/11 w sprawie ze skargi P. sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach z dnia 31 grudnia 2010 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2004 r. oddala skargę kasacyjną. Wyrokiem z dnia 1 sierpnia 2011 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, w sprawie o sygn. akt I SA/Gl 193/11, oddalił skargę P. sp. z o.o. z siedzibą w W. – nazywaną dalej "Spółką", na decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach z dnia 31 grudnia 2010 r. w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2004 r. Z uzasadnienia wyroku sądu pierwszej instancji wynika, że Spółka wystąpiła o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2004 r. Spółka argumentowała, że zgodnie z art. 2 ust. 3 pkt 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2002 r. nr 9, poz. 84 z późn. zm.) – powoływanej dalej jako "u.p.o.l.", drogi wewnętrzne nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Decyzją z dnia 6 lipca 2010 r. Prezydent Miasta K. określił Spółce wysokość zobowiązania podatkowego nie uwzględniając korekty deklaracji podatkowej. Rozpoznawszy odwołanie Spółki, wspomnianą na wstępie decyzją, Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. W motywach decyzji Samorządowe Kolegium Odwoławcze zwróciło uwagę, że w ewidencji gruntów i budynków nieruchomości, których dotyczy sprawa, zostały oznaczone jako inne tereny zabudowane, a nie drogi. Tymczasem z definicji legalnej pojęcia drogi wewnętrznej, zawartej w art. 8 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (Dz. U. z 2000 r. nr 71, poz. 838 z późn. zm.), wynika, że pas gruntu oznaczony w ewidencji gruntów i budynków symbolem "dr" oznacza faktycznie tę część nieruchomości, która zajęta jest pod pas drogowy. Jeżeli zatem określone grunty nie zostały sklasyfikowane w ewidencji gruntów jako drogi oznaczone symbolem "dr", to nie może być mowy o tym, aby były na nich zlokalizowane drogi wewnętrzne, które w konsekwencji nie podlegałyby opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Mając na uwadze treść art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2005 r. nr 240, poz. 2027 z późń. zm.), warunkiem koniecznym zastosowania zwolnienia podatkowego, o którym jest mowa w art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l., było wydzielenie pasa drogowego liniami granicznymi gruntu i oznaczenie ich odpowiednim symbolem w ewidencji gruntów i budynków. W skardze na powyższą decyzję Spółka podniosła między innymi zarzut naruszenia art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l., argumentując, że dla pojęcia "pas drogowy" nie przewidziano w ewidencji gruntów i budynków żadnego szczególnego oznaczenia. Spółka zwróciła uwagę, że w ustawie o drogach publicznych, jak i ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. prawo budowlane (Dz. U. z 2010 r. nr 243, poz. 1623 z późn. zm.), nie ma wymogu, aby budowla drogi była posadowiona tylko na wyodrębnionym gruncie oznaczonym symbolem "dr". W żadnej z wymienionych ustaw droga nie jest definiowana przez pryzmat wpisu do ewidencji gruntów i budynków, ustawy te nie zawierają bezpośredniego odwołania do tej ewidencji. Spółka wyraziła pogląd, że obowiązujące przepisy pozwalają na istnienie dróg, które są budowlami stanowiącymi część nieruchomości gruntowej oznaczonej symbolem innym niż "dr". Jako budowle drogi wewnętrzne nie podlegają uwidocznieniu w ewidencji gruntów i budynków. Tym samym art. 21 prawa geodezyjnego i kartograficznego nie może mieć zastosowania w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał skargę za niezasadną i ją oddalił. Sąd pierwszej instancji przytoczył definicje legalną pojęć pasa drogowego i drogi wyrażoną w art. 4 pkt 1 i 2 ustawy o drogach publicznych oraz definicję drogi wewnętrznej zawartą w art. 8 ustawy o drogach publicznych. Następnie sąd wskazał na art. 21 ust. 1 prawa geodezyjnego i kartograficznego oraz § 68 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. z 2001 r. nr 38, poz. 454) – powoływanej dalej jako "Rozporządzenie". Na podstawie wymienionych powyżej przepisów, sąd pierwszej instancji doszedł do wniosku, że ewidencja gruntów i budynków przewiduje oznaczenie "pasów drogowych", nazywające je "drogami". Tym samym inne grunty nie zajęte pod wewnętrzną komunikację gospodarstw rolnych, leśnych oraz poszczególnych nieruchomości ewidencjonowane mogą być jako tereny komunikacyjne, czyli drogi oznaczane symbolem "dr". Dla zastosowania przedmiotowego zwolnienia nie jest wystarczające stwierdzenie, że dany grunt nie został ujęty w odpowiedniej ewidencji jako teren komunikacyjny, konieczne jest wykazanie, że użytek gruntowy na którym posadowiono drogę nie uzyskał statusu takiego terenu z przyczyn niezależnych od podatnika, a związanych ze stosowaniem prawa przez organ zobligowany do kwalifikowania gruntów. O ile więc podatnik udowodni, że istniejący w ewidencji zapis, nieuwzględniający "drogi", nie mógł być inny, gdyż przedmiotowy grunt zajęty jest (był) pod wewnętrzną komunikację gospodarstw rolnych, leśnych lub poszczególnych nieruchomości, to wówczas budowla taka mogłaby korzystać z omawianego zwolnienia. Jeżeli grunty, na których położone są drogi wewnętrzne w ogóle nie mogą być ewidencjonowane symbolem "dr", to na tej podstawie nie jest możliwe przyjęcie, że