II GSK 593/19

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Zbigniew Czarnik Sędzia NSA Andrzej Kuba (spr.) Sędzia del. WSA Jacek Czaja po rozpoznaniu w dniu 2 sierpnia 2022 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 21 lutego 2019 r.; sygn. akt III SA/Gd 962/18 w sprawie ze skargi M. Ż. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia [...] października 2018 r., nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automacie poza kasynem gry 1. uchyla zaskarżony wyrok, 2. oddala skargę, 3. zasądza od M. Ż. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku 2900 (dwa tysiące dziewięćset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku wyrokiem z 21 lutego 2019 r., sygn. akt III SA/Gd 962/18, po rozpoznaniu sprawy ze skargi M. Ż. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z [...] października 2018 r. w przedmiocie kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automacie poza kasynem gry, uchylił zaskarżoną decyzję, a także zasądził na rzecz skarżącej zwrot kosztów postępowania. Sąd I instancji orzekał w następującym stanie sprawy: W dniu [...] listopada 2012 r. funkcjonariusze Urzędu Celnego w Słupsku przeprowadzili kontrolę przestrzegania przepisów regulujących urządzanie i prowadzenie gier hazardowych w Pizzerii "[...] " w C. przy ul. O. [...], w którym to lokalu działalność prowadziła M. Ż. W lokalu ujawniono włączony i gotowy automat do gry APEX HOT MAGIC FRUITS o numerze fabrycznym [...], nie posiadający poświadczenia rejestracji. Przeprowadzono na nim stosowny eksperyment. Skarżąca wniosła o zawieszenie postępowania do czasu prawomocnego zakończenia postępowania w sprawie rozstrzygnięcia w drodze decyzji charakteru gier urządzanych na przedmiotowym automacie. Wskazała, że A. Spółka z o.o. w Warszawie wnioskiem z dnia [...] lutego 2014 r. zwróciła się do Ministra Finansów o rozstrzygnięcie w drodze decyzji, czy gry urządzane na przedmiotowym automacie do gier są grami na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 3 lub art. 2 ust. 5 u.g.h., czy też grami zręcznościowymi nie podlegającymi przepisom ustawy. Dołączyła kopię dowodu nadania ww. wniosku w dniu [...] lutego 2014 r. Naczelnik Urzędu Celnego w Słupsku odmówił zawieszenia postępowania, zaś Dyrektor Izby Celnej w Gdyni, postanowieniem z dnia [...] maja 2014 r., utrzymał ww. postanowienie w mocy. Decyzją z dnia [...] czerwca 2014 r. Naczelnik Urzędu Celnego w Słupsku wymierzył skarżącej karę pieniężną w wysokości 12.000 zł za urządzanie gier na automacie poza kasynem gry. Decyzją z dnia [...] września 2017 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku uchylił ww. decyzję i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji wskazując, że materiał dowodowy, na podstawie którego organ wydał decyzję jest niepełny, a nadto, iż dysponentem przedmiotowego automatu była [...] Spółka z o.o., która wnioskiem z dnia [...] lutego 2014 r. zwróciła się do Ministra Finansów w drodze decyzji o charakterze gier urządzanych na przedmiotowym automacie. Organ II instancji uznał za niezbędne m.in. zwrócenie się do pełnomocnika strony lub do Ministerstwa Finansów o przesłanie kopii decyzji wydanej przez Ministra Finansów w związku z ww. wnioskiem. Decyzją z dnia [...] lipca 2018 r. Naczelnik Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni, po ponownym rozpatrzeniu sprawy, wymierzył M. Ż. karę pieniężną w wysokości 12.000 zł za urządzanie gier na automacie APEX HOT MAGIC FRUITS nr HFP1518 poza kasynem gry w Pizzerii "[...] " w C., przy ul. O. [...]. Po rozpoznaniu odwołania Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku, decyzją z dnia [...] października 2018 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Organ odwoławczy wskazał, że gry urządzane na automacie mają charakter komercyjny (udział w grze jest odpłatny) i zawierają element losowości. Z ustalonego stanu faktycznego wynika, że skarżąca podejmowała działania, które miały charakter urządzania gier na automacie poza kasynem gry w myśl art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., wobec czego organ pierwszej instancji zasadnie wymierzył skarżącej karę pieniężną. Odnosząc się do zarzutu nieuzyskania decyzji Ministra Finansów rozstrzygającej, czy gra jest grą w rozumieniu u.g.h. organ stwierdził, że decyzja taka wymagana jest na etapie planowania lub podjęcia realizacji przedsięwzięcia, a taka sytuacja nie miała miejsca w przedmiotowej sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku uwzględnił skargę na powyższe rozstrzygnięcie. Sąd zwrócił uwagę, że organ odwoławczy, czyli Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku w uzasadnieniu swojej wcześniejszej decyzji - z dnia [...] września 2017 r., którą uchylił decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w Słupsku z dnia 27 czerwca 2014 r. nakładającą na skarżącą karę pieniężną z tytułu urządzania gier na przedmiotowym automacie, wskazał organowi pierwszej instancji, że przy ponownym rozpatrzeniu sprawy należy m.in. zwrócić się do pełnomocnika strony lub do Ministerstwa