I SA/Bk 118/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Włodzimierz Witold Kędzierski, Sędziowie sędzia WSA Sławomir Presnarowicz(spr.), asesor WSA Wojciech Stachurski, Protokolant Urszula Zajko, po rozpoznaniu w dniu 24 czerwca 2005 r. sprawy ze skargi L. Spółka z o.o. w B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] kwietnia 2005 r. Nr [...] w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej płatnika i określenia wysokości należności z tytułu niepobranych i niewpłaconych części zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za 2002 r. oddala skargę.- Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. postanowieniem z dnia [...].05.2004 r. Nr [...], wszczął postępowanie kontrolne w L. sp. z o.o., z siedzibą w B., przy ul. [...], zwanym dalej Spółką, w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatków stanowiących dochód budżetu państwa lub dochód gminy, a także innych należności pieniężnych budżetu państwa lub państwowych funduszy celowych za 2002 r. Po przeprowadzeniu kontroli, w oparciu o materiał dowodowy zebrany w jej toku, Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. w dniu [...].01.2005 r. wydał decyzję Nr [...], w której orzekł o odpowiedzialności podatkowej Spółki i określił wysokość należności z tytułu nie pobranych i nie wpłaconych przez płatnika części zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od wypłaconych wynagrodzeń dla członków Rady Nadzorczej za kwiecień, maj, wrzesień i grudzień 2002 r. w łącznej kwocie 276,70 zł. W trakcie prowadzonej kontroli stwierdzono, że Spółka wypłaciła wynagrodzenia i pobrała należne zaliczki na podatek dochodowy w zaniżonej wysokości według stawki 19%, zamiast stawki 20% stosownie do postanowień art. 41 ust l ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.). Pełnomocnik Strony złożył w dniu 01.02.2005 r. odwołanie od powyższej decyzji zarzucając, iż naruszono art. 24 ust. l pkt l lit a) ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (tj. Dz. U. z 2004 r. Nr 8, poz. 65 ze zm.) i twierdząc, że decyzja obarczona jest wadą, o której mowa w art. 247 § l pkt l ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa ( teksy jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60). Postanowieniem z dnia [...].02.2005 r. Nr [...], Dyrektor Izby Skarbowej w B. wyznaczył stronie siedmiodniowy termin do zapoznania i wypowiedzenia się w zakresie zebranego materiału dowodowego. W dniu [...].04.2005 r. Dyrektor Izby Skarbowej w B. wydał decyzję Nr [...] utrzymującą w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Decyzję doręczono stronie w dniu [...].04.2005 r. Na powyższą decyzję strona złożyła w terminie, tj. w dniu 19.04.2005 r. (data stempla pocztowego) skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w B. W złożonej skardze strona skarżąca zarzuca, że decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w B. została wydana: - z naruszeniem przepisów prawa materialnego tj. art. 24 ust. l pkt l lit. a) w związku z art. 31 ust. l ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej oraz art. 30 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa poprzez błędne przyjęcie, że organ kontroli skarbowej może wydawać decyzje orzekające odpowiedzialność podatkową Spółki, podczas gdy nie ma do tego upoważnienia ustawowego, - z wadą, o której mowa w art. 247 § l pkt l, tj. z naruszeniem przepisów o właściwości, ze względu na wydanie przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. decyzji orzekającej odpowiedzialność Spółki, w sytuacji gdy uprawnionym do tego był Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. W podsumowaniu swego pisma skarżący wywodzi, że odesłanie do przepisów zawartych w innych aktach prawnych nie ma charakteru dwustronnego. Stąd też określenie "organ podatkowy" zawarte w art. 30 § 4 Ordynacji podatkowej nie może – zdaniem skarżącego - automatycznie oznaczać "organu kontroli skarbowej", jak przyjęto w skarżonych decyzjach, z uwagi na brak odpowiedniego odesłania w przepisach Ordynacji podatkowej. Określenie "organ kontroli skarbowej" użyte w ustawie o kontroli skarbowej mogłoby natomiast oznaczać odpowiednio "organ podatkowy", ale tylko w przepisach zawartych w tejże ustawie, co jest zgodne z intencją ustawodawcy i techniką prawodawczą. Z uwagi na powyższe, w ocenie skarżącego, w przedmiotowej sprawie nie może mieć zastosowania art. 30 § 4 Ordynacji podatkowej, pozwalający na orzekanie odpowiedzialności podatkowej płatnika. Jedynym przepisem, na którym oparł się organ kontroli skarbowej, a który może mieć zastosowanie w przedmiotowej sprawie jest art. 24 ust. l ustawy o kontroli podatkowej, który jednak nie uprawnia organu kontroli skarbowej do orzekania o odpowiedzialności podatnika. Zgodnie z nim, organ kontroli skarbowej może wydawać decyzje w sytuacji, gdy ustalenia dotyczą podatków, co nie jest wystarczającą podstawą do wydania decyzji o odpowiedzialności Spółki jako płatnika. Organem właściwym do wydania decyzji orzekającej odpowiedzialność podatkową Spółki, może być więc tylko właściwy miejscowo i rzeczowo naczelnik organu skarbowego, którym jest Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. Pełnomocnik skarżącej Spółki wnosił ponadto o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji, a także o zasądzenie od Dyrektora Izby Skarbowej w B. na rzecz skarżącego kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa prawnego według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w B. stwierdził, iż przedstawione