I SA/Bk 140/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Mieczysław Markowski, Sędziowie sędzia WSA Piotr Pietrasz (spr.), sędzia WSA Jacek Pruszyński, Protokolant Beata Borkowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 14 lipca 2010 r. sprawy ze skargi P. U. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w B. z dnia [...] lutego 2010 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności jako członka zarządu za zaległości podatkowe spółki w podatku akcyzowym oraz za zaległości w opłacie paliwowej za miesiące lipiec - grudzień 2005 r. oddala skargę Naczelnik Urzędu Celnego w Ł. decyzją nr [...] z dnia [...] grudnia 2009 r. orzekł o solidarnej odpowiedzialności P. U. (dalej powoływany również jako Skarżący) jako członka zarządu Spółki z o.o. U. w K. za zaległości podatkowe tej spółki w podatku akcyzowym oraz opłacie paliwowej za miesiące od lipca do grudnia 2005 r., wraz z odsetkami za zwłokę. W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, iż w sprawie zaistniały wszystkie przesłanki określone w art. 116 § 1 i 2 o.p., uzasadniające pociągnięcie Skarżącego do odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki U., w szczególności egzekucja z majątku spółki okazała się bezskuteczna, zaś Skarżący nie wykazał, iż zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło we właściwym czasie ani nie wskazał mienia spółki, z którego możliwa byłaby egzekucja celem zaspokojenia zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Z powyższą decyzją nie zgodził się Skarżący i w złożonym do Dyrektora Izby Celnej w B. odwołaniu wniósł o jej uchylenie i umorzenie postępowania. W ocenie Skarżącego w sprawie zaistniała negatywna przesłanka do pociągnięcia jego osoby do odpowiedzialności jako osoby trzeciej za zaległości podatkowe spółki U. w postaci zgłoszenia we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości. Zaznaczył, że sytuacja finansowa spółki nie uzasadniała złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości wcześniej niż 10 kwietnia 2007 r., ponieważ koszty spółki jedynie nieznacznie przekraczały jej dochody, co w przypadku przedsiębiorstwa jest sytuacją normalną. Zaznaczył, że w dacie 10 kwietnia 2007 r. spółka posiadała majątek, który wystarczał na chociażby częściowe zaspokojenie przynajmniej części wierzycieli. Skarżący decyzji organu I instancji zarzucił również między innymi naruszenie art. 107 § 1 w zw. z art. 116 § 1 i art. 133 o.p. wobec nieprzeprowadzenia postępowania w stosunku do wszystkich osób mogących ponosić solidarną odpowiedzialność za zaległości podatkowe spółki U. a także naruszenie art. 116 § 2 o.p. wobec orzeczenia o odpowiedzialności za zaległości podatkowe wynikające z zobowiązań, które powstały w czasie kiedy Skarżący nie sprawował funkcji członka zarządu spółki – tj. za lipiec 2005 r. W ocenie Skarżącego w sprawie zostały naruszone również zasady ogólne postępowania podatkowego, w szczególności te uregulowane w art. 121 § 1, 122 i 187 § 1 o.p. Po przeanalizowaniu materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie oraz zarzutów podniesionych w odwołaniu, Dyrektor Izby Celnej w B., decyzją z dnia [...] lutego 2010 r. Nr [...] utrzymał w mocy decyzje organu I instancji. W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, iż zgodnie z obowiązującymi przepisami (art. 116 § 2 o.p.) odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu. Podstawową zatem kwestią przy obciążeniu osoby trzeciej odpowiedzialnością za zaległości podatkowe spółki, na podstawie art. 116 § 1 i § 2 o.p. jest jednoznaczne ustalenie, czy w okresie upływu terminu płatności zobowiązania podatkowego osoba ta pełniła funkcję członka zarządu oraz czy egzekucja wobec spółki okazała się bezskuteczna. W niniejszej sprawie oba powyższe warunki zostały spełnione, albowiem Skarżący pełnił funkcje członka zarządu spółki w okresie od 3 sierpnia 2005 r. do końca 2005 r. zaś egzekucja z majątku spółki okazała się bezskuteczna, co