I SA/Bk 182/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jacek Pruszyński, Sędziowie sędzia WSA Małgorzata Anna Dziemianowicz (spr.),, sędzia WSA Andrzej Melezini, , po rozpoznaniu w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym w dniu 23 maja 2017 r. w trybie uproszczonym sprawy ze skargi J. G. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] grudnia 2016 r. nr [...] w przedmiocie oddalenia skargi na czynność egzekucyjną polegającą na zajęciu udziałów zobowiązanego w spółce oddala skargę. Przedmiotem skargi jest postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] grudnia 2016 r. nr [...], utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. z dnia [...] października 2016 r. nr [...], w którym oddalono skargę na czynność egzekucyjną polegającą na zajęciu 4999 udziałów J. G. (dalej również jako "skarżący", "zobowiązany") w A. spółce z o.o., dokonaną zawiadomieniem o zajęciu z dnia [...] września 2016 r. w postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym na podstawie tytułów wykonawczych o numerach od [...] do [...] Z akt wynika, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w G. prowadzi postępowanie egzekucyjne do majątku zobowiązanego w związku z zaległościami powstałymi przy prowadzeniu działalności gospodarczej pod firmą Przedsiębiorstwo Handlowo Produkcyjno-Usługowe J., na ww. podstawie tytułów wykonawczych, obejmujących zaległości w VAT za poszczególne okresy 2011 i 2012 r. w łącznej kwocie 3.822.959.70 zł. W dniu [...] sierpnia 2016 r., aktem notarialnym rep. [...] spółka A. (jedyny udziałowiec - skarżący - 50 udziałów) podwyższyła kapitał zakładowy z kwoty 5.000 zł do kwoty 500.000 zł. tj. o kwotę 495.000 zł. Na pokrycie podwyższenia kapitału skarżący wniósł do spółki A. – przedsiębiorstwo J. Jak wskazał organ, w związku ze zmianą umowy spółki (uchwała nr [...]) skarżący objął 4999 udziałów, natomiast K. Z. 1 udział. Zawiadomieniem o zajęciu z dnia [...] września 2016 r. organ egzekucyjny dokonał zajęcia 4999 udziałów zobowiązanego w spółce A. o wartości 499.900 zł. Pismem z dnia [...] września 2016 r. pełnomocnik zobowiązanego wniósł skargę na czynność egzekucyjną zajęcia ww. udziałów. Dokonanej czynności zarzucił: 1) naruszenie art. 96j § 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2016 r. poz. 599 ze zm. – dalej: "u.p.e.a.) w zw. z art. 262 § 4, art. 255 § 1 i art. 169 Kodeksu spółek handlowych (k.s.h.), polegające na nieuprawnionym zajęciu udziałów zobowiązanego w podwyższonym kapitale zakładowym w sytuacji gdy podwyższenie kapitału nie zostało zarejestrowane w Krajowym Rejestrze Sądowym (wpis konstytutywny), a tym samym skutecznie organ mógł zająć jedynie 49 udziałów przysługujących zobowiązanemu. 2) naruszenie art. 96j § 2 u.p.e.a. w zw. z art. 16 k.s.h polegające na nieuprawnionym zajęciu udziałów zobowiązanego w podwyższonym kapitale zakładowym, podczas gdy przepisy k.s.h. wyłączają wprost możliwość rozporządzania w jakikolwiek sposób udziałem przed rejestracją podwyższenia kapitału zakładowego. Postanowieniem z dnia [...] października 2016 r., wydanym na podstawie art. 54 § 5 u.p.e.a., organ egzekucyjny oddalił skargę zobowiązanego. Dyrektor Izby Skarbowej w B., po rozpatrzeniu zażalenia zobowiązanego, postanowieniem z dnia [...] grudnia 2016 r. utrzymał w mocy powyższe rozstrzygnięcie organu egzekucyjnego. Organ drugiej instancji wskazał, że rozpoznając sprawę, której przedmiotem jest skarga na dokonaną czynność egzekucyjną polegającą na zastosowaniu środka egzekucyjnego w postaci zajęcia udziału należy ocenić, czy jest ona zgodna z art. 96j u.p.e.a. