II FSK 463/19

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Jerzy Płusa Sędziowie NSA Jan Grzęda (sprawozdawca) WSA (del.) Wojciech Stachurski po rozpoznaniu w dniu 24 maja 2019 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe [...] od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 14 listopada 2018 r. sygn. akt I SA/Gl 621/18 w sprawie ze skargi Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe [...] na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach z dnia 12 kwietnia 2018 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2015 r. oddala skargę kasacyjną. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 14 listopada 2018 r. sygn. akt I SA/Gl 621/18 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe [...] (dalej jako "Nadleśnictwo") na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach (dalej jako "SKO") z dnia 12 kwietnia 2018 r. w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2015 r. W skardze kasacyjnej Nadleśnictwo, działając przez swojego pełnomocnika, zaskarżyło wyrok w całości. Zaskarżonemu wyrokowi, na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, z późn. zm.) - powoływanej dalej jako "P.p.s.a.", zarzuciło naruszenie prawa materialnego poprzez jego błędną wykładnię oraz niewłaściwe zastosowanie, polegające na naruszeniu: 1) art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 30 października 2002 r. o podatku leśnym (t.j. Dz.U. z 2016 r., .poz.374) oraz art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 849, z późn. zm.) - powoływanej dalej jako "u.p.o.l.", poprzez błędne ich zastosowanie polegające na przyjęciu, że grunty objęte zaskarżoną decyzją zostały zajęte na wykonywanie działalności gospodarczej innej niż działalność leśna oraz że nie można przyjmować, iż skoro teren oznaczony jest dalej jako "Ls" i nie nastąpiło jego wyłączenie z produkcji leśnej, to podlega zawsze opodatkowaniu podatkiem leśnym, podczas gdy stan faktyczny, okoliczności sprawy oraz prawidłowa i całościowa analiza materiału dowodowego poczyniona z uwzględnieniem zasad prawidłowego rozumowania, prowadzą do wniosku, że na tych gruntach prowadzona jest dalej wyłącznie działalność leśna w ściśle określonym znaczeniu; 2) art. 3 pkt 2 w zw. z art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 788), poprzez ich błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że fakt przebiegania linii energetycznych nad gruntami jednoznacznie przesądza o zajęciu gruntów na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie przesyłu energii elektrycznej i jednocześnie wyklucza możliwość prowadzenia gospodarki leśnej, podczas gdy ustawa wprost stanowi, że grunt pod liniami energetycznymi jest lasem, na którym w ramach sprawowanego zarządu Lasy Państwowe prowadzą gospodarkę leśną; 3) art. 336 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93, z późn. zm.) - powoływanej dalej jako "k.c.", poprzez jego błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że zakład energetyczny będący właścicielem linii energetycznej pozostaje w trwałym posiadaniu leśnej nieruchomości, podczas gdy okoliczności stanu faktycznego przeczą takiemu rozumieniu. Na tej podstawie Nadleśnictwo wniosło o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i orzeczenie reformacyjne, uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Sąd pierwszej instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania. Ponadto, Nadleśnictwo oświadczyło, że zrzeka się przeprowadzenia rozprawy. W odpowiedzi na skargę kasacyjną SKO wniosło o oddalenie skargi kasacyjnej. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna jest niezasadna. Mając na uwadze treść tej skargi, a przede wszystkim sformułowane w niej zarzuty, na wstępie należy wyjaśnić, że stosownie do art. 183 § 1 P.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej i z urzędu bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Rozpoznanie sprawy w granicach skargi kasacyjnej oznacza, że Naczelny Sąd Administracyjny związany jest wskazanymi w niej podstawami. W myśl art. 174 P.p.s.a., skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: 1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie; 2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Związanie Naczelnego Sądu Administracyjnego podstawami skargi kasacyjnej wymaga prawidłowego ich określenia w samej skardze. Oznacza to konieczność precyzyjnego wskazania konkretnych przepisów prawa, którym zdaniem autora skargi kasacyjnej, sąd uchybił. Naczelny Sąd Administracyjny będąc związany granicami skargi kasacyjnej może uwzględnić tylko te przepisy, które zostały wyraźnie wskazane jako naruszone. Natomiast nie jest władny badać, czy Sąd pierwszej instancji