I SA/Bk 142/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Andrzej Melezini (spr.), Sędziowie sędzia WSA Marek Leszczyński, sędzia WSA Paweł Janusz Lewkowicz, Protokolant st. sekretarz sądowy Beata Świętochowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 29 kwietnia 2015 r. sprawy ze skargi A. R. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] października 2014 r., nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia, po wznowieniu postępowania decyzji w sprawie podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień 2005 roku oddala skargę. Skarga została wywiedziona na tle następujących okoliczności. Decyzją z dnia [...] stycznia 2011 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. określił A. R. (dalej powoływanemu też jako "Skarżący") zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe od stycznia do grudnia 2005 r. w sposób odmienny niż zadeklarowany przez Skarżącego. Powyższe rozstrzygnięcie zostało utrzymane w mocy decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w B. nr [...] z dnia [...] maja 2011r. Skargę na powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku złożył Skarżący. Wyrokiem z dnia 18 kwietnia 2012 r. sygn. akt I SA/Bk 276/1 Sąd oddalił skargę. W dniu 29 czerwca 2012 r. skarżący złożył skargę kasacyjną od ww. wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Następnie w dniu [...] sierpnia 2012 r. Skarżący wystąpił z wnioskiem o wznowienie postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną Dyrektora Izby Skarbowej w B. Nr [...] z dnia [...] maja 2011 r., żądając jej uchylenia oraz umorzenia postępowania. Jako podstawę wniosku Skarżący wskazał art. 240 § 1 pkt 8 oraz art. 241 § 2 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.), cytowanej dalej "o.p.", powołując się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 17 lipca 2012 r. sygn. akt P 30/11. Postanowieniem z dnia [...] września 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej wznowił postępowanie podatkowe. Mając jednak na względzie okoliczność, że rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji było uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez sąd administracyjny, organ postanowieniem nr [...] z urzędu zawiesił postępowanie wznowieniowe. Naczelny Sąd Administracyjny, po rozpatrzeniu wywiedzionej przez Skarżącego, skargi kasacyjnej wyrokiem z dnia 1 października 2013 r. sygn. akt I FSK 1392/12 uchylił wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 18 kwietnia 2012r. (sygn. akt I SA/Bk 276/1) w części dotyczącej okresów rozliczeniowych od stycznia do listopada 2005 r., zaś w odniesieniu do grudnia 2005 r. skargę oddalił. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku, po ponownym rozpatrzeniu skargi, wyrokiem z dnia 12 marca 2014 r. sygn. akt I SA/Bk 529/13 uchylił decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] maja 2011 r. i poprzedzającą jej wydanie decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do listopada 2005 r. W dniu [...] lipca 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej w B. postanowieniem nr [...] podjął zawieszone postępowanie wznowieniowe i decyzją z dnia [...] lipca 2014 r. nr [...] umorzył postępowanie wznowieniowe w sprawie podatku od towarów i usług za okresy od stycznia do listopada 2005 r. z uwagi na jego bezprzedmiotowość, zaś w odniesieniu do grudnia 2005 r. decyzją z dnia [...] sierpnia 2014r. nr [...] odmówił uchylenia ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w B. Nie godząc się ze stanowiskiem zawartym w powyższej decyzji pełnomocnik Skarżącego złożył odwołanie zarzucając zaskarżonej decyzji naruszenie: (-) art. 240 § 1 pkt 8 o.p., poprzez uznanie, że w sprawie nie zaistniała określona w tym przepisie przesłanka wznowienia postępowania, mimo iż strona wykazała w złożonym wniosku iż jej żądanie jest zasadne; (-) art. 70 § 6 pkt 1 w zw. z art.70 § 1 o.p., poprzez ich błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, polegające na przyjęciu, że w przedmiotowej sprawie nie nastąpiło przedawnienie zobowiązania w podatku od towarów i usług za grudzień 2005r. Dyrektor Izby Skarbowej w B., po rozpatrzeniu zgromadzonego w sprawie materiału oraz analizie zarzutów zawartych w odwołaniu, decyzją z dnia [...] października 2014 r. nr [...] utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu powyższego rozstrzygnięcia w pierwszej kolejności organ wskazał, że istota sporu w prowadzonym postępowaniu sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy w sprawie zaistniała powołana przez Skarżącego we wniosku o wznowienie postępowania przesłanka wznowienia określona w art. 240 § 1 pkt 8 o.p. Dalej odnosząc się do argumentacji pełnomocnika Skarżącego organ wyjaśnił, że zgodnie z art. 70 § 1 o.p. zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. W przedmiotowej sprawie decyzja organu pierwszej instancji wydana została [...] stycznia 2011 r., zaś decyzja organu drugiej instancji w dniu [...] maja 2011 r., a doręczona dnia 30 maja 2011r. Uwzględniając powyższe organ odwoławczy zgodził się ze stanowiskiem organu pierwszej instancji, że organy podatkowe wydały decyzję przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za grudzień 2005 r., który to upływał 31 grudnia 2011 r. Potwierdza to, zdaniem organu odwoławczego, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 1 października 2013 r. sygn. akt I FSK 1392/12, w którym Sąd oddalając skargę kasacyjną Skarżącego w odniesieniu do grudnia 2005 r. wskazał, iż brak jest podstaw do przyjęcia, że w dacie wydania zaskarżonej decyzji zobowiązanie za ten okres uległo przedawnieniu, w tym także na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Na tej podstawie Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że sformułowany w odwołaniu przez Skarżącego zarzut przedawnienia nie ma uzasadnienia. Końcowo organ też podkreślił, że wszczęcie ewentualnego postępowania karnego skarbowego nie miałoby wpływu na wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w B. decyzję nr [...]w przedmiocie podatku od towarów i usług za grudzień 2005 r. Na powyższą decyzję skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku wywiódł Skarżący żądając jej uchylenia w całości i przekazania sprawy organowi I instancji do ponownego rozpoznania. Autor skargi zarzucił organowi II instancji naruszenie: 1) przepisów prawa procesowego prawa tj.: - art. 245 § 1 pkt 2 w zw. z art. 240 § 1 pkt 8 o.p., poprzez jego błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, w wyniku czego organ uznał, że w niniejszej sprawie nie zaistniały przesłanki do uchylenia w trybie wznowieniowym decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej w B. Nr [...] z dnia [...] maja 2011 r., w sprawie podatku od towarów i usług za grudzień 2005 r., podczas gdy decyzja ta została wydana na podstawie przepisu, o którego niezgodności z konstytucją orzekł Trybunał Konstytucyjny i powinna ona zostać uchylona; - art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 191 o.p., poprzez niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy oraz rozpatrzenie w sposób niewystarczający zgromadzonego materiału dowodowego i jego nieprawidłową ocenę, co doprowadziło do wydania decyzji odmawiającej uchylenia decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] maja 2011 r., 2) naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 70 § 6 pkt 1 w zw. z art.70 § 1 o.p., poprzez ich błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, polegające na przyjęciu, że w przedmiotowej sprawie nie nastąpiło przedawnienie zobowiązania w podatku od towarów i usług za grudzień 2005 r. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując w całości argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje: Skarga jest niezasadna. W niniejszej sprawie Skarżący we wniosku zwrócił się o wznowienie postępowania zakończonego decyzją ostateczną Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] maja 2011 r., utrzymująca w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z dnia [...] stycznia 2011 r., którą organ kontroli skarbowej dokonał rozliczenia podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe od stycznia do grudnia 2005 r. w sposób odmienny niż Skarżący. Co ważne, wyrokiem z dnia 1 października 2013 r., o sygn. akt I FSK 1392/12, Naczelny Sąd Administracyjny, a w konsekwencji wyrokiem z dnia 12 marca 2014 r., w sprawie o sygn. akt I SA/Bk 529/13, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku uchylił decyzję Dyrektora Izby Skarbowej i poprzedzającą jej wydanie decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do listopada 2005 r. Zatem ostateczna decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w . z dnia [...] maja 2011 r., a dotycząca grudnia 2005 r. nie została uchylona. Po wznowieniu postępowania w ww. zakresie organ odmówił uchylenia ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w B. w sprawie podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień 2005 r. Przedmiotem sądowej kontroli jest zatem decyzja wydana w przedmiocie odmowy wznowienia postępowania. Badając zgodność z prawem tego rozstrzygnięcia w pierwszej kolejności należy wskazać, że zgodnie z art. 240 § 1 pkt 8 o.p. w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli została wydana na podstawie przepisu, o którego niezgodności z Konstytucją Rzeczypospolitej Polskiej, ustawą lub ratyfikowaną umową międzynarodową orzekł Trybunał Konstytucyjny. Stosownie do art. 241 § 2 pkt 2 o.p. wznowienie postępowania z przyczyny wymienionej w art. 240 § 1 pkt 8 lub 11 o.p. następuje tylko na żądanie strony wniesione w terminie miesiąca odpowiednio od dnia wejścia w życie orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego lub publikacji sentencji orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej. Dodatkowo należy wskazać, że według art. 243 § 1 o.p. w razie dopuszczalności wznowienia postępowania organ podatkowy