II FSK 898/07

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Jerzy Rypina, Sędziowie: NSA Stefan Babiarz, WSA del. Sławomir Presnarowicz (sprawozdawca), Protokolant Paweł Koluch, po rozpoznaniu w dniu 10 października 2008 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M. S. i J. G.-S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 12 grudnia 2006 r. sygn. akt I SA/Gd 710/06 w sprawie ze skargi M. S. i J. G.-S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w G. z dnia 6 lipca 2006 r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1999 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od M. S. i J. G.-S. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w G. kwotę 180 (sto siemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. 3) zarządza zwrot z kasy Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku na rzecz M. S. i J. G.-S. kwoty 100 (sto) złotych tytułem nadpłaconego wpisu od skargi kasacyjnej. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku wyrokiem z dnia 12 grudnia 2006 r., sygn. akt I SA/Gd 710/06, oddalił skargę M.S. i J. G. - S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w G. z dnia 6 lipca 2006 r. nr ... w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999 r. Podstawą prawną powyższego orzeczenia Sądu I instancji był art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, ze zm. ), określanej dalej p.p.s.a. Z ustaleń stanu faktycznego podanego w zaskarżonym wyroku wynika, że pismami z dnia 30 grudnia 2005 r., małżonkowie M. S. i J. G. - S. wystąpili o wznowienie postępowania podatkowego w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999 r., zakończonego decyzją ostateczną wydaną przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w G. z dnia 25 lutego 2005 r. W uzasadnieniu wnioskodawcy wskazując na treść art. 240 § 1 pkt 7 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), dalej jako o.p., wnosili o uchylenie powyższego rozstrzygnięcia organu podatkowego I instancji. Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w G. po wznowieniu postępowania w przedmiotowej sprawie, decyzją z dnia 14 marca 2006 r., odmówił uchylenia decyzji z dnia 25 lutego 2005 r., stwierdzając, że w sprawie nie zachodzi ani żadna z przesłanek z art. 240 § 1 pkt 1-6 i 8 o.p., ani nie zaistniała także przesłanka z art. 240 § 1 pkt 7 o.p. Decyzja Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w G., której uchylenia domagała się strona, nie została wydana na podstawie innej decyzji lub orzeczenia sądu. Wskutek wniesienia odwołania, Dyrektor Izby Skarbowej w G. decyzją z dnia 6 lipca 2006 r. ..., utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu swojej decyzji organ odwoławczy stwierdził, że nie znajduje podstaw do uchylenia zaskarżonej decyzji. Na powyższe rozstrzygnięcie Dyrektora Izby Skarbowej w G. strona wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, dalej określanego jako WSA, w której zażądała uchylenia decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w G. z dnia 14 marca 2006 r., oraz uchylenia decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w G. z dnia 25 lutego 2005 r.; wznowienia postępowania podatkowego za rok 1999 i uchylenia lub sprostowania decyzji ostatecznej Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w G. z dnia 25 lutego 2005 r.; przeprowadzenia odrębnych postępowań podatkowych za rok 1999 dla każdego z podatników; uchylenia dotychczas dokonanych czynności egzekucyjnych w zakresie domiaru w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999 r. oraz wydania decyzji o przedawnieniu zobowiązań podatkowych za 1999 r. WSA w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku z dnia 12 grudnia 2006 r. oddalającego powyższą skargę zauważał, że zawarte w niej zarzuty są niezasadne. Sąd I instancji bardzo szczegółowo i wyczerpująco odniósł się do wszystkich argumentów, przedstawionych w powyższym piśmie skarżących. W skardze kasacyjnej do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie, pełnomocnik M. S. i J. G.