III RN 44/02

Sąd Najwyższy w sprawie ze skargi "P." Spółki Akcyjnej w P. na decyzję Izby Skarbowej w Ł. z dnia 17 sierpnia 1999 r. (...) w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 1997 r., po rozpoznaniu na rozprawie na skutek rewizji nadzwyczajnej Ministra Sprawiedliwości od wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego - Ośrodka Zamiejscowego w Łodzi z dnia 1 sierpnia 2001 r., I SA/Łd 1117/99 - uchyla zaskarżony wyrok i oddala skargę. Inspektor Kontroli Skarbowej w Ł. decyzją z dnia 27 maja 1999 r., wydaną na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych /t.j. Dz.U. 1993 nr 106 poz. 482 ze zm. - powoływaną nadal jako: ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych/, określił Spółce Akcyjnej "P." w P. /zwanej nadal: Spółką/ zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za 1997 r. w kwocie 1.549.645 zł oraz zaległość podatkową w tym podatku w kwocie 59.352 zł, ponieważ - w ocenie organu podatkowego - Spółka ta otrzymała nieodpłatne świadczenie w postaci możliwości dysponowania środkami finansowymi w wyniku niewypłacenia należnych jej udziałowcom kwot z tytułu podzielonego zysku. Decyzja ta utrzymana została następnie w mocy decyzją Izby Skarbowej w Ł. z dnia 17 sierpnia 1999 r. W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego na tę ostatnią decyzję Spółka zarzuciła naruszenie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 191 Kh, bowiem skoro Kodeks handlowy nie rozstrzyga kwestii daty powstania prawa do dywidendy i terminu jej wypłaty, to określenie tego terminu pozostawione zostało suwerennej decyzji wspólników i termin taki może, ale nie musi być określony w uchwale o przyznaniu dywidendy. W konsekwencji, skarżąca zarzuciła, że błędne jest stanowisko organów podatkowych, wedle którego niewypłacenie dywidendy w sytuacji, gdy termin jeszcze nie został określony, stanowi przychód Spółki z tytułu otrzymania nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ponieważ dla spełnienia tej dyspozycji niezbędne jest, aby Spółka otrzymała świadczenie i aby ono było nieodpłatne, podczas gdy w danym wypadku brak jest w ogóle podstaw do przyjęcia, że pomiędzy Spółką a wspólnikami miała miejsce jakakolwiek czynność świadczenia - pozostawienia dywidendy w Spółce nie można bowiem utożsamiać z aktywną i zgodną wolą obu stron czynności dawania i odbierania zamiast otrzymania, która w powołanym przepisie określona została mianem "otrzymania". Nie można też zgodzić się z twierdzeniem, że w danym wypadku w grę chodziło o świadczenie nieodpłatne na rzecz Spółki, skoro wspólnikom przysługuje wobec niej roszczenie o zapłatę odsetek ustawowych od niewypłaconych kwot dywidendy, wyższych od stosowanych przy udzielani kredytów bankowych, a także roszczenie o odszkodowanie. Naczelny Sąd Administracyjny - Ośrodek Zamiejscowy w Łodzi wyrokiem z dnia 1 sierpnia 2001 r. /I SA/Łd 1117/99/ uchylił zaskarżoną decyzję Izby Skarbowej z dnia 17 sierpnia 1999 r. W uzasadnieniu tego wyroku Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że "spełnienie świadczenia ze zwłoką, w tym także opóźnione wypłacenie przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością dywidendy wspólnikom, nie oznacza, że w ten sposób doszło do otrzymania przez dłużnika /którym w wypadku wypłaty dywidendy jest spółka/ nieodpłatnego świadczenia od wierzycieli /wspólników, którzy uzyskali prawo do dywidendy/, a tym samym, że dłużnik uzyskał przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych" - odmienna interpretacja tego przepisu jest natomiast przejawem - niedopuszczalnej w prawie podatkowym - rozszerzającej wykładni tego przepisu. Sytuacja taka miała miejsce w rozpoznawanej sprawie, bowiem Spółka nie wypłaciła w terminie należnej wspólnikom dywidendy /chodziło więc o zaniechanie samej Spółki w wykonaniu świadczenia/, uzyskała w ten sposób korzyść w postaci możliwości dysponowania przez pewien czas środkami pieniężnymi /co pozwoliło Spółce na uniknięcie kosztów związanych z potrzebą ewentualnego zgromadzenia takich kwot np. w drodze pożyczki lub kredytu/, a więc: po pierwsze - sytuacja ta nie zaistniała w wyniku zawarcia przez Spółkę ze wspólnikami umowy pożyczki lub użyczenia; a