II FSK 2989/16

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Andrzej Jagiełło, Sędzia NSA Jolanta Sokołowska, Sędzia WSA (del.) Piotr Przybysz (sprawozdawca), Protokolant Justyna Bluszko-Biernacka, po rozpoznaniu w dniu 12 grudnia 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej P. sp. z o.o. Oddział w P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 25 maja 2016 r. sygn. akt I SA/Po 400/16 w sprawie ze skargi P. sp. z o.o. Oddział w P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Poznaniu z dnia 30 grudnia 2015 r. nr [...] w przedmiocie nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2012 r. 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Poznaniu, 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Poznaniu na rzecz P. sp. z o.o. Oddział w P. kwotę 2914 (słownie: dwa tysiące dziewięćset czternaście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Wyrokiem z dnia 25 maja 2016 r. o sygn. akt I SA/Po 400/16, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu (dalej: "Sąd pierwszej instancji") oddalił skargę P. sp. z o.o. Oddział w P. (dalej: "Spółka", "Skarżący") na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Poznaniu z dnia 30 grudnia 2015 r., nr [...], w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2012 r. Wyrok ten, podobnie jak i pozostałe wyroki przywołane poniżej, jest dostępny na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl/. Sąd pierwszej instancji podał, że Spółka (wcześniej: W. . Sp. z o.o. Oddział Zakład w P.) w dniu 24 grudnia 2012 r. złożyła wniosek o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2007-2012, dołączając korekty deklaracji za poszczególne lata. U podstaw tej czynności legło przekonanie, iż w pierwotnie zadeklarowanej podstawie opodatkowania budowli ujęto wartość obiektów, które budowli nie stanowiły, a mianowicie urządzeń technicznych zlokalizowanych w kontenerowych stacjach redukcyjno-pomiarowych gazu, a także punktów redukcyjno-pomiarowych oraz urządzeń technicznych i pomiarowych (telemetrii). Burmistrz Miasta i Gminy K. (dalej: "Burmistrz") uznał korektę za nieuzasadnioną i w dniu 26 listopada 2013 r. wydał decyzję określającą Spółce wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2012 na kwotę 454.632 zł. Decyzja ta została następnie utrzymana w mocy przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Poznaniu (dalej: "SKO") decyzją z dnia 18 grudnia 2014 r., nr [...]. Wyrokiem z dnia 27 października 2015 r. o sygn. akt I SA/Po 512/15 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalił skargę Spółki na decyzję SKO z dnia 18 grudnia 2014 r. w przedmiocie podatku od nieruchomości za rok 2012. Decyzją z dnia 6 sierpnia 2015 r., nr [...], Burmistrz odmówił Spółce stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za rok 2012. Po rozpatrzeniu odwołania od tej decyzji SKO decyzją z dnia 30 grudnia 2015 r., nr [...], utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu organ wyjaśnił, że stosownie do art. 72 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 – dalej: "O.p."), za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku. W analizowanym przypadku w rachubę wchodzi pierwsza ewentualność (podatek nadpłacony) gdyż sama Spółka nie neguje w ogóle istnienia obowiązku i zobowiązania podatkowego, lecz jedynie dostrzega potrzebę korekty wysokości należnego podatku. Organ wyjaśnił, że w analizowanym przypadku doszło do wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za rok 2012, a rozstrzygnięcie w tej materii jest ostateczne. Mając na uwadze powyższe, jak i to, że w myśl art. 212 O.p. organ podatkowy, który wydał decyzję, jest nią związany od chwili jej doręczenia, nie ma obecnie potrzeby ani nawet możliwości rozważania argumentów podatnika dotyczących prawnopodatkowej kwalifikacji poszczególnych składników jego majątku. Kwestie te zostały już bowiem przesądzone w decyzji określającej. Organ wyjaśnił, że przedmiotem rozpatrywanej obecnie sprawy jest jedynie istnienie i wysokość nadpłaty pojmowanej jako różnica pomiędzy kwotą zapłaconą przez podatnika (454.603 zł), a kwotą należnego podatku (454.632 zł). Porównanie obydwu kwot wskazuje, iż nie wystąpiła nadpłata w podatku od nieruchomości za 2012. W skardze z dnia 10 lutego 2016 r. Spółka, reprezentowana przez pełnomocników, wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji w części odmawiającej stwierdzenia nadpłaty, a także o zasądzenie kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie: 1. przepisów prawa materialnego mające wpływ na wynik sprawy, tj.: - art. 2 ust. 1 pkt 3 i art. 1a ust. 1 pkt. 