-S., adwokat, zaskarżył w całości przedmiotowy wyrok i zarzucił mu: - naruszenie przepisów postępowania, którego uchybienie miało wpływ na wynik sprawy, a mianowicie naruszenie art. 240 § 1 pkt 1 o.p., poprzez nieuwzględnienie oczywistego faktu oparcia dotychczasowych orzeczeń o okoliczności sprawy, które były fałszywe, a związane są z nie uznaniem wpływu korekty zeznania podatkowego, które skarżący przesłali do [...] Urzędu Skarbowego w G.. W konsekwencji powyższych naruszeń pełnomocnik wniósł o uchylenie zaskarżonego orzeczenia w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA oraz o zasądzenie zwrotu kosztów procesu według norm przepisanych. W krótkim uzasadnieniu skargi kasacyjnej podniesiono argumenty uprzednio wskazywane w odwołaniu od decyzji organu podatkowego I instancji oraz w skardze do Sądu I instancji. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej w G., wniósł o jej odrzucenie, ewentualnie o jej oddalenie i zasądzenie kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż nie zawiera usprawiedliwionych podstaw kasacyjnych. Treść i forma skargi kasacyjnej w istocie uniemożliwiają Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu zajęcie merytorycznego stanowiska w sprawie. W postępowaniu przed sądami administracyjnymi skarga kasacyjna ma charakter szczególnie sformalizowanego środka odwoławczego. W myśl art. 176 p.p.s.a., skarga kasacyjna powinna między innymi zawierać przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie. Unormowania art. 174 p.p.s.a. wskazują, iż skargę kasacyjną można oprzeć na: naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1) albo naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2). W orzecznictwie sądowym podkreśla się, iż dopełnienie wymogu wskazania podstaw skargi kasacyjnej zakreślonych w powołanym przepisie art. 174 p.p.s.a. jest konieczne, ponieważ wyznacza granice skargi kasacyjnej, którymi jest związany Naczelny Sąd Administracyjny (art. 183 § 1 p.p.s.a.). Przytoczenie podstawy kasacyjnej musi być precyzyjne, gdyż - z uwagi na związanie sądu kasacyjnego granicami skargi kasacyjnej - Naczelny Sąd Administracyjny może uwzględnić tylko te przepisy, które zostały wyraźnie wskazane w skardze kasacyjnej jako naruszone (zob. wyrok NSA z 14.12.2005 r., sygn. akt I FSK 383/05, opublikowany w: LEX nr 187517). Warunek przytoczenia podstaw zaskarżenia i ich uzasadnienia nie jest spełniony, gdy skarga kasacyjna zawiera wywody, zmuszające sąd kasacyjny do domyślania się, który przepis prawa skarżący miał na uwadze, podnosząc zarzut naruszenia prawa materialnego lub przepisów postępowania. Przepis ten musi być wskazany wyraźnie ( por. uzasadnienie postanowienia SN z dnia 7 kwietnia 1997 r., sygn. akt III CKN 29/97, opublikowany w: OSNC 1997, nr 6-7, poz. 96). Wyjątkiem są tu jedynie przesłanki nieważności postępowania, które Sąd bierze pod rozwagę z urzędu. Przed przystąpieniem do oceny zarzutów skargi kasacyjnej zbadano, czy nie zaistniała którakolwiek z przesłanek nieważności określonych w art. 183 § 2 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że w przedmiotowej sprawie nie wystąpiła żadna z przyczyn nieważności, wskazywana w przywoływanym unormowaniu. W rozpatrywanej sprawie autor skargi kasacyjnej podnosząc zarzut naruszenia unormowań art. 240 § 1 pkt 1 o.p., nie wskazał, z której podstawy zakreślonej w powołanym przepisie art. 174 p.p.s.a., wywodzi skargę kasacyjną. Nie podał również, czy skargę kasacyjną opiera na naruszeniu