I SA/Bk 145/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Józef Orzel (spr.), Sędziowie asesor WSA Urszula Barbara Rymarska, asesor WSA Wojciech Stachurski, Protokolant Beata Borkowska, po rozpoznaniu w dniu 19 sierpnia 2005 r. sprawy ze skargi S. - Spółka z o.o. w Z. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] kwietnia 2005 r. Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2002 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości, 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w B. na rzecz skarżącego Spółki z o.o. "S." w Z. kwotę 1.604 zł (słownie: jeden tysiąc sześćset cztery złote) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Decyzją z dnia [...] lutego 2005 Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. (Nr [...]), powołując przepisy art. 24 ust. 1 pkt 1 lit. a i art. 31 ustawy z dnia 28 września 1991 roku o kontroli skarbowej (Dz.U. z 2004 r. Nr 8, poz. 65 ze zm.), art. 21 § 1 pkt 1, § 3, art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), art. 7 ust. 1, ust. 2, art. 12 ust. 3, art. 15 ust. 1, ust. 6, art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a, art. 16g ust. 9, art. 16h ust. 1 pkt 1, art. 16j ust. 1 pkt 1 lit. a, art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2000 r., Nr 54, poz. 654 ze z m.) określił "S." Sp. z o.o. w Z. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za rok 2002 w kwocie 33.163 zł w miejsce zadeklarowanego zobowiązania podatkowego w kwocie 23.458 zł. W uzasadnieniu decyzji podano, że przeprowadzona w Spółce kontrola skarbowa wykazała nieprawidłowości w zeznanych za 2002 rok wysokościach przychodów i kosztach uzyskania przychodów, co w konsekwencji spowodowało zaniżenie zobowiązania podatkowego o kwotę 9.705 zł. W zakresie przychodów stwierdzone zostało zaniżenie przychodów o kwotę 34.684,50 zł z tytułu detalicznej i hurtowej sprzedaży towarów w dniach 30 i 31 stycznia 2002 roku. Spółka kwoty powyższej nie zaewidencjonowała w księgach rachunkowych i nie wykazała w zeznaniu CIT-8 za 2002 r. oraz w deklaracjach CIT-2 za miesiące luty – listopad 2002 r. Przychody te Spółka zaksięgowała odrębnie, poza księgami rachunkowymi i wykazała w deklaracji CIT-2 za m-c styczeń 2002 r. Podano, że Spółka rozpoczęła działalność gospodarczą od dnia 31 stycznia 2002 roku, bowiem w dniu 30 stycznia została wpisana do Krajowego Rejestru Sądowego (Rejestr Przedsiębiorstw pod Nr [...]), w wyniku przekształcenia Spółki cywilnej "H. D. i H. M. S. M. S." w Z. W zakresie kosztów uzyskania przychodów nieprawidłowości dotyczyły: 1. zawyżenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę 50.879,85 zł na skutek zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych w okresie od dnia 1 stycznia 2002 r. do 29 stycznia 2002 roku z tytułu wynagrodzeń za pracę, pochodnych wynagrodzeń czynszów najmu lokali, odsetek od kredytów, a także za ten okres ubytku towarów i odpisów amortyzacyjnych za m-c styczeń 2002 r. Organ wskazywał, że Spółka działalność rozpoczęła z dniem 30.01.2002 r. W tym stanie rzeczy przychody i koszty poniesione w okresie od 1.01.2002 r. do dnia rejestracji Spółki (29.01.2002 r.) nie stanowiły przychodów oraz wydatków Spółki bowiem w całości zostały zaliczone do przychodów i kosztów firmy przekształconej tj. "H. D. i H. M. S. M. S." s.c. w Z. 2. o kwotę 2.843,47 zł zostały zawyżone koszty uzyskania przychodów Spółki z tytułu odpisu amortyzacji