II FSK 838/22

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Tomasz Zborzyński, Sędzia NSA Maciej Jaśniewicz, Sędzia del. WSA Alicja Polańska (sprawozdawca), Protokolant Anna Dziewiż-Przychodzeń, po rozpoznaniu w dniu 1 kwietnia 2025 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A. S.A. z siedzibą w P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 9 lutego 2022 r., sygn. akt III SA/Wa 1172/21 w sprawie ze skargi A. S.A. z siedzibą w P. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 5 marca 2021 r., nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od A. S.A. z siedzibą w P. na rzecz Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej kwotę 480 (słownie: czterysta osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Wyrokiem z dnia 9 lutego 2022 r. sygn. akt III SA/Wa 1172/21 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę A. S.A. z siedzibą w P. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 5 marca 2021 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych. Wskazany wyrok jest dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych pod adresem http://orzeczenia.nsa.gov.pl. Skargą kasacyjną skarżąca - reprezentowana przez radcę prawnego - zaskarżyła w całości wyrok sądu pierwszej instancji, podnosząc zarzuty: 1) na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.); dalej: "p.p.s.a.", naruszenia przepisów prawa materialnego, tj.: a) art. 17 ust. 6a i 6b w zw. z ust. 1 pkt 34a oraz ust. 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1406 ze zm.); dalej: u.p.d.o.p., poprzez ich błędną wykładnię, a w konsekwencji również niewłaściwą ocenę co do ich zastosowania, które to naruszenie skutkowało uznaniem, że w przypadku realizacji poza terenem objętym decyzją o wsparciu: Funkcji Wsparcia, Funkcji Zarządu oraz działań Konsultantów Aptecznych, skarżąca jest zobowiązana do dokonania wyodrębnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 6a i 6b u.p.d.o.p., pomimo że realizacja Funkcji Wsparcia, Funkcji Zarządu oraz działań Konsultantów Aptecznych stanowi przejaw działalności pomocniczej, a co za tym idzie nie wypełnia znamion, od wypełnienia których uzależnione jest dokonanie wyodrębnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 6a i 6b u.p.d.o.p.; b) art. 3 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2021 r. poz. 162 ze zm.) w związku z art. 3 pkt 9 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) poprzez niewłaściwą ocenę co do ich zastosowania, tj. niezastosowanie w sprawie powołanych przepisów, definiujących działalność gospodarczą, a przez to błędną wykładnię art. 17 ust. 6a i 6b u.p.d.o.p.; c) § 1 w zw. z punktem 9 załącznika do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 24 grudnia 2007 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) (Dz.U. z 2007 r. Nr 251, poz. 1885 ze zm.) oraz art. 1 w zw. z pkt 6 sekcji II lit. C in principia, pkt 2 sekcji III lit. E oraz pkt 4 sekcji IV lit. B Załącznika do rozporządzenia Rady (EWG) Nr 696/93 w sprawie jednostek statystycznych do celów obserwacji i analizy systemu produkcyjnego we Wspólnocie (Dz. U. UE. L. z 1993 r. Nr 76, poz. 1), poprzez niewłaściwą ocenę co do ich zastosowania, tj. niezastosowanie w sprawie powołanych przepisów, definiujących działalność pomocniczą, a przez to błędną wykładnię art. 17 ust. 6a i 6b u.p.d.o.p. Podnosząc powyższe zarzuty skarżąca wniosła o: uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i rozpoznanie skargi albo przekazane sprawy do ponownego rozpoznania przez sąd pierwszej instancji; rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie; zasądzenie od organu na jej rzecz zwrotu kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego oraz kwotą opłat skarbowych, według norm prawem przypisanych. W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie i zasądzenie od skarżącej na jego rzecz kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna jako pozbawiona usprawiedliwionych podstaw kasacyjnych podlega oddaleniu. Sporna w sprawie jest wykładnia oraz zastosowanie do stanu faktycznego przedstawionego przez skarżącą