II GSK 29/06

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Drachal, Sędziowie NSA Jan Kacprzak (spr.), Janusz Zajda, Protokolant Katarzyna Warchoł, po rozpoznaniu w dniu 6 kwietnia 2006 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Gminy Miejskiej Jasło od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 15 września 2005 r. sygn. akt I SA/Rz 211/05 w sprawie ze skargi Gminy Miejskiej Jasło na uchwałę Kolegium Regionalnej Izby Obrachunkowej w Rzeszowie z dnia 01 marca 2005 r. Nr IX/1316/2005 w przedmiocie budżetu gminy 1. uchyla zaskarżony wyrok, 2. uchyla uchwałę Kolegium Regionalnej Izby Obrachunkowej w Rzeszowie z dnia 01 marca 2005 r. Nr IX/1316/2005, 3. zasądza od Regionalnej Izby Obrachunkowej w Rzeszowie na rzecz Gminy Miejskiej Jasło kwotę 670 (sześćset siedemdziesiąt) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego za obie instancje. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie wyrokiem z dnia 15 września 2005 r., po rozpoznaniu sprawy ze skargi Gminy Miejskiej Jasło na uchwałę Kolegium Regionalnej Izby Obrachunkowej w Rzeszowie z dnia 1 marca 2005 r. nr IX/1316/2005 w przedmiocie stwierdzenia nieważności uchwały nr XXXII/250/2004 Rady Miejskiej Jasła w części dotyczącej zaplanowania wydatków budżetu na dofinansowanie inwestycji zakładu budżetowego, oddalił skargę. Sąd orzekał w oparciu o następujący stan faktyczny: Rada Miejska Jasła podjęła w dniu 30 grudnia 2004 r. Uchwałę Nr XXXII/250/2004 w sprawie uchwalenia budżetu miasta Jasła na 2005 r. Uchwałą Nr V/960/2005 z dnia 1 lutego 2005 r. Kolegium Regionalnej Izby Obrachunkowej w Rzeszowie wskazało Radzie nieprawidłowości w uchwale budżetowej, stanowiące istotne naruszenie prawa. Rada Miejska Jasła dokonała zmian w uchwale budżetowej, uwzględniając trzy spośród czterech wskazań organu nadzoru. Bez zmian pozostały zapisy dotyczące zaplanowania w budżecie miasta dotacji dla Z.M.K.S., działającego w formie zakładu budżetowego, na modernizację stacji paliw, w wysokości 70.000,00 zł. Uchwałą Nr IX/1316/2005 z dnia 1 marca 2005 r. Kolegium Regionalnej Izby Obrachunkowej w Rzeszowie stwierdziło nieważność uchwały nr XXXII/250/2004 Rady Miejskiej Jasła z dnia 30 grudnia 2004 r. w części dotyczącej zaplanowania wydatków budżetu w wysokości 70.000,00 zł w formie dotacji dla ZMKS w Jaśle - zakładu budżetowego, na modernizację stacji paliw i w ślad za tym o tę samą kwotę planu przychodów i wydatków Z.M.K.S. w Jaśle oraz ustaliło budżet miasta Jasła w części dotkniętej nieważnością. W ocenie organu nadzoru uchwała narusza przepisy art.19 ust. 8 w związku z art. 117 ustawy z dnia 26 listopada 1998 r. o finansach publicznych (Dz.U. Nr 15 z 2003 r., poz.148 ze zm.), zwanej dalej u.f.p., ponieważ dotacja przyznana ZMKS w Jaśle na modernizację stacji paliw nie ma charakteru dotacji przedmiotowej, lecz jest dotacją inwestycyjną, a tej ostatniej gmina nie może udzielić zakładowi budżetowemu wobec braku odrębnych przepisów, o których mowa w art.19 ust. 8 u.f.p. Na rozstrzygnięcie nadzorcze Kolegium Regionalnej Izby Obrachunkowej w Rzeszowie Gmina Miejska Jasło złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, wnosząc o jego uchylenie i zasądzenie na rzecz skarżącej zwrotu kosztów postępowania. Skarżąca zarzuciła naruszenie przepisów art. 19 ust. 8, art. 111 ust. 3 w zw. z art. 69 ust. 6 pkt 2, art. 117 w zw. z art. 69 ust. 4 pkt 3 u.f.p., art. 12 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 7 października1992 r. o regionalnych