III RN 204/00

Sąd Najwyższy po rozpoznaniu sprawy ze skargi "E." Spółki z o.o. w W. na decyzję Izby Skarbowej w W. z dnia 13 maja 1998 r. (...) w przedmiocie wymiaru opłaty skarbowej od umowy pożyczki na skutek rewizji nadzwyczajnej Pierwszego Prezesa Sądu Najwyższego (...) od wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 22 marca 2000 r. III SA 6405/98 uchyla zaskarżony wyrok i przekazuje sprawę NSA w Warszawie do ponownego rozpoznania. Urząd Skarbowy W.-P. decyzją z dnia 15 grudnia 1997 r. określił opłatę skarbową w wysokości 2 procent kwoty pożyczki 2.500.000 zł /po denominacji/, czyli kwotę 50.000 zł, należną solidarnie, wraz z odsetkami od dnia 16 grudnia 1994 r., z tytułu umowy pożyczki z dnia 2 grudnia 1994 r. zawartej przez pożyczkobiorcę - firmę "E." Sp. z o.o. w W. z pożyczkodawcą - (...) Towarzystwem Finansowym "S." Spółką z o.o. w W. W wyniku rozpoznania odwołań od powyższej decyzji, wniesionych zarówno przez pożyczkobiorcę, jak i przez pożyczkodawcę, który zarzucił naruszenie art. 3 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 31 stycznia 1989 r. o opłacie skarbowej /Dz.U. nr 4 poz. 23 ze zm. - w brzmieniu obowiązującym w 1994 r. - powoływanej nadal jako: ustawa o opłacie skarbowej/ oraz art. 2 i art. 7 ust. 1 pkt 1 i pkt 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm. - powoływanej nadal jako: ustawa o podatku od towarów i usług/, bowiem - w jego przekonaniu - na podstawie powołanych przepisów usługi w zakresie udzielania pożyczek podlegały podatkowi od towarów i usług, Izba Skarbowa w W. decyzją z dnia 13 maja 1998 r. utrzymała w mocy decyzję organy pierwszej instancji. W skardze na tę decyzję Izby Skarbowej w W., pożyczkobiorca - firma "E." Sp. z o.o. w W. wnosiła o stwierdzenie jej nieważności na podstawie art. 156 par. 1 pkt 3 Kpa lub jej uchylenie oraz uchylenie poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji. Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 22 marca 2000 r. /III SA 6405/98/ oddalił skargę. W uzasadnieniu tego wyroku Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził w szczególności, że umowy pożyczki objęte były obowiązkiem uiszczenia opłaty skarbowej na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 5 lit. "a" w związku z art. 1 ustawy o opłacie skarbowej /w brzmieniu obowiązującym w 1994 r./ i nie podlegały zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, o ile nie były one udzielane w ramach wymaganego zezwolenia na wykonywanie w tym zakresie tzw. czynności bankowych /art. 11 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 31 stycznia 1989 r. - Prawo bankowe - t.j. Dz.U. 1992 nr 72 poz. 359 ze zm. w związku z par. 68 ust. 2 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 czerwca 1992 r. w sprawie opłaty skarbowej/. Pierwszy Prezes Sądu Najwyższego pismem z dnia 30 listopada 2000 r. (...) wniósł rewizję nadzwyczajną od powyższego wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 22 marca 2000 r. /III SA 6405/98/, któremu zarzucił rażące naruszenie; po pierwsze - art. 3 ust. 1 pkt 5 lit. "a" ustawy o opłacie skarbowej /w brzmieniu obowiązującym w 1994 r./ w związku z art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz w związku z poz. 13 załącznika nr 2 do tej ustawy /w brzmieniu obowiązującym w 1994 r./, a to "wobec braku dokonania interpretacji tego zespołu przepisów; oraz po drugie - art. 27 w związku z art. 22 ust. 2 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm. - powoływanej nadal jako: ustawa o NSA/ oraz art. 328 par. 2 Kpc w związku z art. 59 ustawy o NSA. W konsekwencji, rewizja nadzwyczajna na podstawie art. 57 ust. 2 ustawy o NSA wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie do ponownego rozpoznania. W uzasadnieniu rewizji nadzwyczajnej podniesiono w szczególności, że w rozpoznawanej sprawie - podobnie, jak w analogicznej sprawie orzekł Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 15 marca 1999 r. /III RN 153/98/ - należy stanąć na stanowisku, że umowa pożyczki nie podlegała w 1994 r. opłacie skarbowej, jeżeli jej zawarcie przez podatnika podatku od towarów i usług stanowiło zarazem świadczenie usługi finansowej w rozumieniu poz. 13 