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej organ pierwszej instancji dokonując zajęcia udziałów w spółce z o.o. A., nie naruszył przepisów prawa, dokonując wszystkich czynności wynikających z art. 96j u.p.e.a. Organ egzekucyjny przesłał spółce A. zawiadomienie o zajęciu udziałów (data doręczenia [...] września 2016 r.). Skierował do sądu rejestrowego wniosek o dokonanie wpisu o zajęciu w Krajowym Rejestrze Sądowym. Sąd wpisu dokonał w dniu [...] października 2016 r. Odpis zawiadomienia, na podstawie którego sąd przyjął do akt rejestrowych zawiadomienie o zajęciu udziałów w spółce doręczono również zobowiązanemu (data doręczenia 6 września 2016 r.). Organ drugiej instancji wskazał, że kwestią sporną w niniejszej sprawie jest ustalenie czy można dokonać zajęcia udziału zobowiązanego w podwyższonym kapitale zakładowym spółki, w sytuacji, gdy podwyższenie kapitału nie zostało zarejestrowane w Krajowym Rejestrze Sądowym. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej zajęcia takiego udziału (jeszcze przed zarejestrowaniem w KRS-ie) można dokonać w trybie art. 96j u.p.e.a. Słusznie uznał organ pierwszej instancji, iż czym innym jest czynność wspólnika polegająca na objęciu nowych udziałów, a czym innym podwyższenie kapitału zakładowego poprzez wpis do rejestru. Prawo majątkowe wspólnika do udziałów w spółce nie jest uzależnione od czynności, o której mowa w art. 262 § 4 k.s.h. W niniejszej sprawie objęcie udziałów w spółce A. przez zobowiązanego dokonało się w momencie złożenia oświadczenia o objęciu udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym (akt notarialny z [...] sierpnia 2016 r. Rep [...]). Od 31 sierpnia 2016 r. spółka A. prowadzi działalność w oparciu o infrastrukturę, zapasy, ruchomości, bazy klientów, zakład pracy wraz z pracownikami nabytego przedsiębiorstwa J. W dniu [...] września 2016 r. skarżący zawiesił działalność gospodarczą prowadzoną pod firmą "J.". Organ zauważył przy tym, że spółka A. dotychczas nie złożyła wniosku o podwyższenie kapitału zakładowego i w żadnym z pism procesowych znajdujących się w aktach sprawy strona nie zadeklarowała, iż zamierza wniosek do KRS-u złożyć. W niniejszej sprawie nie można zaś mówić o jakichkolwiek "trudnościach" w złożeniu takiego wniosku, gdyż jak wynika z umowy spółki A. jedynymi jej właścicielami są: zobowiązany (4999 udziały) i jego żona (1 udział). Spółkę A. reprezentuje skarżący (prezes) i to on jest zobligowany do złożenia wniosku o wpis do KRS-u. Również Sąd Rejonowy w B. XII Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego postanowieniem z dnia [...] października 2016 r. Nr [...] przyjął do akt rejestrowych zawiadomienie o zajęciu udziałów w A. spółce z o.o. Sąd uznał, iż nie jest konieczne wcześniejsze zarejestrowanie podwyższenia kapitału zakładowego w KRS-ie. Sąd nie wszczął nawet wobec spółki A. tzw. "procedury przymuszającej", o której mowa w art. 24 ustawy z dnia 20 sierpnia 1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym. Dodatkowo organ wskazał, że decyzją z dnia [...] października 2016 r. nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w G. orzekł o odpowiedzialności solidarnej spółki z o.o. A. z J. G. za zaległości podatkowe zobowiązanego w podatku VAT za okres od 05/2011 do 12/2012. Organ podatkowy uznał, że spółka A. nabyła PHPU J.. Nabycie nastąpiło poprzez wniesienie przedsiębiorstwa do spółki A. Zgodnie z art. 112 § 1 Ordynacji podatkowej nabywca przedsiębiorstwa odpowiada całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem za powstałe do dnia nabycia zaległości podatkowe. Reasumując Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, iż nieprzestrzeganie prawa - niewykonanie obowiązku zarejestrowania podwyższenia kapitału