komputera o wartości początkowej 2.209,04 zł i drukarki o wartości początkowej 634,43 zł. Powyższe środki trwałe zostały zakupione przez Spółkę cywilną "H. D. i H. M. S. M. S." w Z. w dniu 10.01.2002 r. i w tym samym dniu dokonano jednorazowego odpisu amortyzacyjnego w łącznej kwocie 2.843,47 zł (2.202,04 + 634,43 zł), który zaliczono w koszty uzyskania przychodów Spółki cywilnej, a tym samym w całości zakupione powyżej środki trwałe zostały w całości zamortyzowane. Niezależnie od powyższego, w m-cu lutym 2002 r., ponownie obliczono amortyzację od komputera i drukarki w kwocie 2.843,47 zł i bezpodstawnie zaliczono do kosztów uzyskania przychodów Spółki z o.o. Kwotę tą organ podatkowy wyłączył z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o pop. 3. kwota 1.848,71 stanowiła zawyżenie odpisu amortyzacyjnego Spółki z o.o. za rok 2002 środka trwałego – chłodni o wartości początkowej 5.564 zł. Spółka przyjęła indywidualną stawkę amortyzacyjną zakupionej jako już używanej chłodni w wysokości 50 % tj. stawkę wynikającą z przepisu art. 16j ust. 1 pkt 1 ustawy o pop. Spółka mogła dokonać odpisu amortyzacyjnego od m-ca października 2002 r. i wartość odpisu amortyzacyjnego za 3 miesiące 2002 r. winna wynieść 695,50 zł (5.564 x 50 % x 3/12), a nie kwotę 2.544,12 zł, przez co zawyżono odpisy amortyzacyjne o kwotę 1.848,71 zł (2.544,21 – 695,50 zł). Ponadto kontrola skarbowa ujawniła zaniżenie kosztów uzyskania przychodów przez Spółkę z o.o.: 1. o kwotę 29.164,07 zł stanowiącą koszt sprzedanych towarów w dniu 30 i 31 stycznia 2002 r. Spółka kosztu tego nie zaewidencjonowała w księgach rachunkowych i nie wykazała w zeznaniu CIT-8 za 2002 i deklaracjach CIT-2 za m-ce: luty – listopad 2002 roku. Koszty te zostały zaksięgowane odrębnie poza księgami rachunkowymi, i wykazane w deklaracji CIT-2 za m-c styczeń 2002 roku. Organ uznał, że zaniżenie kosztów uzyskania przychodów o kwotę 29.164,07 wystąpiło wbrew przepisom art. 15 ust. 1 ustawy o pdop. 2. o kwotę 26.432 zł stanowiącą równowartość naliczonego podatku od towarów i usług nabytych w dniach 30.01.2002 r. i 31.01.2002 r. tj. przed dniem złożenia zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R. Organ uznał, że Spółka z o.o. nie miała podstaw do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zawarty w fakturach zakupu towarów dokonanych przed dniem rejestracji podatkowej Spółki z o.o. Jako podstawę rozstrzygnięcia tej kwestii organ wskazał przepis art. 25 ust. 3 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług organ o podatku akcyzowym (Dz.U. z 1993 r. Nr 11, poz. 50 ze zm.). Ponadto w wyżej wskazanej kwocie 26.432 zł mieściły się kwoty: 46 zł, 40 zł, 124 zł, 117 zł i 84 zł stanowiące podatek naliczony w fakturach dokumentujących zakup etyliny do samochodu osobowego, usług noclegowych i gastronomicznych, o który to podatek nie mógł być obniżony podatek należny od towarów i usług stosownie do regulacji zawartej w art. 25 ust. 1 pkt 3a i 3b ustawy o VAT. Kwoty te stanowiły jednak koszt uzyskania przychodów Spółki z o.o. w myśl art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a ustawy o pop. Odwołanie od powyższej decyzji w imieniu Spółki z o.o. wniósł pełnomocnik – radca prawny I. M. Wnosił o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz o wstrzymanie jej wykonania do czasu merytorycznego zakończenia sporu. W uzasadnieniu postawiony został zarzut błędnej oceny przez