Finansów o przesłanie kopii decyzji wydanej przez Ministra Finansów w związku z wnioskiem A. Polska z dnia [...] lutego 2014 r. Pełnomocnik skarżącej wskazał, że skarżąca nie dysponuje takim dokumentem, bowiem dysponentem automatu jest spółka. Naczelnik Wydziału Gier Hazardowych w Departamencie Podatków Sektorowych, Lokalnych oraz Podatków od Gier w Ministerstwie Finansów poinformował natomiast, że na podstawie przekazanych informacji nie jest możliwe zidentyfikowanie akt sprawy i przekazanie wydanego rozstrzygnięcia. Organ pierwszej instancji na tym poprzestał, a organ odwoławczy ponownie rozpatrując odwołanie stanowisko takie zaakceptował dodatkowo uznając, że uzyskanie takiej decyzji powinno mieć miejsce przed realizacją przedsięwzięcia. Zdaniem WSA, wniosek o rozstrzygnięcie charakteru gier na przedmiotowym automacie datowany jest na trzy lata przed dniem 1 kwietnia 2017 r., wobec czego w tym czasie powinno już zapaść stosowne rozstrzygnięcie. W tej sytuacji, skoro wniosek taki został przez dysponenta automatu złożony ( i dysponentem tym nie była skarżąca), rzeczą organu było wyjaśnienie w okolicznościach niniejszej sprawy kwestii sposobu załatwienia tego wniosku. W przypadku uznania bowiem, że gry urządzane na przedmiotowym automacie nie są grami na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 3 lub art. 2 ust. 5 u.g.h., okoliczność taka miałaby znaczenie dla rozstrzygnięcia, bowiem wniosek A. Polska dotyczył tego samego urządzenia, zidentyfikowanego poprzez nazwę i numer fabryczny, które zostało ujawnione w lokalu należącym do skarżącej. Za użytkowanie tego urządzenia w charakterze automatu do gier na skarżącą została nałożona kara pieniężna na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. W sytuacji zatem rozstrzygnięcia, że gry urządzane na przedmiotowym automacie nie stanowią gier w rozumieniu art. 2 ust. 3 lub 5 u.g.h., brak byłoby podstaw do dalszego prowadzenia postępowania w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry. Skuteczna inicjatywa w celu ustalenia, czy po pierwsze wniosek A. z o.o. w Warszawie datowany na dzień [...] lutego 2014 r. wpłynął do Ministra Finansów, a jeżeli tak, to czy zapadło jakiekolwiek rozstrzygnięcie załatwiające tenże wniosek nie została podjęta. Poprzestano na informacji Ministerstwa o niemożliwości zidentyfikowania sprawy. Skoro Ministerstwo Finansów uznało, że wskazane dane do identyfikacji sprawy nie są wystarczające, należało czy to uzyskać informację, jakie dane są w tym celu potrzebne, czy to przesłać odpis wniosku wraz z dowodem pocztowego nadania do Ministerstwa, by w sposób nie budzący wątpliwości rozstrzygnąć, czy wniosek taki wpłynął do Ministra Finansów , czy nadano mu bieg i jakie zapadło rozstrzygnięcie. Brak uzyskania – czy to od skarżącej, czy też od Ministerstwa Finansów - decyzji rozstrzygającej ww. kwestię był ponadto, jak już wcześniej wskazano, jedną z przyczyn uchylenia przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku decyzji organu I instancji z dnia [...] czerwca 2014 r. i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia przez ten organ. Powyższe braki dowodowe uzasadniały uchylenie zaskarżonej decyzji, jako wydanej z naruszeniem art. 122, art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 o.p. w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy. Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniósł organ, zaskarżając go w całości i zarzucając mu naruszenie: I. przepisów postępowania w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy rozpoznawanej przez Sąd I instancji (podstawa kasacyjna z art 174 pkt 2 p.p.s.a.) t.j: - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 135 p.p.s.a. polegające na uchyleniu przez Sąd I instancji decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku w okolicznościach, które nie uzasadniały takiego rozstrzygnięcia, zwłaszcza, że nie doszło w postępowaniu administracyjnym do naruszenia art. 2 ust.3-6, art.8, art.89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h., a rozstrzygnięcie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej odpowiadało treści art. 120 o.p., - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. poprzez niewłaściwe zastosowanie zamiast zastosowania art. 151 p.p.s.a. oraz naruszenie art. 1 w zw. z art. 3 § 2 pkt 1 p.p.s.a. w zw. z art. 120 O.p. w zw. z art. 2 ust.3-6, art. 8, art.89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. poprzez niedokonanie właściwej kontroli sądowej zaskarżonego aktu administracyjnego w zakresie zgodności z prawem i stwierdzenie, że rzeczą organu było wyjaśnienie w okolicznościach niniejszej sprawy kwestii sposobu załatwienia wniosku z dnia 11 lutego 2014 r. skierowanego do Ministra Finansów, o rozstrzygnięcie w drodze decyzji, czy gry urządzane przez wnioskodawcę na symulatorze do gier zręcznościowych(...) o numerze fabrycznym(...) są grami na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 3 lub art. 2 ust. 5 u.g.h., czy też grami zręcznościowymi nie podlegającymi przepisom