II GSK 869/18

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Gabriela Jyż Sędzia NSA Wojciech Kręcisz (spr.) Sędzia del. WSA Krzysztof Dziedzic po rozpoznaniu w dniu 20 kwietnia 2021 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Ministra Przedsiębiorczości i Technologii od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 14 grudnia 2017 r. sygn. akt VI SA/Wa 1102/17 w sprawie ze skargi A. Sp. z o.o. z siedzibą w B. na decyzję Ministra Rozwoju i Finansów z dnia [...] stycznia 2017 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zmiany zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej uchyla zaskarżony wyrok i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z 14 grudnia 2017 r., sygn. akt VI SA/Wa 1102/17 po rozpoznaniu sprawy ze skargi A. Sp. z o.o. z siedzibą w B. na decyzję Ministra Rozwoju i Finansów z dnia [...] stycznia 2017 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zmiany zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Ministra Rozwoju z dnia [...] sierpnia 2016 r., nr [...] i zasądził na rzecz skarżącej zwrot kosztów postępowania. Sąd I instancji przedstawił na wstępie stan faktyczny sprawy, z którego wynikało, że skarżąca spółka uzyskała zezwolenie nr [...] z [...] grudnia 1997 r. na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie [...] Specjalnej Strefy Ekonomicznej. Zezwolenie udzielone zostało do dnia [...] sierpnia 2016 r. Wnioskiem z 23 marca 2016 r. skarżąca zwróciła się o zmianę zezwolenia poprzez wydłużenie terminu jego obowiązywania do dnia 31 grudnia 2026 r. Wniosek argumentowała niewykorzystaniem w pełni limitu przysługującej jej pomocy publicznej w obecnym okresie obowiązywania zezwolenia, wydłużeniem terminu funkcjonowania specjalnych stref ekonomicznych do końca 2026 r. oraz pozytywnym wpływem możliwości skorzystania z pomocy publicznej do końca 2026 r. na skalę i zakres działalności spółki. W toku postępowania wyjaśniającego organ zwrócił się do podmiotu zarządzającego strefą o wydanie opinii w sprawie zmiany wniosku. Zarządzający strefą pozytywnie zaopiniował wniosek skarżącej w piśmie z 20 maja 2016 r. Po zakończeniu postępowania Minister Rozwoju decyzją z [...] sierpnia 2016 r. odmówił skarżącej zmiany zezwolenia wskazując, że wnioskowana zmiana, jako skutkująca zwiększeniem pomocy publicznej, jest niedopuszczalna. W wyniku rozpoznania wniosku skarżącej o ponowne rozpatrzenie sprawy, Minister Rozwoju i Finansów zaskarżoną decyzją z 9 stycznia 2017 r. na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 w zw. z art. 127 § 3 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (tekst jedn. Dz. U. z 2016 r., poz. 23, ze zm., zwanej dalej: k.p.a.) oraz art. 19 ust. 4 pkt 2 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (tekst jedn. Dz. U. z 2015 r., poz. 282 ze zm.) utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu organ przedstawił zasady udzielania pomocy publicznej przedsiębiorcom oraz zasady prowadzenia działalności w specjalnych strefach ekonomicznych. Minister wskazał, że w sprawie wystąpiła negatywna przesłanka dokonania zmiany zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej w specjalnej strefie ekonomicznej, bowiem zmiana taka spowodowałaby zwiększenie pomocy publicznej. Zdaniem organu, wnioskowana zmiana nie doprowadziłaby do przekroczenia limitu dopuszczalnej pomocy uzależnionej od wielkości kosztów kwalifikowanych inwestycji, ale umożliwiłaby zwiększenie stopnia wykorzystania tego limitu, skutkując zwiększeniem pomocy publicznej. W skardze na powyższą decyzję skarżąca zarzuciła naruszenie: 1) art. 6 i art. 7 w zw. z art. 35 § 3 i 5 w zw. z art. 106 § 3 k.p.a. w zw. z art. 11 ust. 9 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz.U. z 2015 r., poz. 584 ze zm.) przez odmowę zmiany zezwolenia zgodnie z wnioskiem podczas, gdy Minister rozstrzygał w sprawie już po upływie terminów załatwienia sprawy w postępowaniu administracyjnym, doprowadzając do