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 849 - dalej: "u.p.o.l.") przez ich niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, iż urządzenia techniczne stanowią budowle podlegające opodatkowaniu, mimo że nie są one w ogóle obiektami budowlanymi ani urządzeniami budowlanymi; - art. 3 pkt. 1 lit. b) i art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 1409 - dalej: " Prawo budowlane") przez ich błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że obiektami budowlanymi są urządzenia techniczne niezależnie od części budowlanych tych urządzeń i w konsekwencji pominięcie braku związku technicznego pomiędzy urządzeniami technicznymi, a ich częścią budowlaną; - art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. oraz art. 4 ust. 1 pkt 2 tej ustawy w zw. z art. 3 pkt 1 lit. a) Prawa budowlanego poprzez przyjęcie za podstawę opodatkowania wartości urządzeń technicznych zlokalizowanych wewnątrz budynków (kontenerowych stacji redukcyjno-pomiarowych gazu), podczas gdy stanowią one przedmiot opodatkowania łącznie z budynkiem, co oznacza, że podstawą opodatkowania powinna być powierzchnia użytkowa tego budynku oraz art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 1 lit. a Prawa budowlanego i art. 3 pkt 2 tej ustawy poprzez uznanie, iż stacja redukcyjno-pomiarowa spełnia definicję budowli bez wcześniejszego rozstrzygnięcia, czy stacja spełnia definicję budynku; - art. 3 pkt 1 lit. b) Prawa budowlanego w związku z art. 1 a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. poprzez przyjęcie, że punkty redukcyjno-pomiarowe stanowią całość techniczno-użytkową z budowlą gazociągu, pomimo że punkty te nie są w ogóle związane z gazociągiem, a jedynie z urządzeniami budowlanymi, jakimi są przyłącza, 2. prawa procesowego mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: - art. 120 O.p. poprzez wydanie decyzji z naruszeniem przepisów prawa materialnego oraz poprzez oparcie decyzji w sprawie odmowy stwierdzenia nadpłaty na decyzji wymiarowej, naruszającej przepisy prawa podatkowego i budowlanego; - art. 121 O.p. poprzez naruszenie zasady zaufania do organów podatkowych poprzez zastosowanie wykładni rozszerzającej i profiskalnej przy rozstrzyganiu w przedmiotowej sprawie; - art. 122 O.p. poprzez niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, ponieważ organ nie zbadał, czy kontenerowe stacje redukcyjno-pomiarowe gazu spełniają cechy budynku; - art. 124 O.p. poprzez niewykazanie Spółce istnienia powiązań o charakterze technicznym pomiędzy elementami budowlanymi i niebudowlanymi spornych obiektów, a tym samym niewyjaśnienie zasadności podjętego rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie; - art. 197 § 1 w zw. z art. 187 § 1 O.p. poprzez niewyczerpujące zgromadzenie materiału dowodowego w sprawie wskutek braku powołania biegłego. Odpowiadając na skargę SKO podtrzymało swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie wnosząc o oddalenie skargi. Sąd pierwszej instancji oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm. – dalej: "p.p.s.a.") uznając, że zaskarżona decyzja nie narusza przepisów postępowania podatkowego i przepisów prawa materialnego, w szczególności w zakresie wskazanym w skardze. W uzasadnieniu przywołał w pierwszej kolejności uchwałę składu 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 stycznia 2014 r. o sygn. akt II FPS 5/13, w której wskazano, że w przypadku zakwestionowania prawidłowości skorygowanej deklaracji podatkowej złożonej wraz z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty, zgodnie z art. 75 § 3 O.p., organ podatkowy nie ma obowiązku przed rozpatrzeniem tego wniosku wszczynać w każdej sprawie postępowania celem określenia wysokości zobowiązania podatkowego, o którym mowa w art. 21 § 3 wymienionej ustawy. Co istotne w realiach niniejszej sprawy, postępowanie wszczęte i prowadzone w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty nie może w jego trakcie przekształcić się w postępowanie w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego, tak samo, jak postępowanie w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego nie może zmienić się w postępowanie w przedmiocie nadpłaty. Ponadto, o ile nawet przedmiotem rozpatrzenia w postępowaniu o stwierdzenie nadpłaty i w postępowaniu określającym wysokość zobowiązania podatkowego jest podatkowo znaczący stan faktyczny czynności opodatkowanej lub okresu podatkowego, o tyle przedmiot rozstrzygnięć tych postępowań jest niewątpliwie odmienny. Co przy tym szczególnie istotne w realiach niniejszej sprawy, w sytuacji, gdy wnioskodawca na poparcie żądania