izbach obrachunkowych (Dz.U. Nr 55 z 2001 r., poz. 577 ze zm.) oraz naruszenie przepisów postępowania administracyjnego. W uzasadnieniu skargi podniosła, że przyznana dotacja na modernizację stacji paliw nie jest dotacją przedmiotową lecz celową, przeznaczoną na realizację inwestycji, dlatego przy jej uchwalaniu Rada nie stosowała przepisów art. 117 w zw. z art. 69 ust.4 pkt 3 u.f.p. Możliwość przyznania dotacji celowej wynika z art. 19 ust. 8 w zw. z art. 111 ust. 3 i art. 69 ust. 6 u.f.p., a zawarte w art. 19 ust.8 sformułowanie "w odrębnych przepisach" oznacza nie tylko przepisy ustawowe, lecz także inne normy, w tym również stanowione przez radę gminy. Dokonując analizy niektórych przepisów rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z dnia 20 czerwca 2002 r. w sprawie "Zasad techniki prawodawczej" (Dz.U. Nr 100 z 2002 r., poz. 908 ze zm.) w odniesieniu do u.f.p., Konstytucji RP (art. 163) i ustawy o samorządzie gminnym (rozdział 2), skarżąca wywiodła, że gmina posiada kompetencje do ustalenia w uchwale budżetowej zakresu i kwoty dotacji celowej na inwestycje dla zakładu budżetowego. Skoro bowiem obowiązujące przepisy nie wskazują do czyich kompetencji należy określenie odrębnych przepisów, o których mowa w art. 19 u.f.p., to niewątpliwie należy to do kompetencji gminy, gdyż inne rozumienie ww. przepisu ograniczałoby samodzielność gminy gwarantowaną przepisami Konstytucji RP i ustawy o samorządzie gminnym. Zdaniem skarżącej całość kompetencji w zakresie finansowania działalności zakładu budżetowego należy do zakresu działania gminy, a stosownych rozstrzygnięć w tym zakresie − również w kwestii dotowania zakładu budżetowego − dokonuje Rada w uchwale budżetowej, przy czym zakres dotacji musi mieścić się w zakresie działania gminy określonym w rozdziale 2 ustawy o samorządzie gminnym. Skarżąca zwróciła uwagę na treść art. 111 ust.3 u.f.p., który stanowi, że podziału wydatków budżetu jednostki samorządu terytorialnego dokonuje się zgodnie z art. 69 ustawy. Oznacza to, że podział wydatków inwestycyjnych określony w art. 69 ust. 6 pkt 2 jest aktualny w odniesieniu do budżetu gminy. Przepis art. 69 ust. 6 pkt 2 wyraźnie mówi o dotacjach celowych na finansowanie lub dofinansowanie kosztów realizacji inwestycji, natomiast przepis art. 124 ustawy jest podstawą prawną ujęcia wszelkich dotacji, w tym również dla zakładu budżetowego, w uchwale budżetowej gminy. W odpowiedzi na skargę organ nadzoru wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonym rozstrzygnięciu nadzorczym. Zdaniem Kolegium Regionalnej Izby Obrachunkowej w Rzeszowie "odrębne przepisy", do których odsyła art. 19 ust. 8 u.f.p., to przepisy tej ustawy. Wprawdzie przepis art. 69, zawarty w dziale "Budżet państwa", określa rodzaje wydatków i ich definicje, lecz nie stanowi samodzielnej podstawy przyznania dotacji celowych dla zakładów budżetowych (dla państwowych zakładów budżetowych przepisem takim jest art. 74 u.f.p.). Natomiast w dziale IV u.f.p. brak odpowiedniego przepisu, co oznacza, że z budżetu gminy dotacje celowe na inwestycje nie mogą być udzielane. Organ nadzoru dodał też, że zasada samodzielności gminy nie oznacza dowolności w zakresie wydatkowania środków finansowych, gdyż w ramach gospodarki finansowej organom gminy wolno tylko to, na co zezwalają ustawy. W ocenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego brak w aktualnym stanie prawnym przepisu, który zezwalałby na udzielenie zakładowi budżetowemu dotacji celowej z budżetu