stworzenia fikcji prawnej rozstrzygnięcia sprawy zgodnie z wnioskiem spółki; 2) art. 19 ust. 4 pkt 2 in fine ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych przez jego niewłaściwe zastosowanie wskutek uznania, że wnioskowana zmiana zezwolenia konstytuująca tylko możliwość wykorzystania w pełni pomocy publicznej, stanowiłaby zwiększenie udzielonej spółce pomocy publicznej wykluczającą możliwość zmiany zezwolenia, podczas gdy wysokość pomocy publicznej została już spółce ostatecznie określona w kwocie równej poniesionym przez nią wydatkom inwestycyjnym i nie zostałaby zwiększona wskutek zmiany zezwolenia. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zaskarżonym wyrokiem uwzględnił skargę skarżącej i uchylił wydane w sprawie decyzje na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) w zw. z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm., zwanej dalej: p.p.s.a.). Sąd I instancji stwierdził, że istota sporu dotyczyła dwóch kwestii, tj. skutku prawnego rozstrzygnięcia tej sprawy przez organ po upływie terminów do jej załatwienia w postępowaniu administracyjnym, a tym samym stworzenia fikcji prawnej rozstrzygnięcia sprawy zgodnie z wnioskiem skarżącej, na podstawie art. 11 ust. 9 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej oraz interpretacji treści art. 19 ust. 4 pkt 2 in fine ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych przez uznanie, że wnioskowana zmiana zezwolenia konstytuująca możliwość wykorzystania w pełni przyznanej pomocy publicznej, stanowiłaby w konsekwencji zwiększenie udzielonej skarżącej pomocy publicznej. W ocenie Sądu I instancji, w obu spornych kwestiach rację należało przyznać stronie skarżącej. Podzielając poglądy wyrażone w zakresie spornych kwestii w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, Sąd I instancji stwierdził, że organ dokonał błędnej wykładni art. 19 ust. 4 pkt 2 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, poprzez bezzasadne zrównanie pojęcia "zwiększenia pomocy publicznej" (która została już skarżącej przyznana i na której wysokość sporna zmiana zezwolenia już nie wpłynie) z pojęciem "zwiększenia wykorzystania pomocy publicznej", która to okoliczność pozostaje poza zakresem przesłanek negatywnych zawartych w tym przepisie. Pomoc publiczna - zgodnie z jej istotą - przyznawana jest bowiem i odpowiednio raportowana Komisji Europejskiej już w dniu wydania zezwolenia w całości, a nie dopiero w momencie faktycznego jej wykorzystania. Tym samym dokonanie zmiany zezwolenia (jego przedłużenie) pozwoliłoby jedynie na wykorzystanie przyznanej już spółce pomocy publicznej, co nie skutkowałoby zmianą (zwiększeniem) pomocy już przyznanej temu przedsiębiorcy. Organ dokonał zatem błędnej wykładni pojęcia "zwiększenie pomocy publicznej", uznając, że jest ono równoznaczne z kwestią wykorzystania pomocy publicznej i na tej błędnej podstawie oparł twierdzenie jakoby w sprawę zachodziła przesłanka negatywna wyrażona w art. 19 ust. 4 pkt 2 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, uniemożliwiająca wydanie decyzji zgodnej z treścią wniosku spółki, co miało istotny wpływ na wynik sprawy, doprowadziło bowiem do wydania negatywnej decyzji. Odnosząc się z kolei do drugiej ze spornych kwestii Sąd I instancji również powołał się na pogląd wyrażony w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego i stwierdził, że ustawa o specjalnych strefach ekonomicznych nie zawiera przepisu wyłączającego stosowanie art. 11 ust. 9 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, w związku z czym brak wyraźnej regulacji w omawianym zakresie oznacza, że powołany przepis art. 11 ust. 9 cyt. ustawy znajduje zastosowanie w sprawach przedsiębiorców rozstrzyganych na podstawie przepisów ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych. Analiza art. 11 tej ustawy prowadzi do wniosku, iż ustawodawca pojęcia "załatwienie sprawy" (art. 11 ust. 1 i ust. 6) i "rozpatrzenie wniosku" (art. 