znajduje potwierdzenie w postanowieniu o umorzeniu postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec spółki. Organ zaznaczył przy tym, że za zobowiązania podatkowe powstałe w miesiącach lipiec i sierpień obok skarżącego solidarnie odpowiada również Z. U., który od 3 sierpnia do 19 października 2005 r. był również członkiem zarządu spółki U. Organ odwoławczy analizując przesłanki wyłączające odpowiedzialność członka zarządu zaznaczył, że istotną okolicznością powodującą odstąpienie od orzeczenia o odpowiedzialności za zobowiązania spółki jest złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie. Wniosek o upadłość powinien być zgłoszony w takim czasie, żeby wszyscy wierzyciele mieli możliwość uzyskania równomiernego, chociażby tylko w części, zaspokojenia z majątku spółki. Zgodnie z art. 10 ustawy z dnia 28.02.2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. Nr 60, poz. 535 ze zm.) upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny. Dłużnik jest niewypłacalny, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań, natomiast dłużnika będącego osobą prawną albo jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, uważa się za niewypłacalnego wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje. Dyrektor Izby Celnej zaznaczył, iż z akt sprawy wynika, iż spółka U. już w roku 2005 znacznie obniżyła wartość aktywów trwałych z 3.041.829,01 zł na 940.352,42 zł, oraz kapitał własny Spółki z 1.711.000,00 zł (kapitał założycielski z 08.03.2005r.) na 407.544,58 zł. Wskazuje to na utratę majątku trwałego Spółki, co obniżyło znacznie jej zdolność do regulowania zobowiązań, które z 1.607486,16 zł. zmniejszyły się zaledwie do 1.231.884,19 zł. Jednocześnie spółka przejęła zobowiązania, których nie regulowała, sięgające 2003 i 2004 r. Znaczna część zobowiązań szczególnie wobec ZUS-u i PFRON powstała w 2005 r. i 2006 r. Powyższe świadczy, zdaniem organu, iż pomimo wyzbywania się majątku trwałego, spółka U. nie poprawiła swojej kondycji finansowej i nie wykonywała swoich wymagalnych zobowiązań. Mając powyższe na uwadze należy uznać, iż wniosek o ogłoszenie upadłości skutecznie złożony w dniu 10.04.2007 r. był wnioskiem spóźnionym co potwierdziła nie tylko powyższa analiza ale też orzeczenie Sądu Rejonowego w Ł., który odmówił ogłoszenia upadłości Spółki z uwagi na brak perspektyw chociażby częściowego zabezpieczenia wierzycieli. Wniosek spółki został zgłoszony w czasie, kiedy spółka nie posiadała już żadnych składników majątku trwałego, którymi można byłoby zabezpieczyć, choć w części wierzycieli. Końcowo organ odwoławczy wskazał, że analiza materiału dowodowego nie wykazała, aby Skarżący w trakcie postępowania udowodnił, iż jego wniosek o ogłoszenie upadłości został złożony we właściwym momencie, bądź że nie ponosi winy w zbyt późnym jego złożeniu. Skarżący nie przedstawił w trakcie prowadzonego postępowania podatkowego żadnych dokumentów czy analiz, które wskazywałyby na dobrą kondycję firmy w latach 2005 - 2006. Ponadto nie wskazał mienia spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. W skardze na powyższą decyzję, wywiedzionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, Skarżący zarzucił rozstrzygnięciu Dyrektora Izby Celnej naruszenie: – art. 107 § 1, § 2 pkt 2 i pkt 4, art. 108 § 1 oraz 116 § 1 i § 2 o.p. poprzez niewłaściwe ich zastosowanie i uznanie solidarnej odpowiedzialności Skarżącego za zaległości podatkowe U. Sp. z o.o. pomimo zaistnienia negatywnej przesłanki odpowiedzialności, tj. zgłoszenia we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości, – art. 122 o.p. poprzez niepodjęcie działań w celu dokładnego wyjaśnienia sprawy wobec braku ustalenia, kiedy wniosek o ogłoszenie upadłości winien być zgłoszony, – art. 121 § 1 o.p. poprzez prowadzenie postępowania podatkowego w sposób nie budzący zaufania do organów podatkowych wobec orzeczenia o odpowiedzialności Skarżącego przy barku ku temu podstaw. Wskazując na powyższe