gminy. W zakresie gospodarki finansowej nie obowiązuje zasada domniemania kompetencji, dlatego do wydatkowania środków budżetowych gmina musi mieć wyraźne normatywne umocowanie, nie wystarczy ogólne odwołanie się do przepisów Konstytucji RP i ustawowych zadań gminy, ani wywodzenie upoważnienia z zasad techniki prawodawczej. Powołane przez skarżącą gminę przepisy u.f.p. są w tym zakresie niewystarczające. W szczególności art. 19 ust. 8 u.f.p., zawarty w rozdziale 3 ustawy ("Formy organizacyjno-prawne jednostek sektora finansów publicznych"), który stanowi, że w zakresie określonym w odrębnych przepisach zakład budżetowy może otrzymywać dotację podmiotową lub dotację celową na dofinansowanie kosztów realizacji inwestycji, odnosi się do wszystkich zakładów budżetowych, również państwowych, natomiast odesłanie do odrębnych przepisów oznacza, że przepis art. 19 ust. 8 nie może stanowić samodzielnej podstawy do udzielenia takiej dotacji, tym bardziej że nie określa on źródła dotacji (budżet państwa czy budżet gminy), tylko formy finansowania zakładu budżetowego. Konkretyzacji przepisów ogólnych należy poszukiwać przede wszystkim w innych działach u.f.p., które stanowią "odrębne przepisy" w rozumieniu art. 19 ust. 8. W odniesieniu do zakładów budżetowych finansowanych z budżetu państwa takimi odrębnymi przepisami są art. 73 i art. 74 (zawarte w dziale III u.f.p. "Budżet państwa"), które wprost stanowią o możliwości udzielenia z budżetu państwa dotacji podmiotowych i dotacji celowych. Żaden przepis nie upoważnia do stosowania powołanych norm odpowiednio do uchwalania budżetu gminy. Nie uzasadnia tego również brak odpowiedniej regulacji w dziale IV u.f.p. ("Budżet jednostki samorządu terytorialnego"). Przepisy tego działu upoważniają gminę do udzielenia zakładom budżetowym dotacji przedmiotowych (art.117 u.f.p.), lecz milczą w kwestii dotacji celowych. Zdaniem Wojewódzkiego Sądu, w starym stanie prawnym, obowiązującym przed 1 stycznia 1999 r., na podstawie art. 118 u.f.p., z budżetu jednostki samorządu terytorialnego mogła być udzielona dotacja wyłącznie imiennie określonym podmiotom publicznym i tylko na cele publiczne, związane z realizacją zadań określonego stopnia samorządu terytorialnego. Takie brzmienie przepisu dopuszczało możliwość udzielenia dotacji zakładowi budżetowemu na dofinansowanie kosztów realizacji inwestycji, jeżeli związana była ona z realizacją zadań gminy. Jednakże obecnie art. 118 u.f.p. nie dotyczy w ogóle zakładów budżetowych, tylko podmiotów niezaliczonych do sektora finansów publicznych i niedziałających w celu osiągnięcia zysku. W ocenie Wojewódzkiego Sądu, wbrew twierdzeniom skargi, upoważnienia gminy do udzielenia dotacji celowej nie można wyprowadzić z treści art. 69 u.f.p., który charakteryzuje ogólnie wydatki budżetu państwa, pomimo odesłania do stosowania tego przepisu w odniesieniu do jednostek samorządu terytorialnego (art. III ust. 3 u.f.p.). Odesłanie wyraźnie dotyczy jedynie podziału wydatków określonego w art. 69, a przepis ten ma charakter zbyt ogólny, by mógł stanowić samodzielne upoważnienie do udzielenia dotacji. Sąd podkreślił, że nietrafny jest zarzut skargi dotyczący naruszenia przepisów postępowania administracyjnego, zwłaszcza że skarżąca Gmina nie sprecyzowała, które przepisy zostały naruszone i na czym to naruszenie polegało. Ograniczyła się jedynie do stwierdzenia, że naruszenie przepisów postępowania spowodowane zostało błędnym ustaleniem, że uchwała narusza przepis art. 117 