11 ust. 4, 5, 6, 7, 8 i 9) uznaje za równoważne. W związku z tym, pojęcie "sprawy przedsiębiorcy" należy odnieść do terminu "wniosek". Zdaniem Sądu I instancji, należało zatem przyjąć, że wniosek skarżącej o zmianę zezwolenia w zakresie zmiany terminu, na jaki udzielone zostało zezwolenie, stanowi "sprawę przedsiębiorcy", a jego nierozpatrzenie w terminie rodzi skutki określone w art. 11 ust. 9 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej. W konkluzji Sąd I instancji stwierdził, że organ odmawiając skarżącej zmiany zezwolenia dopuścił się naruszenia art. 11 ust. 9 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, jak i zasady praworządności wyrażonej w przepisach art. 7 Konstytucji RP w zw. z art. 6 i art. 7 in principio k.p.a. Sąd odnosząc się do dyspozycji art. 35 § 3 i art. 36 k.p.a. stwierdził, że sprawa ta nie została rozstrzygnięta w pierwszej instancji w ustawowym terminie, co przyznaje sam organ, a zatem zastosowanie powinna mieć fikcja pozytywnego rozstrzygnięcia sprawy, wynikająca z art. 11 ust. 9 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej. Organ dopuścił się również obrazy art. 19 ust. 4 pkt 2 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, dokonując jego błędnej wykładni, prowadzącej do niezasadnego przyjęcia tezy, że wnioskowana przez skarżącą zmiana zezwolenia skutkowałaby bezpośrednio zwiększeniem pomocy publicznej. Ze wskazanych powodów skarga została uwzględniona. W skardze kasacyjnej Minister Przedsiębiorczości i Technologii zaskarżył powyższy wyrok w całości, wnosząc o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy Sądowi I instancji do ponownego rozpoznania, względnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i oddalenie skargi oraz zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonemu wyrokowi organ zarzucił na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a.: 1. naruszenie prawa materialnego poprzez błędną wykładnię art. 19 ust. 4 pkt 2 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych i w konsekwencji jego niezastosowanie w tej sprawie, poprzez uznanie, iż "(...) organ dokonuje błędnej wykładni art. 19 ust. 4 pkt 2 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, poprzez bezzasadne zrównanie pojęcia "zwiększenia pomocy publicznej" (która została już skarżącemu przedsiębiorcy z góry przyznana i na której wysokość sporna zmiana zezwolenia już nie wpłynie) z pojęciem "zwiększenia wykorzystania pomocy publicznej", która to okoliczność pozostaje poza zakresem przesłanek negatywnych zawartych we wspomnianym wyżej przepisie", podczas, gdy z powołanego przepisu wynika, że nie można przedłużyć zezwolenia, jeżeli miałoby to skutkować zwiększeniem pomocy publicznej, np. przez wydłużenie okresu, w którym mogą być wykorzystane przyznane ulgi podatkowe udzielone wszak w określonej wysokości, która nie może być zwiększona; 2. naruszenie prawa materialnego poprzez błędną wykładnię art. 11 ust. 9 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej poprzez jego zastosowanie przez Sąd do ustalonego w sprawie stanu faktycznego, i przyjęcie, że "ustawa z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych nie zawiera przepisu wyłączającego stosowanie art. 11 ust. 9, w związku z czym brak wyraźnej regulacji w omawianym zakresie oznacza, że powołany przepis art. 11 ust. 9 cyt. ustawy znajduje zastosowanie w sprawach przedsiębiorców rozstrzyganych na podstawie przepisów ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych", podczas gdy skutek milczącej zgody z art. 11 ust. 9 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej znajduje zastosowanie tylko do wąskiej kategorii spraw bezpośrednio związanych z podejmowaniem, wykonywaniem i zakończeniem działalności gospodarczej, do których to nie zalicza się spraw przedsiębiorców rozstrzyganych na podstawie przepisów ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych; 3. naruszenie prawa materialnego, tj. art. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej i art. 16 ust. 6 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych poprzez ich niezastosowanie w tej sprawie i przyjęcie, że do postępowania ze wzmiankowanego wniosku skarżącej o zmianę zezwolenia stosuje się przepis art. 11 ust. 9 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, podczas gdy przepisem zawierającym wprost odesłanie wyłącznie do regulacji k.p.a. w zakresie postępowania co do udzielania, cofania i zmiany zezwolenia, jest art. 16 ust. 6 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych i to właśnie wyłącznie według tej procedury winno być i w tej sprawie było, prowadzone przez organ postępowanie mające za przedmiot wniosek przedsiębiorcy o zmianę zezwolenia, a zatem wyłącznie według przepisów k.p.a.; 4. naruszenie przepisów postępowania w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), art. 145 § 2 oraz art. 135 p.p.s.a. przez ich błędne zastosowanie i niezastosowanie art. 151 p.p.s.a. na skutek wskazanych powyżej: błędnej wykładni art. 19 ust. 4 pkt 2 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, błędnej wykładni art. 11 ust. 9 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej oraz niezastosowaniu w tej sprawie art. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej i art. 16 ust. 6 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, co miało istotny wpływ na wynik sprawy, bowiem skutkowało uwzględnieniem skargi i uchyleniem decyzji organu, podczas, gdy przy wydaniu obu uchylonych przez skarżony wyrok decyzji nie naruszono żadnych przepisów prawa; 5. naruszenie przepisów postępowania w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, tj. art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez brak należytego uzasadnienia zaskarżonego wyroku. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej organ przedstawił argumenty na poparcie podniesionych zarzutów. W odpowiedzi na skargę kasacyjną skarżąca wniosła o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z treścią art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania, a mianowicie sytuacje enumeratywnie wymienione w § 2 tego przepisu. Kontrola, czy w postępowaniu przed Sądem I instancji nie zaistniały przesłanki, które stanowiłyby o nieważności postępowania, dokonywana jest przed rozpoznaniem zarzutów skargi kasacyjnej. Biorąc z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania sądowego, które poprzedziło wydanie wyroku zaskarżonego w tej sprawie skargą kasacyjną, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że jest ono dotknięte wadą, określoną w art. 183 § 2 pkt 2 p.p.s.a. Zgodnie z treścią tego przepisu nieważność postępowania zachodzi jeżeli strona nie miała zdolności sądowej lub procesowej, organu powołanego do jej reprezentowania lub przedstawiciela ustawowego, albo gdy pełnomocnik strony nie był należycie umocowany. W rozpoznawanej sprawie zaistniała ostatnia z przyczyn nieważności wymienionych w cytowanym przepisie, bowiem pełnomocnik strony – doradca podatkowy [...] nie był należycie umocowany. Nie mógł on bowiem zostać ustanowiony pełnomocnikiem skarżącej w tej sprawie. Przedmiotem kontroli sądowej w tym postępowaniu była decyzja Ministra Rozwoju i Finansów z dnia [...] stycznia 2017 r. nr [...] i poprzedzająca ją decyzja Ministra Rozwoju z dnia [...] sierpnia 2016 r., nr [...] wydane w przedmiocie odmowy zmiany zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Podstawę prawną tych decyzji stanowiły przepisy ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (tekst jedn. Dz. U. z 2015 r., poz. 282 ze zm.). Skarga na powyższą decyzję z dnia [...] stycznia 2017 r. została skutecznie wniesiona przez skarżącą spółkę. Z dołączonego do skargi odpisu z Krajowego Rejestru Sądowego wynika, że "do składania oświadczeń i podpisywania w imieniu spółki wymagane jest współdziałanie dwóch członków zarządu albo jednego członka zarządu łącznie z prokurentem albo działanie