ustawy, - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. poprzez niewłaściwe zastosowanie zamiast zastosowania art. 151 p.p.s.a. oraz naruszenie art. 1 w zw. z art. 3 § 2 pkt 1 p.p.s.a. w zw. z art.1 20 O.p. w zw. z art. 2 ust.3-6, art. 8,art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. poprzez niedokonanie właściwej kontroli sądowej zaskarżonego aktu administracyjnego w zakresie zgodności z prawem i niezastosowanie w niniejszej sprawie ww. artykułów, co doprowadziło do wyeliminowania z obrotu prawnego zgodnego z prawem rozstrzygnięcia organu podatkowego; - art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych poprzez wadliwe wykonanie kontroli rozstrzygnięcia organu podatkowego pod względem jego zgodności z prawem i uznanie, że rozstrzygnięcie zapadłe w sprawie zostało podjęte z naruszeniem przepisów postępowania i uwzględnienie skargi, co doprowadziło do wyeliminowania z obrotu prawnego zgodnego z prawem rozstrzygnięcia organu podatkowego; II. przepisów prawa materialnego w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy rozpoznawanej przez Sąd I instancji (podstawa kasacyjna z art 174 pkt 1 p.p.s.a.) t.j: art. 2 ust. 3-6, art.8, art.89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. poprzez ich błędną wykładnię i zastosowanie i uznanie, że "niezbędne w niniejszej sprawie było wzięcie pod uwagę ewentualnej decyzji Ministra Finansów wydanej na podstawie art. 2 ust. 6 u.g.h., skoro organy posiadały informację o złożeniu przez uprawniony podmiot wniosku o wydanie takiej decyzji. Wskazując na powyższe zarzuty organ wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i oddalenie skargi, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie skargi Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gdańsku do ponownego rozpoznania, a także o zasądzenie od skarżącej na rzecz organu kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego wg norm przepisanych. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej organ przedstawił argumenty na poparcie podniesionych zarzutów. W odpowiedzi na skargę kasacyjną skarżąca wniosła o jej oddalenie oraz o zasądzenie kosztów postępowania wg norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważy co następuje: Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie. Na wstępie należy tylko przypomnieć, że zgodnie z przepisem art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania, która w niniejszej sprawie nie zaistniała. W rozpoznawanej sprawie przeprowadzona przez organy skarbowe kontrola wykazała naruszenie przez skarżącą przepisów ustawy o grach hazardowych, co obligowało je do nałożenia na nią kary administracyjnej, na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Należy przy tym podkreślić, że orzekając w sprawie o nałożenie kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry, organ administracji nie jest zwolniony z obowiązku dokonywania własnych ustaleń faktycznych oraz własnej ich oceny, co podlega kontroli sądu administracyjnego w sprawie ze skargi na decyzję nakładającą wymienioną karę pieniężną. W tym też kontekście trzeba więc podnieść, że z utrwalonego już orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego wynika, że w toku postępowania o nałożenie kary pieniężnej organ administracji celnej – aby zastosować sankcję wynikającą z ustawy o grach hazardowych – nie jest zobligowany dysponować rozstrzygnięciem Ministra Finansów, wydanym na podstawie art. 2 ust. 6 przywołanej ustawy, a brak tego rozstrzygnięcia nie stanowi o naruszeniu wymienionego przepisu prawa. Brak tego rozstrzygnięcia nie stanowi więc również o wadliwości ustaleń faktycznych przeprowadzonych w sprawie o nałożenie kary pieniężnej za urządzanie gier na automacie poza kasynem gry. Prowadząc postępowanie w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o grach hazardowych, właściwy organ jest bowiem uprawniony do czynienia ustaleń odnośnie do charakteru danej gry (por. w tej mierze, aktualny również w odniesieniu do postępowań prowadzonych na podstawie art. 89 ustawy o grach hazardowych pogląd prawny Sądu Najwyższego wyrażony w postanowieniu z 28 sierpnia 2013 r., sygn. akt V KK 15/13). Wobec powyższego błędne więc było przekonanie Sadu I instancji o konieczności wyjaśnienia, czy zapadła decyzja rozstrzygająca o charakterze gier urządzanych na kontrolowanym automacie. Brak również podstaw do przyjęcia poglądu skarżącej, że dopiero od 1 kwietnia 2017 r. organy administracji skarbowej uzyskały uprawnienia do dokonywania ustaleń w sprawie charakteru automatów do gier podczas przeprowadzonej przez te organy kontroli skarbowej. Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności i uznając, że istota sprawy została dostatecznie wyjaśniona., na podstawie art. 188 p.p.s.a. i art. 151 p.p.s.a. należało uchylić zaskarżony wyrok i oddalić skargę na zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z 22 października 2018 r.. O kosztach postępowania kasacyjnego Naczelny Sąd Administracyjny orzekł na podstawie art. 203 pkt 2 p.p.s.a. w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a.