we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów art. 17 ust. 6a i ust. 6b oraz ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1406 ze zm.); dalej: "u.p.d.o.p.". Przywołane przepisy stanowią, że: "W przypadku prowadzenia przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej również poza terenem specjalnej strefy ekonomicznej określonym w zezwoleniu lub terenem określonym w decyzji o wsparciu, działalność prowadzoną na terenie strefy lub na terenie określonym w decyzji o wsparciu wydziela się organizacyjnie, a wielkość zwolnienia określa się w oparciu o przychody i koszty uzyskania przychodów jednostki organizacyjnej prowadzącej działalność określoną w zezwoleniu lub w decyzji o wsparciu." (art. 17 ust. 6a). Przy ustalaniu wielkości zwolnienia od podatku dochodowego, przysługującego przedsiębiorcy prowadzącemu działalność na podstawie zezwolenia lub na podstawie decyzji o wsparciu za pośrednictwem jednostki organizacyjnej, o której mowa w ust. 6a, przepisy rozdziału 1a oddziału 2 stosuje się odpowiednio do transakcji między tą jednostką organizacyjną a pozostałą częścią przedsiębiorstwa podatnika." (art. 17 ust. 6b). "Zwolnienia podatkowe, o których mowa w ust. 1 pkt 34 i 34a, przysługują podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy lub na terenie określonym w decyzji o wsparciu." (art. 17 ust. 4). Z uzasadnienia wyroku sądu pierwszej instancji wynika, że we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej skarżąca przedstawiła stan faktyczny, w którym wskazała, że w zakresie swojej podstawowej działalności gospodarczej produkuje i dystrybuuje produkty lecznicze, wyroby medyczne i suplementy diety w Polsce oraz poza granicami kraju. Proces wytwarzania Produktów prowadzony jest w dwóch zakładach produkcyjnych w Polsce. Skarżąca jest centralną spółką w grupie kapitałowej, która obejmuje podmioty zlokalizowane zarówno w Polsce, jak i zagranicą, m.in. w H. i w W. Z uwagi na centralny charakter skarżącej w ramach grupy, niektóre jej działy wspierają podmioty w ramach grupy w wybranych "Funkcjach Wsparcia". W konsekwencji, skarżąca obciąża podmioty działające w ramach grupy kosztami wybranych Funkcji Wsparcia w zakresie, w jakim poszczególne podmioty grupy korzystają z Funkcji Wsparcia. Siedziba rejestrowa skarżącej znajduje się poza terenem objętym decyzją o wsparciu. Zarząd spółki zasadniczo zbiera się i podejmuje główne decyzje w "Biurach", tj. poza terenem objętym decyzją. Członek zarządu odpowiedzialny za obszar produkcji, a zatem obszar realizowany poprzez zakłady produkcyjne na terenie objętym decyzją, większość czynności realizuje z terenu objętego decyzją. Dodatkowo, z uwagi na centralny charakter spółki w ramach grupy, niektóre podmioty zagraniczne grupy obciążane są wybranymi kosztami członków zarządu spółki (m.in. koszty osobowe członka zarządu kalkulowane proporcjonalnie do jego zaangażowania w określoną sprawę, koszty podróży służbowych oraz spotkań, koszty opinii zewnętrznych zlecanych przez członków zarządu spółki w celu wsparcia podmiotów zagranicznych grupy), w zakresie w jakim poszczególni członkowie zarządu wspierają te podmioty jako dyrektorzy odpowiadający za poszczególne obszary działalności grupy. Obciążenie podmiotów zagranicznych grupy, poza kosztami członków zarządu spółki, może również obejmować koszty dyrektorów lub kierowników jednostek organizacyjnych spółki. Skarżąca realizuje nową inwestycję mającą na celu zwiększenie mocy produkcyjnych ośrodków produkcyjnych, w związku z którą uzyskała decyzję o wsparciu nr 32/2019 z dnia 20 grudnia 2019 r., wydaną na podstawie przepisów ustawy z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (Dz. U. z 2018 r. poz. 1162 ze zm.); dalej: "u.w.n.i.". Ponadto, skarżąca, poza działalnością produkcyjną realizowaną na terenie objętym decyzją o wsparciu, prowadzić będzie również inną działalność (np. handlową), poprzez Biuro, w biurowcu, z której osiągać będzie przychód "pozastrefowy", opodatkowany podatkiem dochodowym od osób prawnych na zasadach ogólnych. Dodatkowo, realizując podstawową strategię spółki polegającą na rozwijaniu