zarzuty, Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i zasądzenie od organu kosztów postępowania sądowego. W uzasadnieniu skargi, Skarżący podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie jeszcze raz podkreślił, iż brak było podstaw do pociągnięcia jego osoby do odpowiedzialności za zaległości podatkowe ciążące na spółce U. Dodatkowo zarzucił nieważność decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. oraz Naczelnika Urzędu Celnego w Ł. wydanych wobec spółki U., określających zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym oraz opłacie paliwowej. Zdaniem Skarżącego, obie decyzje w sposób rażący naruszają przepisy prawa wspólnotowego, w szczególności art. 5, 6 i 20 Dyrektywy Rady 92/12/EWG z 25 lutego 1992 r. w sprawie ogólnych warunków dotyczących wyrobów objętych podatkiem akcyzowym, ich przechowywania, przepływu oraz kontrolowania (Dz. Urz. EWG L.076). Tym samym, zdaniem Skarżącego, z uwagi na akcesoryjny charakter odpowiedzialności członków zarządu jako osób trzecich za zaległości spółki, brak jest podstaw prawnych do pociągnięcia jego osoby do odpowiedzialności za zaległości, które zostały określone decyzjach dotkniętych wadą nieważności. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Celnej w B., podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie, wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje: W niniejszej sprawie strona nie kwestionowała przesłanek pozytywnych z art. 116 o.p., umożliwiających orzeczenie o odpowiedzialności członka zarządu należnościami spółki U. związanymi z podatkiem akcyzowym oraz opłatą paliwową. Spór w tej sprawie dotyczył natomiast kwestii, czy wystąpiła przesłanka negatywna orzeczenia o tej odpowiedzialności, określona w art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) o.p., a mianowicie, czy członek zarządu wykazał, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe). W opinii Sądu w toku postępowania nie wykazano, ażeby zaszła wskazana powyżej przesłanka wykluczająca odpowiedzialność członka zarządu. Wniosek o ogłoszenie upadłości pierwotnie złożono w dniu 19 lutego 2007 r., Został on następnie uzupełniony w dniu 14 marca 2007 r. Jednakże pismo uzupełniające zostało w opinii Skarżącego uznane przez Sąd jako nowy wniosek, co z kolei spowodowało jego zwrot. Kolejny wniosek o ogłoszenie upadłości złożono w dniu 10 kwietnia 2007 r. Postanowieniem z dnia 20 kwietnia 2007 r. Sąd wniosek ten oddalił. W przedmiotowej sprawie kwestią zasadniczą jest ustalenie, czy zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło we "właściwym czasie". Takim bowiem pojęciem – "właściwego czasu" posługuje się ustawodawca w art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) o.p. Według Sadu Najwyższego oceniając, czy złożenie wniosku o upadłość nastąpiło we właściwym czasie, należy brać pod uwagę fakt, że powinno to nastąpić w takim momencie, aby chronić zagrożone interesy wszystkich wierzycieli, tak żeby po ogłoszeniu upadłości wszyscy wierzyciele mieli możliwość uzyskania równomiernego, chociaż tylko częściowego, zaspokojenia z majątku spółki. Przesłanka ta jest spełniona w szczególności wtedy, gdy członek zarządu po objęciu swej funkcji i ustaleniu, że stan finansowy spółki uzasadnia złożenie wniosku o upadłość, niezwłocznie złoży taki wniosek (wyrok SN z dnia 9 lipca 2009 r., II UK 374/08, LEX nr 533104). Stanowisko to znajduje także potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych. Wskazuje się bowiem, że wniosek o ogłoszenie upadłości może być uznany za zgłoszony we właściwym czasie, gdyby wykazane zostało, że zgłaszając go zarząd (członek zarządu) uczynił ze swej strony wszystko, by nie dopuścić do zniweczenia celu postępowania upadłościowego poprzez stworzenie sytuacji, w której niektórzy wierzyciele są zaspokajani kosztem innych. Albo, ze względu na szczupłość majątku spółki żaden dłużnik nie będzie zaspokojony (wyrok WSA w Warszawie z dnia 13 sierpnia 2009 r., III SA/Wa 