zakładowego spółki A. w KRS-ie, który to obowiązek wynika z art. 62 k.s.g., art. 166 § 1 pkt 3 w zw. z art. 168 k.s.h. oraz z art. 47 w zw. z art. 38 pkt 8 lit. a i art. 22 ustawy o KRS nie może być skutecznym środkiem przeciwegzekucyjnym, w egzekucji prowadzonej do majątku zobowiązanego i prowadzić do uchylenia zajęcia z dnia [...] września 2016 r. Nie godząc się z takim rozstrzygnięciem skarżący wywiódł skargę do Sądu. Działający w jego imieniu pełnomocnik zarzucił naruszenie: 1. art. 96j § 1 u.p.e.a. w związku z art. 153, 262, 255 § 1, 256 § 3 i 169 k.s.h. poprzez ich błędną wykładnię, a tym samym nieprawidłowe i sprzeczne z obowiązującymi przepisami prawa uznanie, iż zajęcie udziałów przysługujących Skarżącemu w spółce A. Sp. z o.o., powstałych wskutek podwyższenia kapitału zakładowego spółki, było skuteczne od chwili złożenia przez Skarżącego oświadczenia o objęciu udziałów, a nie od chwili dokonania rejestracji zmian w zakresie podwyższenia kapitału zakładowego w Rejestrze Przedsiębiorców KRS, który to moment zajęcia udziałów został przez organ II instancji ustalony nieprawidłowo i w oderwaniu od obowiązujących przepisów prawa, bowiem o skutecznym zajęciu praw wynikających z udziałów można mówić dopiero po dokonaniu wpisu we właściwym rejestrze, który to wpis ma charakter konstytutywny. 2. art. 138 § 1 pkt. 1 k.p.a. w związku z art. 96j u.p.e.a. przez utrzymanie w mocy postanowienia organu I instancji, mimo jego oczywistej wadliwości wyrażającej się w bezpodstawnej odmowie przyznania, że udział należy traktować jako prawo, a tym samym, że u.p.e.a. nie zawiera własnej i przeznaczonej tylko na potrzeby tej ustawy definicji udziału, a zatem w konsekwencji organ II instancji nie dokonał wykładni pojęcia udziału, o którym mowa w art. 96j u.p.e.a. w oparciu o rozumienie wypracowane na gruncie przepisów kodeksu spółek handlowych. 3. art. 96 j § 1 u.p.e.a. w związku z art. 262, 255 § 1, 169 i k.s.h., poprzez błędne i całkowicie nieuprawnione uznanie, iż na gruncie postępowania egzekucyjnego w administracji znajdują zastosowanie odmiennie zasady określania momentu powstania udziału i możliwości jego zajęcia, a także rozporządzania nim, niż wynikające z ustawy Kodeksu spółek handlowych, oraz odmienna wykładnia takich pojęć jak: "udział", "podwyższenie kapitału zakładowego" czy "wpis konstytutywny do rejestru" niż utrwalone i obowiązujące na gruncie Kodeksu spółek handlowych, co w konsekwencji doprowadziło do poczynienia błędnych ustaleń przez organ II instancji, w sprzeczności do obowiązujących przepisów prawa oraz utrwalonej i powszechnie stosowanej wykładni. 4. art. 2 u.p.e.a. w zw. z art. 96j i 96k u.p.e.a. - poprzez nieprawidłową wykładnię i niezastosowanie art. 2 u.p.e.a oraz art. 96j i 96k u.p.e.a., a w konsekwencji zastosowanie do postępowania egzekucyjnego w administracji przepisów kodeksu postępowania cywilnego w tym w szczególności art. 9113 kpc. 5. art. 262 § 4 w związku z art. 16 k.s.h polegające na niezastosowaniu ww. przepisów na gruncie postępowania egzekucyjnego w administracji, a mianowicie brak uznania iż, podwyższenie kapitału zakładowego następuje z chwilą wpisania podwyższenia do rejestru przedsiębiorców KRS, a tym samym dopóki podwyższenie nie zostanie zarejestrowane, nie powstają jakiekolwiek nowe udziały, ani nie zwiększa się wartością nominalną dotychczasowych udziałów, co w konsekwencji prowadzi do uznania, że jakiekolwiek rozporządzenie nieistniejącymi udziałami jest bezwzględnie nieważne. 