innowacyjnych rozwiązań i budowaniu tym samym wartości firmy, jako przedsiębiorstwa innowacyjnego, w ramach swojej działalności skarżąca prowadzi w sposób systematyczny w Centrum Badawczo-Rozwojowym prace badawczo-rozwojowe (B+R). Skarżąca uzyskała interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 8 kwietnia 2020 r. nr [...], potwierdzającą stanowisko skarżącej, zgodnie z którym: "W związku z faktem, że teren, na którym jest umiejscowione Centrum Badawczo-Rozwojowe znajduje się poza działkami ujętymi w decyzji o wsparciu, skarżąca będzie zobligowana do przeprowadzenia wydzielenia, o którym mowa w art. 17 ust. 6a i ust. 6b u.p.d.o.p.". Ponadto skarżąca wskazała, że poza terenem objętym decyzją o wsparciu, prowadzi działalność również poprzez Biuro i biurowiec, w których realizuje działalność handlową, prace B+R, jak również czynności działów zajmujących się wsparciem prawnym, administracyjnym oraz organizacyjnym podstawowych obszarów działalności gospodarczej spółki, w szczególności przez "Funkcje Wsparcia", obejmujące m.in. obsługę prawną oraz podatkową, dokonywanie zakupów, HR, IT, jak też "Funkcje Zarządu", obejmujące m.in. funkcje realizowane przez członków zarządu spółki, dyrektorów lub kierowników jednostek organizacyjnych oraz pracowników zespołu marketingu strategicznego, którzy obok pracy na rzecz spółki wspierają również podmioty zagraniczne grupy. Dodatkowo, skarżąca zatrudnia zespół konsultantów aptecznych, zajmujących się nawiązywaniem i rozwojem współpracy z kierownikami aptek oraz farmaceutami, implementację strategii sprzedażowo-marketingowej w aptekach, realizację celów biznesowych i promocyjnych ("Konsultanci Apteczni"). Działalność zespołu Konsultantów Aptecznych dotyczy zarówno produktów wytworzonych na terenie objętym decyzją o wsparciu, jak i towarów handlowych sprzedawanych przez skarżącą. Z uwagi na terenowy charakter realizowanych działań zespołu, Konsultanci Apteczni realizują swoje czynności na całym terytorium Polski. W związku z czynnościami Funkcji Wsparcia, Funkcji Zarządu oraz Konsultantów Aptecznych skarżąca ponosi koszty uzyskania przychodów, miedzy innymi koszty personelu realizującego ww. czynności i obsługującego zarząd, koszty utrzymania Biura, koszty podróży służbowych. Na tle tego stanu faktycznego skarżąca zadała pytanie, czy jest lub będzie zobowiązana do przeprowadzenia wydzielenia, o którym mowa w art. 17 ust. 6a i ust. 6b u.p.d.o.p., z uwagi na realizację poza terenem objętym decyzją o wsparciu nr 32/2019 z dnia 20 grudnia 2019 r., czyli decyzji, o której mowa w rozdziale 3 u.w.n.i., Funkcji Wsparcia, Funkcji Zarządu oraz działań Konsultantów Aptecznych. Według skarżącej realizacja Funkcji Wsparcia, Funkcji Zarządu oraz czynności Konsultantów Aptecznych, poza terenem objętym decyzją o wsparciu, stanowi przejaw działalności pomocniczej, nie zaś odrębnej działalności gospodarczej, a co za tym idzie, nie występuje konieczność dokonania wydzielenia organizacyjnego, o którym mowa w art. 17 ust. 6a i 6b u.p.d.o.p. Organ interpretacyjny ocenił stanowisko skarżącej jako nieprawidłowe, uznając, że realizacja ww. funkcji i czynności poza terenem objętym decyzją o wsparciu, nie stanowi przejawu działalności pomocniczej i z tego względu skarżąca powinna dokonać wydzielenia organizacyjnego, o którym mowa w art. 17 ust. 6a i 6b u.p.d.o.p. Sąd pierwszej instancji, dokonując zaś oceny stanowiska organu interpretacyjnego, zgodził się z organem, że skarżąca powinna dokonać wydzielenia organizacyjnego, o którym mowa w art. 17 ust. 6a i 6b u.p.d.o.p. Naczelny Sąd Administracyjny - na tle opisanego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej stanu faktycznego i powołanej regulacji prawnej, która stanowiła podstawę oceny stanowiska skarżącej - podziela pogląd sądu pierwszej instancji, że Funkcja Wsparcia, Funkcja Zarządu oraz czynności Konsultantów Aptecznych, wykonywane poza terenem objętym decyzją o wsparciu, nie stanowią przejawu działalności pomocniczej, lecz odrębną działalność gospodarczą, a co za tym idzie, istnieje konieczność dokonania wydzielenia organizacyjnego, o którym