335/09, LEX nr 526476, wyrok WSA w Gliwicach z 22 czerwca 2009 r., III SA/Gl 1101/08, LEX nr 527421). W niniejszej sprawie w opinii Sądu zarówno wniosek z dnia 10 kwietnia jak też z dnia 19 lutego 2007 r. nie zostały złożone w owym "właściwym czasie". Okoliczność powyższa została w sposób nader wyraźny i przekonujący wskazana w uzasadnieniu postanowienia Sądu Rejonowego w Ł. z dnia [...] kwietnia 2007 r. (w aktach adm. – strony bez numeracji). Na uzasadnienie wskazanego postanowienia tego Sądu – zasadnie – powoływały się ponadto organy podatkowe wskazując, na zaniechanie ze strony Skarżącego w kwestii złożenia wniosku o upadłość. W opinii Sądu nie zasługuje na uwzględnienie argumentacja Skarżącego, iż w dacie 19 lutego 2007 r. czyli w dniu, w którym złożono pierwszy wniosek o ogłoszenie upadłości sytuacja ekonomiczna Spółki różniła się znacząco od sytuacji na dzień 10 kwietnia 2007 r., czyli w dniu złożenia drugiego wniosku. Powyższe stwierdzenie nie znajduje potwierdzenia w materiale dowodowym zgromadzonym w sprawie. Wprost przeciwnie, organy podatkowe zgromadziły materiał dowodowy potwierdzający utrzymujący się zły stan ekonomiczny Spółki jeszcze przed 2007 r. Ponadto, niezależnie od wskazanej okoliczności należy zwrócić uwagę na to, że jako miarodajną datę złożenia wniosku, pod kątem wystąpienie przesłanki wykluczającej odpowiedzialność przyjąć należało - tak jak dokonały to organy podatkowe - 10 kwietnia 2007 r., a nie zaś datę 19 lutego 2007. Wniosek z dnia 19 lutego 2007 r. nie został bowiem merytorycznie rozpatrzony. Skoro zatem przesłanki ogłoszenia upadłości nastąpiły znacznie wcześniej niż zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości, to w niniejszej sprawie zasadne było postępowanie organów podatkowych w zakresie orzekania o odpowiedzialności członka zarządu. Tym samym organy te nie naruszyły art. 107, art. 108 i 116 o.p. W opinii sądu całkowicie nietrafione były zarzuty skierowane w odniesieniu do ostatecznych decyzji organu kontroli skarbowej dotyczące wymiaru podatku akcyzowego oraz decyzji organu celnego w przedmiocie wymiaru opłaty paliwowej. Otóż przedmiotem kontroli Sądu w niniejszej sprawie jest ostateczna decyzja dotycząca odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe Spółki. Sąd jest natomiast związany granicami sprawy, co wynika z treści art. 134 § 1 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Kwestia wymiaru podatku akcyzowego oraz opłaty paliwowej nie pozostaje w granicach danej sprawy, która jak już zaznaczono dotyczy obciążenia członka zarządu odpowiedzialnością za należności spółki. Nie ma tu znaczenia fakt, iż odpowiedzialność członka zarządu ma charakter akcesoryjny i następczy. W dalszej kolejności należy wskazać, iż Sąd nie znalazł podstaw do zawieszenie postępowania sądowoadministracyjnego do czasu zakończenia postępowania o stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznych określających spółce U. zobowiązania podatkowe. Pomijając fakt niezwiązania Sądu tym wnioskiem, w szczególności należy wskazać, iż z odpowiedzi na skargę sporządzonej przez organ odwoławczy wynika, iż w stosunku do tych decyzji nie został złożony wniosek o stwierdzenie ich nieważności. Sąd nie podziela również stanowiska Skarżącego odnośnie naruszenia art. 122 i 121 § 1 o.p. W kwestii przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego organy podatkowe w sposób nie budzący wątpliwości wykazały, posiłkując się przy tym między innymi postanowieniem Sądu o oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości, to że wniosek ten nie został złożony we właściwym czasie. Sąd nie dopatrzył się w niniejszej sprawie innych naruszeń prawa, które skutkowałyby koniecznością wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji. Z tych wszystkich powodów Sąd uznał, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa i na podstawie art. 151 cyt. wyżej ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzekł, jak w sentencji.