o nadpłatę wraz z wnioskiem o jej stwierdzenie składa zeznanie podatkowe, w którym koryguje całość albo znaczną część samoobliczenia podatku, z którego wywodzi swoje żądanie, wówczas organ podatkowy powinien z urzędu wszcząć postępowanie w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego. Zmiana i przedstawienie na nowo w całości albo w znacznej części samoobliczenia podatku wymaga bowiem jego kompleksowej kontroli, z czym wiąże się zbadanie, przeanalizowanie i weryfikacja okresu podatkowego, którego dotyczy, tym bardziej, że skutkiem tych działań może być wydanie rozstrzygnięcia określającego wysokość zaległości podatkowej z tytułu niewykonania należnego zobowiązania podatkowego, które nie może zostać podjęte w postępowaniu, w którym wnioskodawca dochodzi wyłącznie stwierdzenia nadpłaty. Podkreślenia w niniejszej sprawie wymaga ten fragment rozważań Naczelnego Sądu Administracyjnego, gdzie stwierdza się, że rozstrzygnięcie dotyczące zobowiązania podatkowego powinno zostać uwzględnione w następczej w stosunku do niego decyzji w przedmiocie nadpłaty, ponieważ dotyczą one tego samego okresu podatkowego. Odnosząc powyższe rozważania do realiów niniejszej sprawy Sąd pierwszej instancji wyjaśnił, że wobec Spółki została wydana decyzja z dnia 26 listopada 2013 r. określająca wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2012 r. w wysokości 454.632,00 zł. Decyzja ta została utrzymana w mocy przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Poznaniu decyzją z dnia 18 grudnia 2014 r. Sądowi pierwszej instancji z urzędu wiadomym jest, że decyzja wydana przez organ drugiej instancji została zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, który wyrokiem z dnia 27 października 2015 r. o sygn. akt I SA/Po 512/15 oddalił skargę Spółki. Wobec powyższego w dacie wydania decyzji w przedmiocie nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2012 r., będącej przedmiotem sądowej kontroli w niniejszej sprawie, była już w obrocie prawnym, skutecznie doręczona, decyzja określająca zobowiązanie w tym samym podatku, za ten sam okres, wobec tego samego podatnika. W tej sytuacji organ rozpoznający wniosek Spółki złożony w dniu 24 grudnia 2012 r. o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2007-2012, był związany rozstrzygnięciem zawartym w decyzji z dnia 26 listopada 2013 r., określającej skarżącej Spółce zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2012 r. Bez wyeliminowania z obrotu prawnego tej decyzji nie było zatem możliwe wydanie rozstrzygnięcia innego, niż to, które zapadło i było zgodne z decyzją wiążącą organ. Sąd pierwszej instancji podkreślił również, że w świetle wyroku tutejszego Sądu oddalającego skargę od decyzji SKO, utrzymującej w mocy decyzję określającą zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2012 r., w dacie orzekania przez Sąd w niniejszej sprawie, decyzja określająca zobowiązanie podatkowe pozostawała w obrocie, a zatem nie było podstaw do uwzględnienia skargi. W skardze kasacyjnej od tego wyroku Skarżąca, reprezentowana przez pełnomocnika (radcę prawnego), zaskarżyła ów wyrok w całości, domagając się jego uchylenia i przekazania sprawy Sądowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania, zasądzenia na jej rzecz kosztów postępowania sądowego oraz rozpoznania sprawy na rozprawie. Zaskarżonemu wyrokowi zarzuciła na podstawie art. 174 pkt 2 i pkt 1 p.p.s.a.: I. naruszenie prawa procesowego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy: 1. art. 3 § 1 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a., polegające na tym, że Sąd w wyniku niewłaściwej kontroli legalności działalności administracji publicznej nie zastosował środka określonego w art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. i utrzymał w mocy decyzję Kolegium, która została wydana z poważnym naruszeniem art. 122 w zw. z art. 187 O.p., z uwagi na fakt, że Sąd nie zarzucił organom podatkowym niewłaściwego wyjaśnienia stanu faktycznego i poczynienia tym samym błędnych założeń w sprawie; 2. art. 3 § 1 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a., polegające na tym, że Sąd w wyniku niewłaściwej kontroli legalności działalności administracji publicznej nie zastosował środka określonego w art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a. oraz utrzymał w mocy decyzję Kolegium, która stoi w sprzeczności z dorobkiem orzeczniczym Naczelnego Sądu Administracyjnego i wojewódzkich sądów administracyjnych w zakresie opodatkowania urządzeń technicznych, którymi są, co do istoty działania i konstrukcji, urządzenia redukcyjno-pomiarowe, i