6. art. 255 § 1 i 260 § 1 k.s.h. w zw. z art. 169 i k.s.h. poprzez ich błędną wykładnię, a w konsekwencji niezastosowanie na gruncie postępowania egzekucyjnego w administracji, mianowicie brak uznania, iż podwyższenie kapitału zakładowego i utworzenie nowych udziałów stanowi zmianę umowy spółki, które dla swej skuteczności i powstania udziałów podlegających zajęciu wymaga wpisu do rejestru przedsiębiorców KRS i dopiero z chwilą rejestracji podwyższenia kapitału zakładowego udziałowiec nabywa prawa związane z udziałami. Wskazując na powyższe autor skargi wniósł o uchylenie postanowień organów obu instancji. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 54 § 1 u.p.e.a. zobowiązanemu przysługuje skarga na czynności egzekucyjne organu egzekucyjnego lub egzekutora oraz skarga na przewlekłość postępowania egzekucyjnego. W myśl art. 1a pkt 2 u.p.e.a. przez "czynność egzekucyjną" rozumie się wszelkie podejmowane przez organ egzekucyjny działania zmierzające do zastosowania lub zrealizowania środka egzekucyjnego. W postępowaniu uruchomionym na skutek skargi złożonej w trybie art. 54 § 1 u.p.e.a. bada się zgodność z przepisami prawa i prawidłowość dokonanych przez organ egzekucyjny czynności egzekucyjnych. Należy przy tym zwrócić uwagę na fakt, że skarga może dotyczyć tylko okoliczności, które nie są podstawą wniesienia innego środka zaskarżenia, co jest również zgodne z przyjętą linią orzecznictwa (por. np. wyrok NSA z dnia 18 sierpnia 2015 r, II FSK 1688/13, dostępny w CBOSA). W związku z powyższym, przedmiotem skargi mogą być tylko zarzuty formalnoprawne odnoszące się do prawidłowości postępowania prowadzonego przez organ egzekucyjny oraz ewentualnego naruszenia przepisów regulujących sposób i formę dokonania czynności egzekucyjnych. W rozpatrywanym przypadku w toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego zastosowano wobec zobowiązanego czynność egzekucyjną w postaci zajęcia udziałów skarżącego w spółce z o.o. Sposób i formę dokonania takiej czynności egzekucyjnej reguluje przepis art. 96j u.p.e.a., który w § 1 stanowi, że organ egzekucyjny dokonuje zajęcia udziału w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością oraz wierzytelności z tego prawa przez przesłanie do spółki zawiadomienia o zajęciu udziału i wezwanie jej, aby żadnych należności przypadających zobowiązanemu z tytułu zajętego udziału do wysokości egzekwowanej należności wraz z odsetkami z tytułu niezapłacenia należności w terminie i kosztami egzekucyjnymi nie uiszczała zobowiązanemu, lecz należne kwoty przekazała organowi egzekucyjnemu na pokrycie należności. Stosownie do § 2 analizowanej regulacji, zajęcie udziału oraz wierzytelności z tego prawa jest dokonane z chwilą doręczenia spółce zawiadomienia, o którym mowa w § 1. Jednocześnie z przesłaniem spółce zawiadomienia o zajęciu organ egzekucyjny: 1) kieruje do sądu rejestrowego wniosek o dokonanie w Krajowym Rejestrze Sądowym wpisu o zajęciu udziału; 2) zawiadamia zobowiązanego, że nie wolno mu odebrać należności, o których mowa w § 1, ani rozporządzać zajętym udziałem; 3) doręcza zobowiązanemu odpis tytułu wykonawczego, o ile nie został wcześniej doręczony, a także odpis wniosku, o którym mowa w pkt 1 (zob. art. 96j § 3 u.p.e.a.). Badając dokonaną wobec zobowiązanego czynność przez pryzmat ww. przepisu należy podzielić stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej, że organ egzekucyjny dokonał wszystkich czynności wynikających z art. 96j u.p.e.a. Czynności te organ wymienił w zaskarżonym postanowieniu, a strona skarżąca nie kwestionowała ich wadliwości. Spór dotyczy natomiast możliwości dokonania zajęcia udziału w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w sytuacji, gdy podwyższenie kapitału zakładowego, w wyniku którego powstały nowe udziały nie zostało zarejestrowane w KRS. Niewątpliwie trafne są dywagacje