w zw. z art. 69 ust. 4 pkt 3 u.f.p., podczas gdy Rada Miejska Jasła przepisów tych nie stosowała. Skarżąca nie wskazała przy tym jakie przepisy stosowała Rada przy podejmowaniu uchwały budżetowej w zakresie udzielonej dotacji celowej, zaś z podstawy prawnej uchwały wynika, że działała m.in. na podstawie art. 117 u.f.p. Zdaniem Wojewódzkiego Sądu, brak wyraźnego przepisu zezwalającego jednostce samorządu terytorialnego na udzielenie dotacji celowej zakładowi budżetowemu oznacza, że Rada Miejska Jasła, podejmując uchwałę o zaplanowaniu wydatku na modernizację stacji paliw dla MZKS w Jaśle w formie dotacji celowej, działała bez podstawy prawnej. W skardze kasacyjnej Gmina Miasta Jasło wniosła o uchylenie wyroku w całości lub jego zmianę oraz rozpoznanie skargi i wydanie orzeczenia co do istoty sprawy zgodnego z żądaniem skargi, ewentualnie o uchylenie wyroku w całości i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Rzeszowie do ponownego rozpoznania. Zaskarżonemu wyrokowi zarzuciła naruszenia prawa i błędną wykładnię: 1) art. 19 ust. 8 oraz art. 111 ust. 3 ustawy z dnia 26 listopada 1998 r. o finansach publicznych (Dz.U. z 2003 r. Nr 15, poz. 148 ze zm.), 2) art. 19 ust. 10 w zw. z art. 69 ust. 4 pkt 1 lit. e (Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) oraz art. 124 ust. 1 pkt 5 i ust. 1 pkt 10 i art. 126 ust. 4 pkt 1 ustawy z dnia 26 listopada 1998 r. o finansach publicznych (Dz.U. z 2003 r. Nr 15, poz. 148 z późn. zm.) oraz § 35 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 stycznia 2005 r. w sprawie gospodarki finansowej jednostek budżetowych, zakładów budżetowych i gospodarstw pomocniczych jednostek budżetowych oraz zasad i terminów rocznych rozliczeń i wpłat do budżetu (Dz.U. Nr 23, poz. 190), 3) art. 9 ust. 1 w zw. z art. 7 ust. 1 pkt 4 i art. 43 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz.U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.), a także naruszeniu przepisów postępowania mających istotny wpływ na wynik sprawy, a to: 4) art. 148 oraz art. 133 § 1 i art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1270). W uzasadnieniu skargi kasacyjnej podniesiony został także zarzut błędnej wykładni art. 118 u.f.p. Skarżąca, podtrzymując argumentację skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, podniosła, iż przepis art. 19 zamieszczony w Dziale I u.f.p. "Zasady ogólne finansów publicznych", określa podstawowe zasady gospodarki finansowej zakładów budżetowych. Stosownie do regulacji art. 19 ust. 8 u.f.p., w zakresie określonym w odrębnych przepisach, zakład budżetowy może otrzymywać (...) dotację celową na dofinansowanie kosztów realizacji inwestycji. Użyte w ust. 8 sformułowanie "w zakresie określonym w odrębnych przepisach" odsyła do innych przepisów, w tym przede wszystkim zawartych w ustawie o finansach publicznych, konkretyzujących ogólne unormowania dotyczące gospodarki finansowej zakładów budżetowych. Takie postanowienia zawarte są już w art. 19 ust. 10 u.f.p. odniesieniu do dotacji inwestycyjnych dla zakładu budżetowego. Ustawodawca wyłączył stosowanie ograniczenia, wedle którego dotacje dla zakładu budżetowego łącznie nie mogą przekroczyć 50% jego wydatków. Inwestycje zakładów budżetowych finansowane są bowiem w zasadzie w 100% z dotacji budżetowych. Jest to naturalna konsekwencja przyjęcia zasady, że praktycznie cała nadwyżka finansowa z bieżącej działalności zakładu jest odprowadzana do budżetu. Zakład budżetowy powinien zatem otrzymać dotację w