organ I instancji prawnych konsekwencji przekształcenia przedsiębiorstwa prowadzonego w formie Spółki cywilnej w Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Wnosząca odwołanie Spółka nie zgadzała się ze stanowiskiem Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B., że Spółka z o.o. nie miała podstaw do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zawarty w fakturach VAT dokumentujących zakup towarów przed nadaniem Spółce numeru rejestracyjnego, czyli od dnia 30 stycznia 2002 roku do dnia 10 lutego 2002 r., o czym powiadomił Spółkę postanowieniem doręczonym w dniu 5.02.2002 r. Spółka zaś zgłoszenie rejestracyjne VAT-R złożyła w dniu 11.02.2002 r. Zdaniem Spółki, rozstrzygnięcie organu podatkowego wydano z naruszeniem VI Dyrektywy Komisji Europejskiej gwarantującej prawo do odliczenia VAT w trakcie przekształcania form prowadzenia działalności gospodarczej, a tym samym doszło do naruszenia przepisów art. 2, 7, 9 Konstytucji RP oraz art. 93 § 4 Ordynacji podatkowej. Dyrektor Izby Skarbowej w B. decyzją z dnia [...] kwietnia 2005 roku orzekł o utrzymaniu w mocy decyzji organu I instancji. W uzasadnieniu podzielił stanowisko Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. Skarżąc powyższą decyzję Spółka wnosiła o uchylenie orzeczenia organu odwoławczego i o zasądzenie na jej rzecz od organu zwrotu kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa procesowego w/g norm przepisanych. Powtórzone zostały zarzuty zgłaszane w postępowaniu odwoławczym. Dyrektor Izby Skarbowej w B. odpowiadając na skargę wnosił o jej oddalenie jako nieuzasadnionej. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku wyrokiem z dnia 19 sierpnia 2005 roku, w sprawie oznaczonej sygnaturą akt: I SA/Bk 144/05 uwzględniając skargę "S." – Spółka z o.o. w Z. orzekł o uchyleniu zaskarżonej decyzji w części objętej skargą tj. dotyczącej podatku od towarów i usług za m-ce: styczeń i luty 2002 r. Z uzasadnienia wyroku wynika, że Sąd nie podzielił stanowiska organów podatkowych, iż Spółka z o.o. "S." nie mogła obniżyć podatku należnego VAT o kwoty podatku naliczonego zawarte w fakturach VAT dokumentujących zakup towarów przez Spółkę z o.o. "S." w okresie: od 30.01.2002 do 10.02.2002 r. Rozstrzygnięcie w zakresie podatku od towarów i usług za te okresy ma bezpośredni wpływ na ukształtowanie obowiązku podatkowego Spółki z o.o. "S." w podatku dochodowym od osób prawnych za 2002 rok. Powyższa okoliczność uzasadniała orzeczenie o uchyleniu zaskarżonej decyzji w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych za 2002 rok. Ponadto, z treści uzasadnienia decyzji organu pierwszej instancji wynika, że Spółka przychody w kwocie 34.684,50 zł zaksięgowała odrębnie (poza księgami rachunkowymi) i wykazała w deklaracji CIT-2 za miesiąc styczeń 2002 roku. W tymże uzasadnieniu brak jest wyjaśnienia, czy kwota objęta deklaracją CIT-2 za m-c styczeń 2002 roku została wpłacona do urzędu skarbowego. Organ, w uzasadnieniu decyzji stwierdził jedynie, że zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o pdop stanowił on przychód roku 2002 i o tą kwotę Spółka zaniżyła zeznany przychód za 2002 r. Zagadnienie to wymaga wyjaśnienia. W tym stanie rzeczy Sąd stosując przepisy art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153 poz. 1270) orzekł o uchyleniu zaskarżonej decyzji. O kosztach postępowania Sąd rozstrzygnął po myśli przepisów art. 200 ustawy Ppsa.