prawa przez błędną jego wykładnię, czy przez jego niewłaściwe zastosowanie. W podstawie skargi kasacyjnej jej autor powołał się na naruszenie art. 240 § 1 pkt 1 o.p., "poprzez nieuwzględnienie oczywistego faktu oparcia dotychczasowych orzeczeń o okoliczności sprawy, które były fałszywe, a związane są z nie uznaniem wpływu korekty zeznania podatkowego, które skarżący przesłali do [...] Urzędu Skarbowego w G.". Naczelny Sąd Administracyjny zwraca jednak uwagę, że podstawą do wydania decyzji przez organy podatkowe, stanowił przepis zawarty w art. 233 § 1 pkt 1 o.p. oraz art. 245 § 1 pkt 2 o.p. Natomiast podstawą prawną do wydania zaskarżonego wyroku przez WSA, było unormowanie art. 151 p.p.s.a. W tym przypadku, należało zatem właściwie powiązać regulacje p.p.s.a. ( art. 151) z odpowiednimi przepisami o.p. [(art. 233 § 1 pkt 1 o.p., art. 245 § 1 pkt 2 o.p. w zw. z art. 240 § 1 pkt 5 o.p., art. 240 § 1 pkt 7 o.p. ); zob. B. Dauter, Zarys metodyki pracy sędziego sądu administracyjnego, Warszawa 2008, s. 357. ]. Dlatego też, należy stwierdzić, iż powołanie przepisów postępowania podatkowego, w oderwaniu od będących podstawą zaskarżonego wyroku przepisów postępowania sadowego, nie może być uznane za spełniające przesłanki podstaw kasacyjnych, o których mowa art. 174 pkt 2 p.p.s.a. Przedmiotem kontroli w postępowaniu kasacyjnym, stosownie do treści art. 173 § 1 p.p.s.a., jest bowiem orzeczenie sądu ( więcej na ten temat zob. wyrok NSA z 23 stycznia 2008 r., sygn. akt II FSK 1595/06, nie publikowany; wyrok NSA z 21 kwietnia 2004 r., sygn. akt FSK 181/04 opublikowany w: ONSA i WSA 2004, Nr 2, poz. 36; zob. B. Gruszczyński w: B. Dauter, B. Gruszczyński, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Warszawa 2006, s. 377 i n; B. Gruszczyński, Jak uniknąć błędów przy składaniu skarg kasacyjnych, Prawo i Podatki, 2005 r., Nr 1 i Nr 2. ). Za utrwalony w orzecznictwie pozostaje pogląd, że postępowanie nadzorcze, w szczególności dotyczące wznowienia postępowania podatkowego, nie służy załatwieniu sprawy podatkowej. Jego podstawowym celem nie jest orzekanie o obowiązkach i prawach strony, wynikających z podatkowego prawa materialnego, lecz zbadanie orzeczenia wydanego w postępowaniu zwykłym pod kątem zaistnienia przesłanek, wymienionych w art. 240 § 1 o.p. Można więc powiedzieć, że przedmiotem decyzji wydanej w postępowaniu nadzorczym jest inna decyzja, a nie rozstrzygnięcie sprawy podatkowej (zob. na przykład wyrok NSA z dnia 25 listopada 2005 r., I FSK 268/05, opublikowany w: LEX nr 187911). W tym stanie rzeczy, Naczelny Sąd Administracyjny uznał skargę kasacyjną jako nie zasługującą na uwzględnienie i stosując przepisy art. 184 p.p.s.a., oraz będąc związany wnioskami skargi kasacyjnej, poprzez treść art. 183 § 1 p.p.s.a., orzekł o oddaleniu skargi. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny w pkt 3 niniejszego wyroku zasądził zwrot z kasy Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku na rzecz M. S. i J. G. - S. kwoty 100 złotych, gdyż kwota ta stanowi nadpłacony wpis od skargi kasacyjnej. Stosownie bowiem do treści § 2 ust. 5 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 grudnia 2003 r. w sprawie wysokości oraz szczegółowych zasad pobierania wpisu w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 221, poz. 2193, ze zm.), w sprawach skarg dotyczących między innymi decyzji wydanych w trybie wznowienia postępowania administracyjnego, pobiera się wpis stały w wysokości 200 zł. Przy czym, w myśl § 3 powołanego rozporządzenia Rady Ministrów, wpis od skargi kasacyjnej, wynosi połowę wpisu od skargi, nie mniej jednak niż 100 zł. W tej sytuacji właściwie pobrany wpis od skargi kasacyjnej w przedmiotowej sprawie nie powinien wynosić 200 złotych, lecz 100 złotych.