wysokości odpowiedniej do stopnia realizacji finansowanych inwestycji. Dotacje dla gminnego zakładu budżetowego są objęte uchwałą budżetową gminy − podlegającą ujęciu w planie finansowym urzędu gminy (art. 126 ust. 4 pkt 1), a ponadto dotacje te muszą być ujęte w planie finansowym zakładu budżetowego (art. 19 ust. 12 pkt 2), który określa uchwała budżetowa (art. 124 ust. 1 pkt 5). Zdaniem skarżącej, dodatkowo należy zwrócić uwagę, że gmina ww. dotacje przekazuje utworzonemu przez siebie zakładowi budżetowemu, który realizuje jej zadania, co wynika bezpośrednio z art. 9 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz.U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.), zwanej dalej u.s.g. Co więcej, inwestycja zrealizowana przez zakład budżetowy ZMKS w Jaśle przy pomocy środków finansowych otrzymanych w formie dotacji celowej z budżetu gminy zwiększa wartość mienia Gminy Miejskiej Jasła. Jest to konsekwencją faktu, iż własność i inne prawa majątkowe przynależą wyłącznie do osób prawnych wymienionych w art. 43 u.s.g., nie zaś jednostek organizacyjnych gminy nieposiadających osobowości prawnej. O możliwości udzielenia gminnemu zakładowi budżetowemu dotacji celowej z budżetu gminy lub dofinansowania kosztów realizacji inwestycji stanowi także brzmienie regulacji § 35 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 stycznia 2005 r. w sprawie gospodarki finansowej jednostek budżetowych, zakładów budżetowych i gospodarstw pomocniczych jednostek budżetowych oraz zasad i terminów rocznych rozliczeń oraz wpłat do budżetu (Dz.U. Nr 23, poz. 190). W przepisie tym bowiem mowa o dotacjach celowych, które są udzielone "z budżetu", zatem jest to regulacja wspólna zarówno dla państwowych, jak i samorządowych zakładów budżetowych. Skarżąca zarzuciła, iż Wojewódzki Sąd wydając wyrok błędnie przyjął, że w stanie prawnym obowiązującym przed 1.01.1999 r. na podstawie art. 118 u.f.p. z budżetu jednostki samorządu terytorialnego mogła być udzielona dotacja wyłącznie imiennie określonym podmiotom publicznym i tylko na cele publiczne związane z realizacją zadań jednostki. Takie rozumowanie powołane w uzasadnieniu wyroku jest błędne. Przede wszystkim przed 1 stycznia 1999 r. obowiązywała ustawa z dnia 5 stycznia 1991 r. Prawo budżetowe, nie zaś ustawa o finansach publicznych - ustawa ta nie zawierała art. 118. Także gdyby przyjąć, że Wojewódzkiemu Sądowi chodziło faktycznie o ustawę o finansach publicznych i zawarty w niej art. 118 w poprzednim brzmieniu, to wskazać należy, że jego treść (ust. 2) nakazywał zlecenie zadania i udzielenie dotacji na podstawie umowy jednostki samorządu terytorialnego z podmiotem nienależącym do sektora fin. publ. i niedziałającym w celu osiągnięcia zysku. Przepis ten nie mógł wszak dotyczyć zakładu budżetowego jakim jest ZMKS w Jaśle. Gmina nie mogła zawrzeć umowy z własnym zakładem budżetowym − jest to przecież ta sama osoba prawna. Zdaniem skarżącej, błędne jest uznanie przez Wojewódzki Sąd, iż Rada Miejska domniemała swoje uprawnienia do udzielenia dotacji celowej. Rada działała bowiem na podstawie powołanych wyżej przepisów ustawy o finansach publicznych. Gmina powołała się na przepisy Konstytucji, a także rozporządzenia w sprawie zasad techniki prawodawczej − nie po to, by wywodzić z niego uprawnienie do udzielenia dotacji, lecz by wykazać racjonalność działania ustawodawcy, uchwalającego ustawę o finansach publicznych, która to w odniesieniu do jednostek samorządu terytorialnego, przez art. 111 ust. 3 ustawy, pozwala udzielić z budżetu gminy dotacji celowej na dofinansowanie kosztów inwestycji. Wbrew stanowisku Sądu, ustawa o finansach publicznych nie pozbawiła gminy prawa do udzielenia dotacji celowej na dofinansowanie inwestycji. Także zasadnie powołała się gmina w skardze na ustawę o samorządzie gminnym – z niej bowiem tylko można wywieść, czy dotacja udzielona jest na realizację zadania gminy. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: W pierwszym rzędzie należy odnieść się do podniesionego w skardze kasacyjnej zarzutu naruszenia przepisów procesowych − art. 148, 133 § 1 i 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270), zwanej dalej p.p.s.a. Z uzasadnienia skargi kasacyjnej w tym zakresie wynika, że strona skarżąca upatruje naruszenie powyższych przepisów w tym, że Wojewódzki Sąd Administracyjny źle ocenił stan faktyczny sprawy przez uznanie, że nie ma podstawy prawnej do zaplanowania w budżecie gminy dotacji celowej na dofinansowanie inwestycji zakładu budżetowego. Taki zarzut naruszenia wskazanych przepisów postępowania nie jest zasadny, gdyż chodzi tu o ocenę materialnoprawną bezspornego stanu faktycznego sprawy i w istocie dotyczy on naruszenia wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów prawa materialnego, a zatem objęty jest zarzutami zawartymi w pkt 1-3 skargi kasacyjnej. Jeżeli chodzi o naruszenie wskazanych przepisów prawa materialnego, to należy uznać za zasadne w szczególności zarzuty naruszenia przepisów art. 19 ust. 8, art. 111 ust. 3 w zw. z art. 69 ust. 4 pkt 1 lit. e, art. 118 u.f.p. przez błędną ich wykładnię oraz przepisów art. 7 ust. 1 pkt 4 i art. 9 ust. 1 u.s.g. przez ich pominięcie, a to z następujących względów: Przepis art. 19 ust. 8 u.f.p., który stanowił, że w zakresie określonym w odrębnych przepisach zakład budżetowy może otrzymywać dotację podmiotową lub dotację celową na dofinansowanie kosztów realizacji inwestycji, nie może być rozumiany tak wąsko, jak to przyjął Wojewódzki Sąd Administracyjny w zaskarżonym wyroku, uznając, że odesłanie do "odrębnych przepisów" oznacza odesłanie do przepisów tylko tejże ustawy. Zwrot "odrębne przepisy" bez doprecyzowania przez ustawodawcę o jakie przepisy czy akty normatywne chodzi, jest określeniem szerokim i obejmuje nie tylko przepisy aktu normatywnego, w którym został użyty, lecz także przepisy innych aktów normatywnych o charakterze powszechnie obowiązującym. W tym kontekście trafny jest zarzut skargi kasacyjnej naruszenia przepisu art. 7 ust. 1 pkt 4 u.s.g., gdyż w zaskarżonym wyroku został on całkowicie pominięty. Przepis art. 111 u.f.p. stanowił, w ust. 2, że wydatki budżetów jednostek samorządu terytorialnego są przeznaczone na realizację zadań określonych w ustawach, w szczególności na (pkt 1) zadania własne jednostek samorządu terytorialnego (dalej w skrócie j.s.t.), a w ust. 3, że podziału wydatków j.s.t. dokonuje się zgodnie z art. 69 tej ustawy. To odesłanie oznaczało, że wydatki bieżące budżetów j.s.t. obejmowały między innymi dotacje (art. 69 ust. 2 pkt 2 u.f.p.), że dotacje mogą być: celowe (art. 69 ust. 4 pkt 1 u.f.p.), w tym na finansowanie lub dofinansowanie bieżących zadań własnych j.s.t. (art. 69 ust. 4 pkt 1 lit. c), podmiotowe (art. 69 ust. 4 pkt 2) oraz przedmiotowe (art. 69 ust. 4 pkt 3). Według art. 19 ust. 7 i 8, ust. 12 pkt 2 u.f.p., zakład budżetowy może otrzymać z budżetu j.s.t. zarówno dotację przedmiotową i dotację podmiotową, jak też dotację celową na dofinansowanie kosztów