III FSK 84/21

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Tomasz Zborzyński, Sędzia NSA Bogusław Dauter, Sędzia WSA (del.) Paweł Dąbek (sprawozdawca), , po rozpoznaniu w dniu 14 października 2021 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej R. S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 13 lutego 2018 r. sygn. akt III SA/Wa 1008/17 w sprawie ze skargi R. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 27 grudnia 2016 r. nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe spółki oddala skargę kasacyjną. Wyrokiem z 13 lutego 2018 r., sygn. akt III SA/Wa 1008/17 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, oddalił skargę R. S. (dalej: Skarżący) na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie (dalej: Dyrektor) z 27 grudnia 2016 r. w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu wraz ze spółką za zaległości podatkowe spółki w podatku dochodowym od osób prawnych (wyrok ten dostępny jest na stronie: orzeczenia.nsa.gov.pl - CBOSA). Skarżący w złożonej skardze kasacyjnej zarzucił zaskarżonemu wyrokowi naruszenie: 1/ przepisów prawa materialnego art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2017 r. poz. 1369 ze zm. – dalej: p.p.s.a.) w zw. z art. 116 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2018 r. poz. 800 ze zm. - dalej: O.p.), poprzez niewłaściwe zastosowanie tego przepisu i uznanie przez Sąd, że organ zasadnie orzekł o solidarnej odpowiedzialności Skarżącego, jako członka zarządu spółki za jej zobowiązania z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2011 r. w kwocie 44.720 zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę w kwocie 20.037 zł, kosztami egzekucji w kwocie 139,38 zł oraz nieuregulowanych przez spółkę odsetek od niezapłaconych zaliczek za okresy 03-06, 08-12/2011 w łącznej kwocie 3.858 zł wraz z kosztami egzekucyjnymi w kwocie 231,48 zł, mimo iż brak było podstaw do uznania, że egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna; 2/ naruszenie przepisów postępowania mających istotny wpływ na wynik sprawy art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 122, art. 187 w zw. z art. 191 O.p., poprzez niezasadne oddalenie skargi w sytuacji, kiedy organ nie rozważył materiału sprawy i dokonał dowolnej oceny dowodów dotyczących postępowania egzekucyjnego przeciwko spółce. W oparciu o tak postawione zarzuty, Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA w Warszawie lub uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i uchylenie zaskarżonej decyzji Dyrektora oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji. Ponadto Skarżący wniósł o zasądzenie kosztów postępowania przed Naczelnym Sądem Administracyjnym, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. Dyrektor nie skorzystać z możliwości złożenia odpowiedzi na skargę kasacyjną. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie zawierała usprawiedliwionych podstaw i dlatego podlegała oddaleniu. Rozpoznanie skargi kasacyjnej nastąpiło na posiedzeniu niejawnym w składzie trzyosobowym, na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020r., poz. 1842) oraz zarządzenia Przewodniczącego Wydziału III Izby Finansowej NSA. Sąd w obecnym składzie podzielił stanowisko przedstawione w uzasadnieniu uchwał składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 listopada 2020 r. sygn. II OPS 6/19 i II OPS 1/20 - CBOSA, zgodnie z którym powyższy przepis należy traktować jako "szczególny" w rozumieniu art. 10 i art. 90 § 1 p.p.s.a. Prawo do publicznej rozprawy nie ma charakteru absolutnego i może podlegać ograniczeniu, w tym także ze względu na treść art. 31 ust. 3 Konstytucji, w którym jest mowa o ograniczeniach w zakresie korzystania z konstytucyjnych wolności i praw, gdy jest to unormowane w ustawie oraz tylko wtedy, gdy jest to konieczne w demokratycznym państwie m. in. dla ochrony zdrowia. Nie ulega wątpliwości, że celem stosowania konstrukcji przewidzianych przepisami uCOVID-19 jest m. in. ochrona życia i zdrowia ludzkiego w związku z zapobieganiem i zwalczaniem zakażenia wirusem COVID-19, a w obecnym stanie faktycznym istnieją takie okoliczności, które w zarządzonym stanie pandemii, w pełni nakazują uwzględnianie rozwiązań powyższej ustawy w praktyce działania organów wymiaru sprawiedliwości. Przed odniesieniem się do przedstawionych zarzutów, konieczne są uwagi o charakterze ogólnym. Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu biorąc pod uwagę jedynie nieważność postępowania sądowego, której przesłanki wymienione zostały w § 2 tego artykułu. Przesłanki te w rozpoznawanej sprawie nie wystąpiły. Zaznaczyć należy, że skarga kasacyjna jest sformalizowanym środkiem zaskarżenia wyroków sądu pierwszej instancji, o czym świadczy właśnie wskazane wyżej związanie podstawami skargi kasacyjnej, sprowadzające się do tego, że zakres kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego określa autor skargi kasacyjnej podnosząc naruszenie konkretnego przepisu prawa materialnego lub przepisu postępowania. Naczelny Sąd Administracyjny nie ma nie tylko obowiązku, ale przede wszystkim prawa domyślania się i uzupełniania zarzutów skargi kasacyjnej oraz argumentacji służącej ich uzasadnieniu. Określenie danej podstawy kasacyjnej musi być precyzyjne, ponieważ Naczelny Sąd Administracyjny może uwzględnić tylko te przepisy, które zostały wyraźnie wskazane w skardze kasacyjnej jako naruszone. Nie jest natomiast władny badać, czy sąd pierwszej instancji nie naruszył również innych przepisów, niedostrzeżonych lub pominiętych przy formułowaniu zarzutów skargi kasacyjnej. Pominięcie określonych zagadnień w skardze kasacyjnej czy odniesienie się do nich w sposób wybiórczy i ogólnikowy skutkuje niemożnością zakwestionowania przez Naczelny Sąd Administracyjny stanowiska wyrażonego w ich zakresie przez wojewódzki sąd administracyjny czy działające w sprawie organy podatkowe. Wywołane skargą kasacyjną postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym nie polega bowiem na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie. Zarzuty skargi kasacyjnej powinny bezpośrednio zmierzać do zakwestionowania argumentacji przedstawionej w uzasadnieniu skarżonego wyroku. Powinno z nich wyraźnie wynikać, dlaczego wnoszący skargę kasacyjną uważa, że argumentacja wojewódzkiego sądu administracyjnego jest błędna oraz jakie wadliwości w postępowaniu organu podatkowego nie zostały dostrzeżone przy rozpatrywaniu skargi. Zgodnie z art. 176 p.p.s.a. strona skarżąca kasacyjnie ma obowiązek przytoczyć podstawy skargi kasacyjnej wnoszonej od wyroku sądu pierwszej instancji i szczegółowo je uzasadnić wskazując, które przepisy ustawy zostały naruszone, na czym to naruszenie polegało i jaki miało wpływ na wynik sprawy (por. wyrok NSA z 18 października 2017 r., sygn. akt II OSK 2702/16 - CBOSA). Uzasadnienie skargi kasacyjnej powinno być sformułowane w taki sposób, aby można było powiązać je z konkretnymi przepisami prawa, które wnoszący skargę kasacyjną uznaje za naruszone. Rola Naczelnego Sądu Administracyjnego w postępowaniu wywołanym wniesieniem skargi kasacyjnej ogranicza się do skontrolowania i zweryfikowania zarzutów wnoszącego ten środek zaskarżenia. Powyższe uwagi ogólne były konieczne w związku z zarzutami podniesionymi w skardze kasacyjnej oraz ich uzasadnieniem. Autor rozpoznanej skargi kasacyjnej zakwestionował jedynie pogląd Sądu pierwszej instancji w przedmiocie uznania, że postępowanie egzekucyjne wobec spółki, której członkiem zarządu był Skarżący, uznać należy za bezskuteczne. Uzasadnienie podniesionych zarzutów skargi kasacyjnej jest jednak na tyle ogólnikowe i lakoniczne, że uniemożliwia merytoryczne odniesienie się do nich. Sama skarga kasacyjna, poza przedstawieniem zarzutów i wniosków, składa się przede wszystkim z opisu dotychczasowego przebiegu postępowania (str. 1-7). Dopiero na niepełnych dwóch stronach uzasadnienia, Skarżący usiłuje prowadzić polemikę ze stanowiskiem wyrażonym w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku. Ogranicza się ona jednak w istocie do dwóch zdań. Skarżący twierdzi bowiem, że "Skonfrontowanie powyższych poglądów wyrażonych w orzecznictwie z dowodami zgromadzonymi w niniejszej sprawie powoduje uznanie, iż organ administracyjny dokonał niewłaściwej oceny dowodów, czego konsekwencją było bezzasadne przyjęcie zaistnienia przesłanki odpowiedzialności członka zarządu w postaci bezskutecznej egzekucji". Nie zostało już jednak wyjaśnione, jakie dowody ma Skarżący na myśli i na czym niewłaściwa ich ocena miała polegać. Z uzasadnienia skargi kasacyjnej w żaden sposób nie wynika, jakich wadliwości w działaniu organu podatkowego powinien dopatrzyć się Sąd pierwszej instancji w związku z błędną, zdaniem Skarżącego, oceną dowodów. Podobne zastrzeżenie odnieść należy do stwierdzenia Skarżącego, że "W sprawie bezsporne jest, iż organ egzekucyjny nie skorzystał w najmniejszym nawet zakresie z uprawnień nadanych mu przez ustawę o postępowaniu egzekucyjnym, a przecież to czynności egzekucyjne decydują w przeważającym stopniu o skuteczności egzekucji". Skarżący nie odniósł się jednak w żaden sposób do argumentacji Sądu pierwszej instancji, wyrażonej na str. 10 – 12 uzasadnienia zaskarżonego wyroku, w której dokonano szczegółowej analizy podjętych czynności egzekucyjnych i na tej podstawie wysunięty został wniosek, że w realiach rozpatrywanej sprawy, egzekucję wobec spółki uznać należało za bezskuteczną. Sąd pierwszej instancji wyraźnie stwierdził, że brak było majątku z którego możliwym byłoby prowadzenie egzekucji. Skarżący nie tylko nie wykazał błędu w argumentacji WSA w Warszawie, lecz dodatkowo nie wykazał w skardze kasacyjnej żadnego błędu w prowadzonym postępowaniu egzekucyjnym. Nie wiadomo wobec powyższego, jakiego zaniechania zdaniem Skarżącego miał się dopuścić organ egzekucyjny w prowadzonym postępowaniu, zaś zaniechania tego nie dostrzegł Sąd pierwszej instancji. Z powyższych powodów skarga kasacyjna została oddalona na podstawie art. 184 p.p.s.a. Paweł Dąbek Tomasz Zborzyński Bogusław Dauter