pozostawieniem w obrocie prawnym decyzji oraz wydaniem wyroku, które rażąco naruszają zasady sprawiedliwości opodatkowania takich obiektów jako urządzeń technicznych; 3. art. 3 § 1 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a., polegające na tym, że Sąd w wyniku niewłaściwej kontroli legalności działalności administracji publicznej nie zastosował środka określonego w art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. i utrzymał w mocy decyzję wydaną z naruszeniem przepisów prawa materialnego; II. naruszenie przepisów prawa materialnego, mające wpływ na wynik sprawy, poprzez błędne ich zastosowanie i niewłaściwą wykładnię, tj.: 1. art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 1 lit. c) Prawa budowlanego, przez ich błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że obiektami budowlanymi są urządzenia techniczne, mimo braku związku technicznego pomiędzy urządzeniami technicznymi a ich częścią budowlaną, a tym bardziej siecią gazową; 2. art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego, przez ich błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że obiektem budowlanym stanowiącym budowlę są urządzenia techniczne a nie wyłącznie części budowlane tych urządzeń oraz pominięcie braku związku technicznego pomiędzy urządzeniem technicznym a ich częścią budowlaną, skutkującą przyjęciem, że części niebudowlane urządzeń technicznych są budowlami; 3. art. 1 a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 1 lit. b) Prawa budowlanego poprzez przyjęcie, że punkty redukcyjno-pomiarowe stanowią całość techniczno-użytkową z budowlą gazociągu, pomimo że punkty te nie są w ogóle powiązane z budowlą (gazociągiem), a jedynie z urządzeniem budowlanym (przyłączem); 4. art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. oraz art. 4 ust. 1 pkt 2 tej ustawy w zw. z art. 3 pkt 1 lit. a) Prawa budowlanego poprzez zaakceptowanie pominięcia przez organy podatkowe, iż stacje redukcyjno-pomiarowe mogą stanowić budynki, oraz zaakceptowanie nieprzeprowadzenia dowodu w tym kierunku (stosowny zarzut prawa proceduralnego został wskazany w punkcie 1.1. niniejszej skargi kasacyjnej), a w konsekwencji nierozważenie, że wówczas urządzenia techniczne zlokalizowane wewnątrz budynku stanowią przedmiot opodatkowania łącznie z budynkiem, co skutkuje tym, że podstawą opodatkowania powinna być powierzchnia użytkowa tego budynku. SKO w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniosło o jej oddalenie. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna zasługiwała na uwzględnienie. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 27 lutego 2018 r., sygn. akt II FSK 406/16, uchylił wyrok WSA w Poznaniu z dnia 27 października 2015 r., sygn. akt I SA/Po 512/15, oddalający skargę Spółki na decyzję SKO w Poznaniu z dnia 18 grudnia 2014 r. w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2012 r. i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia, zaś WSA w Poznaniu ponownie rozpatrując sprawę prawomocnym wyrokiem z dnia 25 maja 2018 r., sygn. akt I SA/Po 356/18, uchylił zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Burmistrza Gminy K. z dnia 26 listopada 2013 r. nr [...]. Ponieważ WSA w Poznaniu wyrokiem z dnia 25 maja 2016 r. oddalił skargę na decyzję SKO w sprawie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2012 r. w uzasadnieniu powołując się jedynie na konsekwencje rozpoznania sprawy wymiarowej przez sąd pierwszej instancji, to uchylenie ww. wyroku WSA w Poznaniu z dnia 27 października 2015 r., a następnie uchylenie wyrokiem z dnia 25 maja 2018 r., decyzji SKO i poprzedzającej ją decyzję Burmistrza Gminy ma bezpośredni wpływ na kwestię stwierdzenia nadpłaty za przedmiotowy okres. Przedmiotem sporu w obu postępowaniach jest bowiem określenie, co składa się na budowlę - sieć gazową, której właścicielem jest skarżąca Spółka. Ma to wpływ na podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości, stanowi ją bowiem wartość budowli obliczona jako podstawa amortyzacji w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. W ocenie Spółki, w podstawie opodatkowania nie powinna być uwzględniona wartość urządzeń technicznych znajdujących się w kontenerze - stacji redukcyjno-pomiarowej i w punktach pomiarowych. Spółka wyraziła przy tym pogląd, że kontener wraz z fundamentami stanowi budynek w rozumieniu przepisów podatkowych, a tym samym dla jego opodatkowania ma znaczenie powierzchnia, a nie wartość obiektu. Sąd pierwszej instancji zaakceptował jednakże pogląd organu, że stacje redukcyjno-pomiarowe i punkty pomiarowe stanowią integralną część budowli, jaką