prokurentów zgodnie z udzieloną im prokurą" (k. 16 akt sądowych). Skargę w imieniu skarżącej podpisali prokurenci [...] i [...], a prokura udzielona przez skarżącą tym prokurentom jest prokurą łączną (k. 17 akt sądowych). W toku postępowania sądowego, to jest na rozprawie w dniu 14 grudnia 2017 r. strona skarżąca była natomiast reprezentowana przez doradcę podatkowego [...], który złożył do akt sprawy pełnomocnictwo do reprezentowania skarżącej w sprawie ze skargi na decyzję Ministra Rozwoju i Finansów z dnia [...] stycznia 2017 r. udzielone w imieniu skarżącej przez obydwu ww. prokurentów wraz z dowodem uiszczenia opłaty skarbowej i odpisem z Krajowego Rejestru Sądowego skarżącej spółki. Na rozprawie w tym dniu stawił się również prokurent – [...]. Z protokołu rozprawy przed Sądem I instancji wynika, że ustanowiony w sprawie pełnomocnik doradca podatkowy [...] popierał wniesioną skargę, a zatem działał w imieniu skarżącej. Stosownie zaś do treści art. 35 § 1 p.p.s.a. pełnomocnikiem strony może być adwokat lub radca prawny, a ponadto inny skarżący lub uczestnik postępowania, jak również małżonek, rodzeństwo, wstępni lub zstępni strony oraz osoby pozostające ze stroną w stosunku przysposobienia, a także inne osoby, jeżeli przewidują to przepisy szczególne. Udział doradców podatkowych w postępowaniu sądowoadministracyjnym w charakterze pełnomocników przewidują zarówno przepisy szczególne (art. 41 ust. 2 ustawy z dnia 5 lipca 1996 r. o doradztwie podatkowym (obecnie tekst jedn. Dz. U. z 2020 r. poz. 130), jak i przepisy ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (np. art. 37 § 1, art. 175 § 3, art. 244, art. 253, art. 259 p.p.s.a.). Stosownie do treści art. 41 ust. 1 ustawy o doradztwie podatkowym w postępowaniu przed organami administracji publicznej w sprawach obowiązków podatkowych i celnych oraz w sprawach egzekucji administracyjnej związanej z tymi obowiązkami pełnomocnikiem podatnika, płatnika, inkasenta oraz osób, o których mowa w art. 2 ust. 1a, może być również doradca podatkowy. Zgodnie natomiast z treścią ust. 2 art. 41 powołanej ustawy doradca podatkowy jest uprawniony do występowania w charakterze pełnomocnika w postępowaniu w zakresie sądowej kontroli decyzji, postanowień i innych aktów administracyjnych dotyczących spraw, o których mowa w ust. 1. Przywołane przepisy przyznają więc doradcy podatkowemu uprawnienie do występowania w charakterze pełnomocnika przed sądami administracyjnymi. Nie jest to jednak uprawnienie generalne, jakie stosownie do treści wyżej powołanego art. 35 § 1 p.p.s.a. przysługuje adwokatowi czy radcy prawnemu, lecz ograniczone do określonego rodzaju spraw, co wynika wprost z treści art. 41 ust. 2 ustawy o doradztwie podatkowym. Cechą, która odróżnia doradców podatkowych od radców prawnych i adwokatów, jest więc ograniczony przedmiotowo zakres reprezentacji (szerzej na temat zakresu przedmiotowego dopuszczalnej reprezentacji wykonywanej przez doradcę podatkowego w postępowaniu sądowoadministracyjnym M. Niezgódka-Medek w: B. Dauter, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Komentarz, Lex,el. 2019, pkt 8 komentarza do art. 35 i przywołana tam literatura i orzecznictwo). Powołane przepisy ustawy o doradztwie podatkowym ograniczają więc zakres działania doradcy podatkowego jako pełnomocnika procesowego do postępowań w zakresie sądowej kontroli decyzji, postanowień i innych aktów administracyjnych w sprawach obowiązków podatkowych i celnych oraz w sprawach egzekucji administracyjnej związanej z tymi obowiązkami. Z treści art. 35 p.p.s.a. w zw. z art. 41 ust. 2 ustawy o doradztwie podatkowym wynika więc, że doradca podatkowy nie mógł być pełnomocnikiem w rozpoznawanej przez Sąd I instancji sprawie, która nie jest sprawą dotyczącą obowiązku podatkowego lub celnego, ani sprawą egzekucji administracyjnej związanej z tymi obowiązkami. Przedmiotem sprawy rozpoznawanej przez Sąd I instancji była bowiem kontrola zgodności z