III RN 138/98

Sąd Najwyższy po rozpoznaniu sprawy ze skargi Spółki Cywilnej (...) na decyzję Izby Skarbowej (...) w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiąc sierpień 1993 r. na skutek rewizji nadzwyczajnej Prezesa Naczelnego Sądu Administracyjnego od wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy w Lublinie z dnia 23 stycznia 1998 r. SA/Lu 2198/95 uchyla zaskarżony wyrok i przekazuje sprawę NSA OZ w Lublinie do ponownego rozpoznania. Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego - Ośrodka Zamiejscowego w Lublinie z dnia 23 stycznia 1998 r., od którego Prezes Naczelnego Sądu Administracyjnego wniósł rozpatrywaną rewizję nadzwyczajną opiera się na następujących podstawach. Spółka cywilna zawiązana przez Jacka S., Monikę S., Iwonę B. i Monikę B. zarejestrowała się w odpowiedniej ewidencji działalności gospodarczej jako podmiot gospodarczy pod firmą "U." spółka cywilna i w związku z prowadzoną działalnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług składała deklaracje podatkowe. W okresie od lipca 1993 r. do października 1994 r., tj. przez 16 miesięcy Spółka "U." w deklaracjach podatku VAT bezpodstawnie wpisywała numer identyfikacji podatkowej jaki został przyznany Jackowi S. w związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. W całym tym okresie Spółka "U." nie była objęta rejestracją podatników VAT, gdyż - wbrew obowiązkowi z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ nie złożyła w urzędzie skarbowym odpowiedniego zgłoszenia rejestracyjnego. Z zebranego w sprawie materiału nie wynika czy Spółka została, jak twierdzi, błędnie poinformowana przez pracowników Urzędu Skarbowego o dopuszczalności wykorzystania numeru identyfikacyjnego jednego ze wspólników. Jednakże pracownik Urzędu Skarbowego, który przyjmował deklaracje podatkowe Spółki "U." powinien zwrócić uwagę, iż nazwa tego podatnika nie odpowiada podanemu numerowi identyfikacyjnemu i stosownie do art. 9 Kpa natychmiast wyjaśnić tę kwestię. Akceptowanie przez organ podatkowy przez długi okres czasu nieprawidłowości deklaracji podatkowych mogło utrwalić przekonanie strony o jej prawidłowym postępowaniu. Powołując się na te okoliczności Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że: "mogą doprowadzić do wniosku, iż w sprawie nie zachodzą przesłanki do zastosowania art. 25 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług". Z tego powodu NSA uchylił decyzję Izby Skarbowej w R. z dnia 13 października utrzymującą w mocy decyzję organu skarbowego pierwszej instancji określającą zobowiązanie podatkowe Spółki "U." za miesiąc sierpień 1993 r. na kwotę odpowiadającą obniżonej przez Spółkę kwocie podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W rewizji nadzwyczajnej zarzucono zaskarżonemu wyrokowi rażące naruszenie: 1) art. 9 Kpa, 2) art. 25 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług, 3) art. 22 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 3 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./. Wniosek rewizji nadzwyczajnej dotyczył uchylenia zaskarżonego wyroku i przekazania sprawy Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu - Ośrodkowi Zamiejscowemu w Lublinie do ponownego rozpoznania. Według oceny Prezesa NSA skoro Spółka "U." dopiero w dniu 6 października 1994 r. złożyła wymagane zgłoszenie rejestracyjne, to oczywiste jest, że stosownie do art. 25 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług, nie mogła obniżyć należnego podatku za sierpień 1993 r. o podatek naliczony przy zakupie towarów. Kwestionując ocenę prawną zawartą w zaskarżonym wyroku podniesiono w uzasadnieniu rewizji nadzwyczajnej, że to podatnik obowiązany jest przestrzegać wynikających z przepisów ustawy obowiązków dotyczących zgłoszenia rejestracyjnego, deklaracji podatkowej oraz obliczenia podatku za okresy miesięczne. Prawidłowo sporządzone z punktu widzenia formalnego deklaracje podatkowe nie musiały spowodować podjęcia przez Urząd Skarbowy szczególnych czynności sprawdzających, a w szczególności sprawdzenia podanego numeru identyfikacji podatkowej. Z tego powodu stanowisko Sądu, co do zastosowania art. 9 Kpa nie jest zasadne. Nawet jednakże gdyby uznać je w tym zakresie za słuszne, to nie mogło to mieć - w świetle stanu faktycznego sprawy - żadnego znaczenia dla prawidłowego, z uwzględnieniem treści art. 25 ust. 3 powołanej ustawy, określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług za sierpień 1993 r. Brak jest bowiem jakichkolwiek podstaw do przyjęcia, że okoliczności sprawy mogą doprowadzić do niezastosowania obowiązującego prawa. Sąd Najwyższy zważył, co następuje: Zarzuty rewizji nadzwyczajnej zostały przekonywująco uzasadnione. Według nie budzącej wątpliwości podstawy faktycznej zaskarżonego wyroku Spółka "U." będąc podatnikiem podatku od towarów i usług nie wykonała obowiązku złożenia w urzędzie skarbowym zgłoszenia rejestracyjnego. Obowiązek ten stosownie do art. 9 ustawy o podatku od towarów i usług dotyczy każdego podatnika a dokonana rejestracja nie podlega obrotowi to jest możliwości wykorzystywania przez innego podatnika. Jeżeli więc - co również nie było w postępowaniu kwestionowane - Spółka "U." między innymi za okres objęty przedmiotem tego postępowania /sierpień 1993 r./ określiła swoje zobowiązanie podatkowe przy wykorzystaniu określonej w art. 19 ustawy instytucji obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług to było to bezpodstawne w świetle art. 25 ust. 3 ustawy. Ten bowiem przepis wyłączył powyższą instytucję obniżenia podatku należnego wobec podatników, którzy nie dokonali zgłoszenia rejestracyjnego. Zgodzić się trzeba z rewizją nadzwyczajną, że powołany przepis materialnego prawa podatkowego jest bezwzględnie obowiązujący. Organy podatkowe nie mogły - wbrew poglądowi wyrażonemu w zaskarżonym wyroku - nie zastosować tego przepisu /por. art. 6 Kpa/, i to niezależnie od kwestii dotyczącej stopnia staranności badania prawidłowości deklaracji podatkowych podatnika. W tej ostatniej kwestii także słusznie zwrócono uwagę w rewizji nadzwyczajnej, że ewentualne opóźnienia w ujawnieniu wadliwych czynności podatnika po pierwsze nie powodują zmiany stosunku podatkowego ukształtowanego ustawą a po drugie, że myli się Naczelny Sąd Administracyjny przyjmując, iż niewykrycie wadliwej czynności podatnika stanowiło naruszenie przez organ podatkowy zasady postępowania określonej w art. 9 Kpa. Chodziło tu bowiem o taką sytuację, że podatnik wypełniał wszystkie rubryki deklaracji podatkowej, w tym wpisywał numer identyfikacji podatkowej w związku z czym nieprawidłowość polegającą na bezpodstawnym wpisywaniu rejestracji innego podatnika mogła być niezauważona nawet przy odpowiednio starannym przyjmowaniu deklaracji przez urzędnika organu podatkowego. Sąd Najwyższy z powyższych przyczyn uwzględnił podstawy i wniosek rewizji nadzwyczajnej, (...).