wyłączenie z opodatkowania dróg wewnętrznych na podstawie art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. uzależnione było od ich wydzielenia geodezyjnego jako drogi, tj. oznaczenia gruntów symbolem "dr". Definicja pasa drogowego swym zakresem obejmuje wszelkie drogi, niezależnie od statusu tych dróg, wynikającego z u.d,p., a zatem z treści tej definicji wynika, że pojęcie pas drogowy występuje także przy drogach wewnętrznych. Następnie sąd pierwszej instancji zwrócił uwagę, że z akt sprawy wynika, iż nieruchomości, których dotyczy wniosek o stwierdzenie nadpłaty, to plac utwardzony z miejscami postojowymi dla samochodów, chodniki dla pieszych, nawierzchnie jezdne i nawierzchnie handlowe położone przy centrum handlowym. Tym samym w istocie rzeczy spór dotyczył dróg dojazdowych do obiektu handlowego oraz położonych przy nim miejsc postoju dla klientów. Okoliczności tych Spółka nie kwestionowała. Wręcz przeciwnie, wywodziła, że centrum handlowe jest obiektem użyteczności publicznej wskazując na załącznik nr 6 do Rozporządzenia. W skardze kasacyjnej Spółka wniosła o uchylenie powyższego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu, ewentualnie jego uchylenie i rozpoznanie skargi, jak również zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Pełnomocnik Spółki podniósł zarzut naruszenia prawa materialnego poprzez błędną wykładnie art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. w zw. z art. 21 Prawa geodezyjnego i kartograficznego. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej jej autor argumentował, że art. 21 Prawa geodezyjnego i kartograficznego nie może mieć zastosowania w sprawie, ponieważ droga wewnętrzna, jako że jest budowlą, nie podlega ujawnieniu w ewidencji gruntów i budynków. Tym samym dane w niej zawarte nie mogą mieć decydującego znaczenia dla ustalenia stanu faktycznego sprawy – czyli stwierdzenia, że na danym gruncie znajduje się droga wewnętrzna. Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga kasacyjna okazała się niezasadna, dlatego podlega oddaleniu. Mając na uwadze treść uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 listopada 2013 r. (sygn. akt II FSP 2/13) należy zgodzić się ze Spółką: sąd pierwszej instancji błędnie przyjął, że warunkiem uznania nieruchomości za drogę jest oznaczenie gruntu (pasa drogowego), na którym się ona znajduje, symbolem "dr" w ewidencji gruntów i budynków. Sąd w niniejszym składzie respektuje pogląd wyrażony w przywołanej uchwale, że zasada związania danymi zawartymi w ewidencji uregulowana w art. 21 ust. 1 ustawy prawo geodezyjne i kartograficzne, w stanie prawnym obowiązującym od dnia 9 grudnia 2003 r. do dnia 31 grudnia 2006 r., nie miała decydującego znaczenia dla wyłączenia z opodatkowania podatkiem od nieruchomości, na podstawie art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.d.o.f. Niemniej jednak ze stanu faktycznego przyjętego przez sąd pierwszej instancji wynika, że obiekty wskazane przez Spółkę we wniosku o stwierdzenie nadpłaty nie są drogami wewnętrznymi. Z treści wniosku o stwierdzenie nadpłaty i załączonego do niego operatu szacunkowego wynika, że mają one na celu zapewnienie dojazdu do centrum handlowego oraz możliwości zaparkowania. Wobec tego pełnią jedynie funkcje służebną względem centrum handlowego i nie są związane z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu drogowego (art. 4 pkt 2 w zw. z art. 8 ustawy o drogach publicznych). Pogląd ten znajduje potwierdzenie w uzasadnieniu wymienionej wcześniej uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego, zgodnie z którym, "skoro, jak już zaznaczono, w art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. pojęcie oraz powiązane zostało z elementem funkcjonalnym, tj. ruchem drogowym i obsługą (zabezpieczeniem) tego ruchu, regulacja ta zatem swoim zakresem nie obejmuje obiektów o innych funkcjach, w tym takich kategorii, jak parkingi oraz inne obiekty, które nie są bezpośrednio związane z ruchem drogowym i nie służą bezpośrednio obsłudze (zabezpieczeniu) tego ruchu, a np. zapewnieniu miejsc postojowych przed centrami handlowymi, stacjami paliw itp.". Zaznaczyć w tym miejscu należy, że Spółka nie zakwestionowała stanu faktycznego przyjętego przez sąd pierwszej instancji. Wprawdzie na stronie 6 skargi kasacyjnej jej autor powziął wątpliwość, co do celowości wywodu sądu pierwszej instancji na temat opodatkowania parkingów, niemniej jednak nie sformułował w tym względzie żadnego zarzutu. Pamiętać przy tym należy, że z uwagi na art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.) – powoływanej dalej jako "P.p.s.a.", Naczelny Sąd Administracyjny związany jest granicami skargi kasacyjnymi. Nie może zatem zastępować strony, reprezentowanej przez profesjonalnego pełnomocnika, w formułowaniu i uzasadnianiu zarzutów. Innymi słowy, wskazanie przez Spółkę przepisów, jakie w jej ocenie naruszył sąd pierwszej instancji, a także wyjaśnienie w uzasadnieniu skargi kasacyjnej, na czym to naruszenia polegało, wyznacza granice, w których rozstrzyga Naczelny Sąd Administracyjny. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że zaskarżony wyrok, mimo błędnego w części uzasadnienia, odpowiada prawu. W tym stanie rzeczy, z mocy art. 184 in fine P.p.s.a orzeczono jak w sentencji.