załącznika nr 2 do ustawy o podatku od towarów i usług, z zastrzeżeniem, iż umowa pożyczki była legalna, co w przypadku pożyczkodawców nie będących bankami lub innymi podmiotami upoważnionymi /także na podstawie stosownego zezwolenia/ do świadczenia tzw. usług bankowych oznaczało, że udzielenie pożyczki mogło nastąpić wyłącznie ze środków własnych pożyczkodawcy /art. 720 w związku z art. 726 Kc/. Sąd Najwyższy zważył, co następuje: Rewizja nadzwyczajna jest zasadna. Art. 3 ust. 1 pkt 5 lit. "a" ustawy o opłacie skarbowej stanowi, że nie podlegają opłacie skarbowej: po pierwsze - umowy sprzedaży, dzierżawy, poddzierżawy, najmu i podnajmu zawierane przez podatników podatku od towarów i usług, o których mowa jest w art. 5 ustawy o podatku od towarów i usług; po drugie - inne tego rodzaju umowy zawierane przez podatników podatku od towarów i usług, a objęte zwolnieniami na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 i pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług; oraz po trzecie - umowy sprzedaży zawierane przez podatników podatku od towarów i usług, o których mowa jest w art. 14 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie czynności zwolnionych od tego podatku. Równocześnie ustawa o podatku od towarów i usług stanowi, że podatnikami tego podatku są osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, które mają siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jeżeli dokonują one sprzedaży towarów lub świadczenia usług /art. 2 ust. 1 tej ustawy/ we własnym imieniu i na własny rachunek i to "w okolicznościach wskazujących na zamiar ich wykonywania w sposób częstotliwy, nawet jeżeli zostały wykonane jednorazowo, a także wówczas, gdy czynności te polegają na jednorazowej sprzedaży rzeczy w tym celu nabytej" /art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług/. W rozpoznawanej sprawie należy mieć na uwadze, że wedle stanu prawnego obowiązującego w dacie zawierania przez skarżącego przedmiotowej umowy pożyczki, czyli w dniu 2 grudnia 1994 r., usługi finansowe zaliczone zostały do usług w rozumieniu art. 4 pkt 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm. - powoływanej nadal jako: ustawa o podatku od towarów i usług/ w związku z art. 16 ustawy z dnia 26 stycznia 1982 r. o statystyce państwowej /t.j. Dz.U. 1989 nr 40 poz. 221 ze zm. - powoływanej nadal jako: ustawa o statystyce państwowej/, bowiem w obowiązującej wówczas urzędowej Klasyfikacji Wyrobów i Usług ujęto je w podkategorii o symbolu statystycznym KWiU 65.22.1. - "Usługi zawiązane z udzielaniem kredytów pozostałe". Umowa pożyczki, której przedmiotem jest określona suma pieniędzy /art. 720 par. 1 Kc/ i która z istoty swej posiada charakter usługi finansowej, podlegała jednak zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług w związku z załącznikiem nr 2 poz. 13 do tej ustawy w sytuacji, gdy pożyczka ta została udzielona z własnych środków finansowych przez podmiot będący podatnikiem podatku od towarów i usług. W rewizji nadzwyczajnej trafnie zarzucono, że ta ostatnia okoliczność, istotna dla oceny zgodności z prawem merytorycznego rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie, nie została wyjaśniona w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym, a tymczasem ma ona podstawowe znaczenie dla odpowiedzi na pytanie, czy w danym wypadku firma "E." Sp. z o.o. w W. uprawniona była do skorzystania z przedmiotowo-podmiotowego zwolnienia od podatku od towarów i usług, o którym mowa jest w art. 3 ust. 1 pkt 5 lit. "a" ustawy o opłacie skarbowej w związku z art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz załącznikiem nr 2 poz. 13 do tej ustawy /w brzmieniu obowiązującym w chwili zawarcia przedmiotowej umowy, tzn. w dniu 2 grudnia 1994 r./. Biorąc powyższe pod uwagę, Sąd Najwyższy na podstawie art. 393[13] Kpc w związku z art. 10 ustawy z dnia 1 marca 1996 r. o zmianie Kodeksu postępowania cywilnego, rozporządzeń Prezydenta Rzeczypospolitej - Prawo upadłościowe i Prawo o postępowaniu układowym, Kodeksu postępowania administracyjnego, ustawy o kosztach sądowych w sprawach cywilnych oraz niektórych innych ustaw /Dz.U. nr 43 poz. 189 ze zm./ orzekł jak w sentencji.