prawem decyzji w przedmiocie zmiany zezwolenia udzielonego skarżącej na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Mając powyższe na uwadze należało stwierdzić, że w charakterze pełnomocnika skarżącej występowała na rozprawie przed Sądem I instancji osoba, która w tej sprawie – z uwagi na jej przedmiot – nie mogła być pełnomocnikiem strony. Sąd I instancji powinien to stwierdzić na rozprawie w dniu 14 grudnia 2017 r., kiedy to ów doradca podatkowy stawił się przedkładając dokument pełnomocnictwa udzielonego w imieniu skarżącej przez ww. prokurentów. W sytuacji takiej, jak zaistniała w rozpoznawanej sprawie, gdy pełnomocnik skarżącej nie został nienależycie umocowany, gdyż nie mógł być pełnomocnikiem strony w tej sprawie z uwagi na jej przedmiot, Sąd I instancji powinien wezwać stronę skarżącą do potwierdzenia czynności procesowych dokonanych przez niego, wyznaczając skarżącej termin na dokonanie tej czynności, a w razie jego bezskutecznego upływu, ocenić brak umocowania pełnomocnika do działania w imieniu skarżącej, stosownie do przepisów art. 35 p.p.s.a. w zw. z art. 41 ust. 2 ustawy o doradztwie podatkowym (por. pogląd Sądu Najwyższego wyrażony w wyroku z dnia 14 listopada 2017 r., sygn. akt II PK 314/16 na gruncie art. 379 pkt 2 Kodeksu postępowania cywilnego, zgodnie z którym brak należytego umocowania pełnomocnika strony w rozumieniu powołanego przepisu dotyczy również sytuacji, gdy w charakterze pełnomocnika występowała osoba, która w ogóle pełnomocnikiem być nie mogła. Brak formalny pisma procesowego w postaci nienależytego umocowania pełnomocnika może być usunięty potwierdzeniem strony dokonanych przez niego czynności. W tym celu Sąd powinien wyznaczyć stronie odpowiedni termin; por. też wyrok Sądu Najwyższego z dnia 15 kwietnia 2019 r., sygn. akt I CSK 527/18). W rozpoznawanej sprawie Sąd I instancji nie stwierdził powyższej wadliwości umocowania pełnomocnika skarżącej działającego w jej imieniu na rozprawie. Z uwagi na to, że przepisy określające, kto może być pełnomocnikiem strony, mają charakter bezwzględnie obowiązujący, strona nie może ustanowić pełnomocnikiem osoby, która nie ma zdolności do bycia pełnomocnikiem w danym postępowaniu sądowym. Ustanowienie pełnomocnikiem osoby, która pełnomocnikiem być nie może i działanie tej osoby w postępowaniu sądowym powoduje skutek, że strona nie jest należycie reprezentowana, gdyż pełnomocnik strony nie jest należycie umocowany (tak NSA wyroku NSA z dnia 26 lutego 2020 r., sygn. akt II GSK 364/19). Również w literaturze przedmiotu przyjmuje się, że dopuszczenie do działania w charakterze pełnomocnika osoby, która nie może być pełnomocnikiem jest przyczyną nieważności postępowania (por. J.P.Tarno, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Komentarz, LexisNexis, 2004 r., str.74). Jak wskazano powyżej, błąd nieprawidłowego umocowania pełnomocnika skarżącej nie został konwalidowany w toku postępowania i spowodował nieważność tego postępowania przed Sądem I instancji, którą – jak zaznaczono na wstępie – Naczelny Sąd Administracyjny bierze pod rozwagę z urzędu, stosownie do treści art. 183 § 1 p.p.s.a., pomimo tego, że wynik postępowania jest korzystny dla strony. O nieważności postępowania decyduje bowiem waga uchybień procesowych, a nie skutki, które wynikają lub mogą z nich wyniknąć (por. NSA w wyroku z dnia 25 stycznia 2006 r., sygn. akt II OSK 437/05). Z uwagi na powyższe, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji wyroku. Zgodnie z treścią art. 209 p.p.s.a. wniosek strony o zwrot kosztów sąd rozstrzyga w każdym orzeczeniu uwzględniającym skargę oraz w orzeczeniu, o którym mowa w art. 201, art. 203 i art. 204. Nie było więc podstaw do zasądzenia zwrotu kosztów postępowania, skoro zaskarżony wyrok został uchylony z powodu dostrzeżonej z urzędu przesłanki nieważności postępowania przed Sądem I instancji (art. 183 § 2 pkt 2 p.p.s.a.), nie zaś z powodu uwzględnienia skargi kasacyjnej.