mowa w art. 17 ust. 6a i 6b u.p.d.o.p. Wskazać należy na wstępie, że brak definicji ustawowej terminu "działalności gospodarczej" prowadzonej na terenie objętym "decyzją o wsparciu" (poprzednio: "na terenie specjalnej strefy ekonomicznej"), użytego w art. 14 ust. 1 pkt 2 u.w.n.i. rodzi liczne wątpliwości i trudności interpretacyjne. Zawarta w tym przepisie regulacja, w powiązaniu z art. 17 ust. 1 pkt 34a i ust. 4 u.p.d.o.p., ma charakter przedmiotowy i odnosi się do dochodów uzyskanych z określonego źródła, tj. działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem, że działalność ta jest prowadzona w określonym miejscu i na podstawie decyzji o wsparciu. Dokonując oceny - na gruncie art. 17 ust. 1 pkt 34a i ust. 4 u.p.d.o.p. - czy dana działalność może zostać objęta zwolnieniem podatkowym, w każdym przypadku niezbędne jest zatem ustalenie, czy dochody są uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie wskazanym w decyzji o wsparciu (art. 15 ust. 1 u.w.n.i.). Skarżąca we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wprost wskazała, że prowadzi także działalność poza terenem określonym w decyzji o wsparciu, bowiem - poza działalnością produkcyjną, która będzie realizowana na terenie (nowej) inwestycji objętej decyzją o wsparciu - prowadzi również inną działalność (np. handlową), z której osiąga przychód "pozastrefowy" (opodatkowany podatkiem dochodowym od osób prawnych na zasadach ogólnych), oraz, że obecnie prowadzi działalność gospodarczą (produkcyjną) w istniejących już zakładach produkcyjnych (w zakresie sklasyfikowanym w kodach PKWIU, które zostały ujęte w decyzji o wsparciu) i osiąga z tej działalności produkcyjnej przychód (sprzedaje produkty wyprodukowane na terenie tych zakładów), także na terenie, który został również wskazany w decyzji o wsparciu. Dodatkowo, skarżąca prowadzi w sposób systematyczny prace badawczo-rozwojowe (B+R) w ramach dwóch wyodrębnionych Centrów Badawczo-Rozwojowych, znajdujących się poza działkami ujętymi w decyzji o wsparciu. Jak prawidłowo dostrzegł sąd pierwszej instancji, skoro skarżąca - poza zasadniczą działalnością gospodarczą prowadzoną w zakładach produkcyjnych położonych na terenie objętym decyzją o wsparciu - prowadzi także działalność (np. handlową, B+R, wsparcia), poprzez Biuro i biurowiec położone poza terenem objętym decyzją o wsparciu (Funkcje Wsparcia, Funkcje Zarządu, działania Konsultantów Aptecznych), które wspierają całokształt działalności gospodarczej spółki, w tym działalność produkcyjną realizowaną na podstawie decyzji o wsparciu na terenie objętym decyzją o wsparciu, ale która to działalność - z uwagi na pozycję skarżącej w grupie kapitałowej - obejmuje także podmioty zlokalizowane zarówno w Polsce, jak i zagranicą, m.in. w H. i w W., to obciąża te inne podmioty z grupy kosztami wybranych Funkcji Wsparcia (np. kosztami członków zarządu spółki, w zakresie w jakim poszczególni członkowie zarządu wspierają te podmioty jako dyrektorzy odpowiadający za poszczególne obszary działalności grupy, a także koszty dyrektorów lub kierowników jednostek organizacyjnych spółki, np. dyrektora ds. [...] i aliansów strategicznych, kierownika ds. rekrutacji lub dyrektorów odpowiedzialnych za dany rynek zagraniczny, w przypadkach w jakich wspomagają oni członków zarządu spółki we wsparciu podmiotów zagranicznych grupy; zarząd spółki wspierany jest przez zespół marketingu strategicznego, który pełni funkcje analityczne i doradcze). Ta sytuacja powoduje, że wybrane koszty, np. zespołu marketingu, mogą obciążać podmioty zagraniczne. Skoro więc skarżąca, w związku z czynnościami Funkcji Wsparcia, Funkcji Zarządu oraz działań Konsultantów Aptecznych, ponosi koszty uzyskania przychodów, miedzy innymi koszty personelu realizującego ww. czynności i obsługującego zarząd, koszty utrzymania Biura i biurowca, koszty podróży służbowych, które to czynności wspierają, zarówno działalność, z której dochody podlegają zwolnieniu, jak i działalność, z której dochody podlegają opodatkowaniu, to opisane czynności nie stanowią działalności pomocniczej wobec działalności objętej