po drugie - wspólnicy mogli domagać się od Spółki wypłaty odsetek z tytułu opóźnienia w wypłacie należnej im dywidendy /art. 481 par. 1 i par. 2 Kc/, a także naprawienia ewentualnej szkody /art. 481 par. 3 Kc/. Minister Sprawiedliwości wniósł rewizję nadzwyczajną od powyższego wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego - Ośrodka Zamiejscowego w Łodzi z dnia 1 sierpnia 2001 r. /I SA/Łd 1117/99/, zarzucając temu wyrokowi rażące naruszenie art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm. - powoływanej nadal jako: ustawa o NSA/ w związku z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a w konsekwencji na podstawie art. 57 ust. 2 ustawy o NSA wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku i oddalenie skargi. W uzasadnieniu rewizji nadzwyczajnej Minister Sprawiedliwości zwrócił uwagę na to, iż w rozpoznawanej sprawie jest poza sporem, że: "Zwłoka w wypłacie dywidendy nastąpiła za zgodą wspólników i spowodowana była chęcią, czy też potrzebą Spółki do korzystania ze środków, które w świetle prawa /uchwały zgromadzenia wspólników/ należały do wspólników. Dlatego też za nietrafny, w świetle stanu faktycznego sprawy, należy uznać pogląd NSA, że Spółka opóźniła się jedynie ze spełnieniem świadczenia, a wierzyciele nie domagali się jego spełnienia. Z materiału dowodowego sprawy wynika bezspornie, że zgromadzenie udziałowców postanowiło jednoznacznie co do terminów wypłaty dywidendy /za 1995 r. - bezterminowo, za 1996 r. - do końca 1997 r./. Zatem świadome pozostawienie w Spółce czystego zysku należnego wspólnikom i umożliwienie jej korzystania z prawa do rozporządzania tym zyskiem ma charakter odpowiednio przepisów Kodeksu postępowania cywilnego określających wymagania formalne, jakim czynić powinna kasacja /art. 393[1] - art. 393[3] Kpc/. 2. Z kolei, art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi, że do podlegających opodatkowaniu tym podatkiem przychodów zalicza się między innymi także "wartość otrzymanych nieodpłatnych świadczeń". Otóż w rozpoznawanej sprawie jest poza sporem, że zgromadzenie wspólników - udziałowców Spółki: po pierwsze - uchwałą nr 1 z dnia 8 listopada 1996 r. przyznało udziałowcom tej Spółki dywidendę z podziału czystego zysku za 1995 r., ustalając równocześnie wypłatę należnej dywidendy w trzech kwotowo określonych transzach w kolejnych terminach: 1/ w dniu 25 listopada 1996 r. /pierwsza transza/, 2/ w dniu 27 lutego 1997 r. /druga transza/ oraz 3/ w dniu 13 listopada 1997 r. /trzecia transza/; oraz po drugie - uchwałą nr 3 z dnia 18 czerwca 1997 r. przyznało udziałowcom dywidendę z podziału czystego zysku za 1996 r. i równocześnie ustaliło termin wypłaty tej dywidendy na dzień 31 grudnia 1997 r. Oznacza to, iż: po pierwsze - należy stanąć na stanowisku, że w danym wypadku przesunięcia w czasie terminu wypłaty należnych wspólnikom /udziałowcom/ kwot z tytułu dywidendy nastąpiło za ich zgodą, skoro powyższe uchwały zgromadzenia wspólników w tym zakresie nie zostały prawnie wzruszone /sic!/; oraz po drugie - w konsekwencji oznacza to również, że Spółka Uzyskała /także/ w 1997 r. przychód z racji "nieodpłatnego korzystania" z przekazanych jej do dyspozycji w tym trybie kwot należnych z tytułu dywidendy; przy czym - na co trafnie wskazuje uzasadnienie rewizji nadzwyczajnej i co prawidłowo wzięła także pod uwagę Izba Skarbowa w Ł., wydając zaskarżoną decyzję - w danym wypadku wartość "nieodpłatnego świadczenia" jako przychodu Spółki odpowiadała wysokości odsetek, jakie Spółka ta musiałaby zapłacić w tym czasie "na rynku" w celu pozyskania kapitału odpowiadającego wartości pozostawionych jej do bieżącego dysponowania kwot należnych wspólnikom z tytułu dywidendy. 3. Biorąc powyższe pod uwagę, Sąd Najwyższy na podstawie art. 236 ust. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. /Dz.U. nr 78 poz. 483/ oraz art. 393[15] Kpc w związku z art. 10 ustawy z dnia 1 marca 1996 r. o zmianie Kodeksu postępowania cywilnego, rozporządzeń Prezydenta Rzeczypospolitej - Prawo upadłościowe i Prawo o postępowaniu układowym, Kodeksu postępowania administracyjnego, ustawy o kosztach niektórych innych ustaw /Dz.U. nr 43 poz. 189 ze zm./ orzekł jak w sentencji.