realizacji inwestycji. Według przepisów art. 70 pkt 2 i art. 74 ust. 2 pkt 4 u.f.p., z budżetu państwa mogą być udzielane jednostkom samorządu terytorialnego dotacje celowe na koszty realizowanych przez te jednostki zadania, nie tylko z zakresu administracji rządowej i inne zlecone ustawami, ale także zadania własne. Skoro z powołanych wyżej przepisów u.f.p. wynika, że: wydatki budżetów j.s.t. są przeznaczane w szczególności na ich zadania własne, że jednostki te mogą otrzymywać z budżetu państwa dotacje celowe na realizację także zadań własnych, że zakład budżetowy j.s.t. może otrzymywać także dotację celową na dofinansowanie kosztów realizacji inwestycji, którą musi wyodrębnić w swoim planie finansowym, że wreszcie w uchwale budżetowej j.s.t. dokonuje się podziału wydatków tej jednostki ze wskazaniem także udzielonych z jej budżetu dotacji, w tym dotacji celowych na koszty realizacji inwestycji, to przepisy art. 117 ust. 1 i art. 118 ust. 1 u.f.p. rozumiane w taki sposób, że wyłączają dopuszczalność udzielenia przez j.s.t. swojemu zakładowi budżetowemu dotacji celowej, pozostawałyby w sprzeczności z wymienionymi wyżej w omawiany zakresie przepisami art. 19, 69, 70, 74 i 111 u.f.p. Takie rozumienie przepisów art. 117 i 118 u.f.p. pozostawałoby także w sprzeczności z zasadą samodzielności gminy w wykonywaniu jej zadań własnych, wynikającą w szczególności z przepisów art. 7 ust. 1 i art. 9 ust. 1, 3 i 4 u.s.g. oraz przepisów art. 2 i art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (Dz.U. z 1997 r. Nr 9, poz. 43 ze zm.). To bowiem gmina samodzielnie decyduje o wyborze dozwolonych ustawowo form wykonywania zadań użyteczności publicznej, zadań własnych – czy działalność tę będzie prowadzić poprzez własne jednostki organizacyjne, w szczególności w formie zakładu budżetowego lub spółki prawa handlowego, czy będzie powierzać jej wykonywanie podmiotom zewnętrznym, tj. niebędącym gminnymi jednostkami organizacyjnymi. Z powyższych względów, przepisy art. 117 ust. 1 i art. 118 ust. 1 u.f.p. nie powinny być rozumiane, jako wyłączające dopuszczalność udzielania z budżetu gminy dotacji celowych dla gminnych zakładów budżetowych. Z przepisów tych wynika tylko tyle, że z budżetu gminy dotacje przedmiotowe mogą być udzielane zakładom budżetowym i gospodarstwom pomocniczym, natomiast podmioty spoza sektora finansów publicznych i niedziałające w celu osiągnięcia zysku mogą otrzymywać dotacje celowe dla realizacji zleconych przez gminę zadań publicznych. Występujące wątpliwości interpretacyjne co do tego, czy z przepisów tych wynika niedopuszczalność udzielania dotacji celowych zakładom budżetowym gminy powinny być wyjaśnione z uwzględnieniem zasady samodzielności gminy, w wykonywaniu zwłaszcza zadań własnych. Według art. 7 ust. 1 pkt 4 i art. 9 ust. 4 u.s.g., do zadań własnych gminy z zakresu użyteczności publicznej należą sprawy lokalnego transportu zbiorowego. Sprawa niniejsza dotyczy dotacji celowej dla gminnego zakładu budżetowego – Z.M.K.S. w Jaśle na dofinansowanie modernizacji stacji paliw tego Zakładu. W sprawie jest bezsporne, że inwestycja ta związana jest z powyższym zadaniem własnym Gminy Miejskiej Jasło. Z powyższych względów zasadny jest wniosek skargi kasacyjnej o uchylenie zaskarżonego wyroku i rozpoznanie przez Naczelny Sąd Administracyjny skargi co do istoty przez jej uwzględnienie. W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny orzekł na podstawie art. 188 i art. 203 pkt 1 p.p.s.a. jak w sentencji wyroku.