decyzją o wsparciu. W konsekwencji powyższej, prawidłowej oceny dokonanej przez sąd pierwszej instancji, skarżąca będzie również zobowiązana do wydzielenia organizacyjnego, o którym mowa w art. 17 ust. 6a i 6b u.p.d.o.p., gdyż Funkcja Wsparcia, Funkcja Zarządu i działania Konsultantów Aptecznych wpływają na zakres korzystania przez nią ze zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 34a u.p.d.o.p. Fakt wykorzystywania tych funkcji i działań także w celu osiągania przychodów, które nie podlegają zwolnieniu z opodatkowania, powoduje, że w takiej sytuacji - na podstawie art. 17 ust. 6a u.p.d.o.p. - skarżąca powinna dokonać wyodrębnienia organizacyjnego działalności związanej z funkcjami i działaniami realizowanymi poza trenem objętym decyzją o wsparciu. Według Naczelnego Sądu Administracyjnego prawidłowa wykładnia powołanych przepisów, dokonana w sprawie przez sąd pierwszej instancji, prowadzi do uprawnionego wniosku, że gdy przedsiębiorca prowadzi działalność zwolnioną (wynikającą z decyzji o wsparciu) oraz działalność opodatkowaną, konieczne jest prowadzenie ksiąg rachunkowych w taki sposób, aby możliwe było precyzyjne rozdzielenie przychodów i kosztów uzyskania przychodów, związanych z działalnością prowadzoną na terenie określonym w decyzji o wsparciu i działalnością poza terenem wynikającym z tej decyzji. Wbrew zarzutom skargi kasacyjnej, sąd pierwszej instancji nie naruszył także przepisów § 1 w zw. z punktem 9 załącznika do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 24 grudnia 2007 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) (Dz.U. z 2007 r. Nr 251, poz. 1885 ze zm.) oraz art. 1 w zw. z pkt 6 sekcji II lit. C in principia, pkt 2 sekcji III lit. E oraz pkt 4 sekcji IV lit. B Załącznika do rozporządzenia Rady (EWG) Nr 696/93 w sprawie jednostek statystycznych do celów obserwacji i analizy systemu produkcyjnego we Wspólnocie (Dz. U. UE. L. z 1993 r. Nr 76, poz. 1) - poprzez niewłaściwą ocenę co do ich zastosowania, tj. niezastosowanie w sprawie powołanych przepisów, definiujących działalność pomocniczą, a przez to błędną wykładnię art. 17 ust. 6a i 6b u.p.d.o.p. - bowiem skoro ww. funkcje i działania służą obu ww. rodzajom działalności, to nie można ich traktować jako działalności pomocniczej wyłącznie do działalności zwolnionej od opodatkowania, tym bardziej, że Funkcja Wsparcia oraz Funkcja Zarządu same w sobie mogą być źródłem uzyskania przychodów (podmioty zagraniczne mają być obciążane związanymi z nimi kosztami, tj. pokrywać koszty działania pracowników zatrudnionych przy wykonywaniu Funkcji Wsparcia oraz członków zarządu i zespołu marketingi strategicznego). Zbędne więc było analizowanie w sprawie wskazanych przepisów dotyczących działalności pomocniczej. Nie zasługiwał na uwzględnienie również zarzut naruszenia art. 3 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2021 r. poz. 162 ze zm.); dalej: "u.p.p.", w związku z art. 3 pkt 9 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.); dalej: "O.p." - poprzez niewłaściwą ocenę co do ich zastosowania, tj. niezastosowanie w sprawie powołanych przepisów, definiujących działalność gospodarczą, a przez to błędną wykładnię art. 17 ust. 6a i 6b u.p.d.o.p. - bowiem, jak już wskazano, w sprawie należało dokonać wykładni terminu "działalność gospodarcza" prowadzona na terenie objętym "decyzją o wsparciu", a nie definicji terminu "działalność gospodarcza" ujętego w art. 3 u.p.p., czy w art. 3 pkt 9 O.p. Z ww. przyczyn, Naczelny Sąd Administracyjny - na podstawie art.184 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.); dalej: "p.p.s.a." - orzekł o oddaleniu skargi kasacyjnej. O kosztach postępowania kasacyjnego w wysokości 480 zł orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1, art. 205 § 2, art. 207 § 1 i art. 209 p.p.s.a. Zasądzony zwrot kosztów obejmuje koszty zastępstwa procesowego radcy prawnego organu ustalone na podstawie § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a w zw. z pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2023 r. poz. 1935 ze zm.). /-/ A. Polańska /-/ T. Zborzyński /-/ M. Jaśniewicz