w skardze zarzuty sprowadzają się przede wszystkim do kwestii proceduralnych. Strona skarżąca, podobnie jak w złożonym odwołaniu, nie kwestionuje merytorycznych ustaleń zawartych w decyzji organu pierwszej instancji. W tej sytuacji Dyrektor Izby Skarbowej w B. w całym zakresie sprawy, podtrzymuje ocenę faktyczną i prawną wydanej decyzji i wnosi o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Stosownie do art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ), Sąd uwzględniając skargę między innymi na decyzję uchyla decyzję w całości albo w części, jeżeli stwierdzi: a) naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b) naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, c) inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd również stwierdza nieważność decyzji w całości lub w części w myśl przywołanej regulacji, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach ( np. art. 247 Ordynacji podatkowej ). W rozpatrywanej sprawie Sąd nie dopatrzył się wyżej wskazanych naruszeń prawa przez organy podatkowe, dających podstawę do uchylenia, czy stwierdzenia nieważność w całości lub w części zaskarżonej decyzję. Istota sporu w przedmiotowej sprawie sprowadza się do odpowiedzi na pytanie, czy organ kontroli skarbowej, tj. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. był rzeczowo właściwy, czy też nie był rzeczowo właściwy do orzekania o odpowiedzialności podatkowej Spółki i określania wysokość należności z tytułu nie pobranych i niewpłaconych przez Spółkę - płatnika części zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od wypłaconych wynagrodzeń dla członków Rady Nadzorczej za kwiecień, maj, wrzesień i grudzień 2002 r. w łącznej kwocie 276,70 zł. Ustawodawca poprzez treść art. 15 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa ( teksy jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60), nałożył na organy podatkowe obowiązek przestrzegania z urzędu swojej właściwości rzeczowej i miejscowej. W literaturze przedmiotu wskazuje się, iż właściwość jest jedną z przesłanek wyznaczających zdolność prawną organów podatkowych do prowadzenia spraw unormowanych przepisami podatkowymi (zob. B. Adamiak, w: B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa. Komentarz 2003, Wrocław 2003, s. 111-112). Zgodnie z art. 16 omawianej ustawy Ordynacja podatkowa, właściwość rzeczową organów podatkowych ustala się według przepisów określających zakres ich działania. Do grupy podmiotów publicznoprawnych, które nie są organami podatkowymi w świetle art. 13 Ordynacji podatkowej, lecz zgodnie z treścią art. 24 ust. 1 pkt 1 lit.a omawianej ustawy o kontroli skarbowej pełnią niektóre funkcje organów podatkowych, należy niewątpliwie zaliczyć organ kontroli skarbowej, tj. Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. Stosownie bowiem do przepisów przywołanego artykułu ustawy o kontroli skarbowej, organ kontroli skarbowej kończy postępowanie kontrolne decyzją w rozumieniu ustawy Ordynacja podatkowa, gdy ustalenia dotyczą podatków, których określanie lub ustalanie należy do właściwości naczelników urzędów skarbowych. W ocenie Sądu zakres działania organów kontroli skarbowej, czyli w tym znaczeniu również ich właściwość rzeczową, ustawodawca wskazał w art. 1 - 4 omawianej ustawy o kontroli skarbowej. I tak w art. 1 tejże ustawy stwierdza się, iż celem kontroli skarbowej jest ochrona interesów i praw majątkowych Skarbu Państwa ( rozumianego szeroko) oraz zapewnienie skuteczności wykonywania zobowiązań podatkowych i innych należności stanowiących dochód budżetu państwa lub państwowych funduszy celowych. Natomiast w zakresie przedmiotowym kontroli skarbowej znalazły się zagadnienia kontrola rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatków stanowiących dochód budżetu państwa. Zgodnie zaś z brzmieniem art. 4 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 przywoływanej ustawy o kontroli skarbowej, kontroli skarbowej podlegają między innymi płatnicy i inkasenci podatków, zobowiązani do świadczeń pieniężnych na rzecz Skarbu Państwa. W kontekście rozważanych powyżej unormowań, zacytować należy również treść art. 31 ust. l omawianej ustawy o kontroli skarbowej. Zgodnie z jego brzmieniem - w zakresie nieuregulowanym w ustawie (o kontroli skarbowej) do postępowania kontrolnego stosuje się odpowiednio przepisy ustawy - Ordynacja podatkowa. Z materiałów dowodowych znajdujących się w aktach rozpatrywanej sprawy należy wnosić, iż regulacja ta jest stosowana w całym toku postępowania kontrolnego. Dlatego też w pełni należ zgodzić się z poglądem Dyrektora Izby Skarbowej w B., że "...nie jest sprzeczne powołanie się w związku z tym przepisem na art. 30 § 4 ustawy - Ordynacja podatkowa, który stanowi doprecyzowanie i uszczegółowienie obowiązku, wynikającego z art. 24 ust. l pkt l lit. a) ustawy o kontroli skarbowej, do wydania decyzji w rozumieniu ustawy - Ordynacja podatkowa." W związku z powyższym, zdaniem Sądu, organ kontroli skarbowej, tj. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. był rzeczowo właściwy, do orzekania o odpowiedzialności podatkowej Spółki i określania wysokość należności z tytułu nie pobranych i niewpłaconych przez Spółkę - płatnika części zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od wypłaconych wynagrodzeń dla członków Rady Nadzorczej za kwiecień, maj, wrzesień i grudzień 2002 r. w łącznej kwocie 276,70 zł. Mając powyższe na uwadze na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, ze zm.), skarga podlega oddaleniu.