wydaje postanowienie o wznowieniu postępowania, natomiast odmowa wznowienia postępowania następuje w drodze decyzji (art. 243 § 3 o.p.). Organ podatkowy po przeprowadzeniu postępowania określonego w art. 243 § 2 o.p. wydaje decyzję, w której odmawia uchylenia decyzji dotychczasowej w całości lub w części, jeżeli nie stwierdzi istnienia przesłanek określonych w art. 240 § 1 (art. 245 §1 pkt 2 o.p.). Biorąc pod uwagę przedstawione regulacje, jedną z formalnych przesłanek dopuszczalności wniosku o wznowienie postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną, która została wydana na podstawie przepisu, o którego niezgodności z Konstytucją Rzeczypospolitej Polskiej jest wniesienie żądania strony w terminie miesiąca od dnia wejścia w życie orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego. W wyroku z dnia 17 lipca 2012 r., sygn. akt P 30/11, Trybunał Konstytucyjny stwierdził, że art. 70 § 6 pkt 1 o.p., w brzmieniu nadanym przez art. 1 pkt 58 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 169, poz. 1387 oraz z 2007 r. Nr 221, poz. 1650), w zakresie, w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, jest niezgodny z zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa wynikającą z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Trybunał uznał, że zasada ochrony zaufania obywatela do państwa i prawa wymaga, by podatnik nie tkwił w stanie niepewności przez bliżej nieokreślony czas. W związku z tym art. 70 § 6 pkt 1 o.p. w zakresie, w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo lub wykroczenie skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem 5-letniego terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1 o.p., narusza zasadę ochrony zaufania do państwa i stanowionego przez nie prawa, gdyż o zmianie swojej sytuacji faktycznej i prawnej podatnik dowiaduje się po tym, gdy ta zmiana już nastąpiła. Naruszenie zasady ochrony zaufania do państwa i prawa polega na tym, że ze zdarzeniem, o którym podatnik nie jest informowany, ustawodawca wiąże niekorzystne dla niego skutki prawne, w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia. Zgodnie z art. 70 § 1 o.p. zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. W myśl art. 70 § 6 pkt 1 o.p. bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania. W niniejszej sprawie, której zakresem przedmiotowym docelowo objęte zostało postępowanie w przedmiocie podatku od towarów i usług za grudzień 2005 r., decyzja organu I instancji została wydana w dniu 31 stycznia 2011 r., zaś decyzja ostateczna organu odwoławczego w dniu 13 maja 2011 r. (doręczona w dniu 30 maja 2011 r.). Biorąc powyższe pod uwagę z akt administracyjnych sprawy niezbicie wynika, że obie decyzje zostały wydane przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, o którym mowa w art. 70 § 1 o.p., który upływał 31 grudnia 2011 r. Również Naczelny Sąd Administracyjny w przywoływanym wyroku wydanym wobec Skarżącego wskazał, że brak jest podstaw do przyjęcia, że w dacie wydania zaskarżonej decyzji zobowiązanie za ten okres uległo przedawnieniu, w tym także na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 o.p. Biorąc powyższe pod uwagę, należy podzielić stanowisko organu, z którego wynika, że niepoinformowanie strony postępowania o toczącym się w jej sprawie postępowaniu karnym nie spowodowało przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za grudzień 2005 r. Wszczęcie ewentualnego postępowania karnego skarbowego i zawiadomienie o tym strony postępowania nie miałoby bowiem wpływu na wydaną w terminie decyzję. W ocenie Sądu stanowisko organu odwoławczego jest prawidłowe, a dokonana wykładnia art. 70 § 6 pkt 1 w zw. z art. 70 § 1 zasługuje na uwzględnienie. Nie zaistniała w sprawie przesłanka, wynikająca z art. 240 § 1 pkt 8 o.p., obligująca organ do uwzględnienia wniosku Skarżącego, bowiem ostateczna decyzja w sprawie nie została wydana na podstawie przepisu, o którego niezgodności orzekł Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 17 lipca 2012 r. o sygn. akt P 30/11. Wyłącznie wtedy, gdyby decyzja ostateczna organu odwoławczego wydana zostałaby po upływie terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1 o.p., czyli w niniejszej sprawie po 31 grudnia 2011 r. zarzuty skargi należałoby uznać za zasadne. W ocenie Sądu, nie znajdują również podstaw zarzuty dotyczące naruszenia zasady praworządności (art. 120 o.p.), zasady zaufania do organów podatkowych (art. 121 § 1 o.p.), zasady prawdy obiektywnej (art. 122 o.p.). Organ podatkowy nie naruszył też art. 187 § 1 o.p. (organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy) i art. 191 o.p. (organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona). Materiał dowodowy w sprawie został zgromadzony w sposób zupełny i uprawniający do wydania kwestionowanych rozstrzygnięć. Mając powyższe na względzie, Sąd w oparciu o art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.) orzekł o oddaleniu skargi