jest sieć gazowa i w związku z tym również znajdujące się w nich urządzenia techniczne stanowią część budowli i ich wartość powinna być uwzględniana w podstawie opodatkowania. W wyroku o sygn. akt II FSK 406/16 Naczelny Sąd Administracyjny zauważył, że wojewódzki sąd administracyjny uznał, że urządzenia techniczne stacji redukcyjno-pomiarowych i punktów pomiarowych stanowią część budowli-sieci gazowej jako jej urządzenia, wywodząc ten fakt przede wszystkim z rozporządzenia Ministra Gospodarki w sprawie warunków technicznych jakim powinny odpowiadać sieci gazowe (Dz.U. z 2001 r., Nr 97, poz.1055), dalej "rozporządzenie MG". Ustawa Prawo budowlane zalicza przepisy tego rozporządzenia do przepisów techniczno-budowlanych (art. 7). Są one jednak aktem rangi niższej niż ustawa, a zatem mimo zaliczenia ich do przepisów prawa budowlanego nie powinny stanowić podstawy do ustalania zakresu opodatkowania - jego przedmiotu. Ponadto, choć istotnie rozporządzenie to zawiera definicje legalne sieci gazowej, gazociągu, stacji gazowej, stacji redukcyjnej i pomiarowej, to definicje te mają zastosowanie w obrębie tylko tego aktu prawnego (por. M. Zieliński, dz. cyt., s. 201, § 147 załącznika do rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z dnia 20 czerwca 2002 r. w sprawie "Zasad techniki prawodawczej" - Dz. U. Nr 100,poz. 908 z późn. zm.), co wynika zresztą wyraźnie z § 2 ab initio rozporządzenia MG. Nie jest możliwe (poza przypadkiem, gdy ustawa upoważniająca zawiera takie uprawnienie - § 149 Zasad techniki prawodawczej) formułowanie w akcie niższego rzędu definicji terminów ustawowych (por. M. Zieliński, dz. cyt. s. 201). Zauważyć ponadto należy, że w słowniczku zawartym w § 2 rozporządzenia MG nie zdefiniowano pojęcia punktów kontrolnych, czyli jednego z elementów, co do którego istnieje spór, czy umieszczone w nim urządzenia są elementem sieci gazowej. Definicje sieci gazowej zawarte w rozporządzeniu MG nie mogą zatem stanowić podstawy do zdefiniowania sieci gazowej i jej elementów stanowiących (jako budowla) całość techniczno – użytkową. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu dokonał także w wyroku o sygn. I SA/Po 512/15 błędnej wykładni art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. poprzez uznanie, że wprawdzie kontener wraz z fundamentem może być budynkiem, to jednak gdy dany budynek wykracza poza jego ustawowo określone elementy, bo wypełniono go urządzeniami energetycznymi, to stanowi już budowlę, a nie budynek. Jak wskazano wyżej, obiekty budowlane mogą być zaliczone tylko do jednej z kategorii wymienionych w art. 3 pkt 1 Prawa budowlanego. W tym zakresie stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego potwierdza również wyrok zakresowy Trybunału Konstytucyjnego z 13 grudnia 2017 r., SK 48/15 (Dz.U. z 2017 r. poz. 2432). Błędna wykładnia art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego poprzez przyjęcie, że definicja sieci gazowej i składającej się na nią elementów wynika z przepisów prawa (rozporządzenia MG), przełożyła się na zakres badania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu prawidłowości postępowania dowodowego przez organy podatkowe (w szczególności pod kątem zupełności dokonanych ustaleń), a także oceny prawidłowości zastosowania art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. Sąd przyjął bowiem, że skoro w skład sieci gazowej zawsze wchodzi stacja redukcyjno-pomiarowa, punkty pomiarowe, to nie ma potrzeby badania związku technicznego pomiędzy urządzeniami stacji redukcyjno-pomiarowych i punktów pomiarowych. Tymczasem zbadanie istnienia tego związku było konieczne dla ustalenia, co składa się na tę konkretną sieć gazową i określenia jej wartości. Sąd nie odniósł się do wskazywanych przez stronę skarżącą cech urządzeń technicznych znajdujących się w stacjach redukcyjno-pomiarowych i punktach pomiarowych, mających wskazywać na brak związku technicznego między tymi urządzeniami a gazociągiem, zwłaszcza w kontekście funkcji, jaką ma spełniać kontener względem znajdujących się w nim urządzeń. Słusznie w związku z tym zarzucono w skardze kasacyjnej naruszenie przez Sąd pierwszej instancji art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 122 w zw. z art. 187 § 1 O.p. Z powyższych względów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę Sądowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania. O zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 203 pkt 1 i art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b i § 2 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U. z 2015 r. poz. 1804).