nie naruszył innych przepisów. Nie jest też uprawniony do samodzielnego konkretyzowania, uściślania, modyfikowania, czy też uzupełniania zarzutów i wychodzenia poza ramy, które zostały nakreślone w skardze kasacyjnej. Należy przy tym podkreślić, że przy sporządzaniu skargi kasacyjnej wprowadzono, tzw. przymus adwokacki, dotyczący także radców prawnych, a w sprawach obowiązków podatkowych - doradców podatkowych (art. 175 § 1 i 3 P.p.s.a.), aby nadać temu środkowi odwoławczemu charakter pisma o wysokim stopniu sformalizowania, gdy chodzi o wymagania dotyczące podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienia, jako istotnych elementów konstrukcji skargi kasacyjnej. Poczynienie powyższych uwag było niezbędne, wobec wystąpienia uchybień w konstrukcji rozpoznawanej skargi kasacyjnej, które objawiały się w nieprawidłowym formułowaniu zarzutów, co z kolei rzutuje w bezpośredni sposób na możliwość i zakres dokonania merytorycznej oceny zaskarżonego wyroku w ramach sprawowanej przez Naczelny Sąd Administracyjny kontroli instancyjnej. Rozpoznawana skarga kasacyjna oparta została wyłącznie na podstawie kasacyjnej z art. 174 pkt 1 P.p.s.a., czyli naruszeniu prawa materialnego. Wobec braku w tej skardze kasacyjnej zarzutów odnoszących się do naruszenia przez Sąd pierwszej instancji przepisów procesowych oraz uwzględniając omówione wyżej związanie Sądu kasacyjnego granicami skargi kasacyjnej, uznać należy, że stan faktyczny przyjęty przez Sąd pierwszej instancji w zaskarżonym wyroku nie został skutecznie podważony i w związku z tym jest także wiążący w rozpatrywanej sprawie dla Naczelnego Sądu Administracyjnego przy ocenie zarzutów skargi kasacyjnej dotyczących naruszenia prawa materialnego. W tym stanie rzeczy, skoro Sąd pierwszej instancji zaakceptował w zaskarżonym wyroku prawidłowość ustaleń faktycznych poczynionych w sprawie przez organy podatkowe, a elementem ustalonego przez nie stanu faktycznego sprawy było również i to, że sporne grunty znajdujące się pod liniami elektroenergetycznymi (wysokiego napięcia) były zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej przez przedsiębiorstwo zajmujące się przesyłem energii (Spółkę), to w tej sytuacji bezzasadny jest zarzut dotyczący naruszenia art. 1 ust. 1 u.p.l. oraz art. 2 ust. 2 u.p.o.l., poprzez błędne ich zastosowanie, albowiem w świetle treści tych przepisów, opodatkowanie podatkiem od nieruchomości nie zaś podatkiem leśnym uzależnione jest właśnie od wystąpienia stanu "zajęcia na prowadzenie działalności gospodarczej", co w niniejszej sprawie odnosiło się do lasów. Dodać przy tym należy, że zgodnie z utrwalonym orzecznictwem sądów administracyjnych, dokonanych w sprawie ustaleń faktycznych nie można skutecznie zakwestionować poprzez zarzuty naruszenia prawa materialnego, co próbowano czynić w analizowanym zarzucie powołując się w nim właśnie na "stan faktyczny sprawy i całościową analizę materiału dowodowego" oraz w pewnym zakresie opierając ten zarzut na założeniach co do stanu faktycznego odbiegających od poczynionych w tym zakresie przez te organy ustaleń, np. wskazując na okoliczność, że "na tych gruntach prowadzona jest dalej wyłącznie działalność leśna w ściśle oznaczonym znaczeniu." Bezzasadny jest zarzut skargi kasacyjnej dotyczący naruszenia art. 3 pkt 2 w zw. z art. 4 ust. 3 ustawy o lasach, albowiem organy podatkowe oraz Sąd pierwszej instancji nie dokonywały wykładni i nie stosowały tych przepisów, jako że dla potrzeb tej sprawy korzystały z definicji "lasu" przyjętej na gruncie przepisów u.p.o.l. - art. 1a ust. 3 pkt 2 tej ustawy. Podobnie bezzasadny jest również zarzut naruszenia art. 336 k.c. Organy podatkowe określając Nadleśnictwu wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości, uczyniły to zarówno w aspekcie przedmiotowym jak i podmiotowym na podstawie stosownych przepisów u.p.o.l. Natomiast istotnie, w niektórych przepisach tej ustawy, zwłaszcza w odniesieniu do podmiotowej sfery opodatkowania, nawiązuje się do cechy "posiadania". Jednakże formułując analizowany zarzut autor skargi kasacyjnej wskazując na naruszenie wyłącznie art. 336 k.c. nie powiązał tego przepisu z jakimkolwiek przepisem u.p.o.l., co czyni ten zarzut chybionym i jako takim bezskutecznym. Końcowo należy wyjaśnić, że uzasadnienie niniejszego orzeczenia oparte zostało na motywach przedstawionych przez NSA w wyroku z tego samego dnia , o sygn. akt II FSK 462/19, w którym Sąd wypowiadał się w sprawie Nadleśnictwa w tym samym podatku, jednak w innym okresie rozliczeniowym. W związku z powyższym uznając, że skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, Naczelny Sąd Administracyjny stosownie art. 184 P.p.s.a., skargę tę oddalił.