autora skargi w zakresie charakteru prawnego udziałów w spółce z o.o. Nie ulega wątpliwości, że pojęcie udziału w takiej spółce zawiera w sobie uprawnienia typowo majątkowe, jak też korporacyjne. W zasadzie również wszystkie owe uprawnienia wynikające z udziałów, które powstały na skutek podwyższenia kapitału zakładowego spółki z o.o., nie mogą być przedmiotem skutecznego rozporządzenia przed zarejestrowaniem tego podwyższenia w KRS. Podwyższenie kapitału zakładowego następuje bowiem z chwilą wpisania do rejestru (art. 262 § 4 k.s.h.). Natomiast rozporządzenie udziałem przed zarejestrowaniem podwyższenia kapitału zakładowego jest nieważne (art. 16 k.s.h.). Czy jednak okoliczność ta ma wpływ na legalność dokonania zajęcia udziałów. Innymi słowy, czy dopuszczalne jest zajęcie udziałów, o którym mowa w art. 96j u.p.e.a. w sytuacji, gdy podwyższenie kapitału zakładowego, w wyniku którego powstały nowe udziały nie zostało zarejestrowane w KRS. Zdaniem Sądu stanowisko prezentowane w tej kwestii przez skarżącego pozbawione jest podstaw. Przede wszystkim art. 96j u.p.e.a. nie zawiera normy uzależniającej skuteczność dokonanego zajęcia od zarejestrowania podwyższenia kapitału zakładowego spółki z .o.o. w KRS. Upatrywanie skuteczności czynności egzekucyjnej w postaci zajęcia udziałów z czynnością rejestracji podwyższenia kapitału zakładowego spółki, w wyniku którego to podwyższenia powstały nowe udziały, jest natomiast nie do pogodzenia z celami postępowania egzekucyjnego. Celem takiego postępowania jest doprowadzenie do wykonania egzekwowanego obowiązku, tj. spowodowanie, aby zobowiązany zachował się w sposób zgodny z treścią nałożonego na niego obowiązku. Postępowanie egzekucyjne musi być zatem skuteczne i aby to zapewnić, przepisy ustawy przewidują środki, którymi organ może się posługiwać, aby doprowadzić do przymusowego wyegzekwowania obowiązku ciążącego na zobowiązanym. Jednocześnie ustawa przewiduje środki prawne umożliwiające zobowiązanemu obronę przed niezgodnymi z prawem działaniami organów egzekucyjnych. Niedopuszczalne jest jednak przyjęcie, że poprzez niewykonanie obowiązku zarejestrowania podwyższenia kapitału zakładowego spółki z o.o. można skutecznie hamować egzekucję administracyjną. Przeciwne stanowisko stanowiłoby pokusę do torpedowania czynności egzekucyjnych prowadzonych przez organy egzekucyjne do majątku zobowiązanego, uniemożliwiając wręcz egzekucję z takich udziałów, co jak trafnie zdiagnozował organ byłoby pozaprawnym wstrzymaniem postępowania egzekucyjnego. Podkreślenia przy tym wymaga, że owe zajęcie dotyczy praw majątkowych zobowiązanego wynikających z udziałów w spółce z o.o. Od momentu przesłania spółce zawiadomienia o zajęciu udziału, spółka jest zobowiązana do tego, aby żadnych należności przypadających zobowiązanemu z tytułu zajętego udziału do wysokości egzekwowanej należności wraz z odsetkami z tytułu niezapłacenia należności w terminie i kosztami egzekucyjnymi nie uiszczała zobowiązanemu, lecz należne kwoty przekazała organowi egzekucyjnemu na pokrycie tych należności. W rozpatrywanym przypadku organy ustaliły, że spółka A. podwyższyła swój kapitał zakładowy, poprzez utworzenie nowych udziałów. Skarżący, jako dotychczasowy wspólnik, skorzystał z prawa pierwszeństwa do objęcia nowych udziałów i w trybie art. 258 § 2 k.s.h. oświadczył, że nowe udziały obejmuje i pokrywa w całości wkładem niepieniężnym w postaci przedsiębiorstwa prowadzonego jednoosobowo pod nazwą PHPU J. Organy zwróciły uwagę, że spółka A. dotychczas nie złożyła wniosku o podwyższenie kapitału zakładowego, choć jedynymi jej właścicielami są: zobowiązany (4999 udziały) i jego żona (1 udział), a obowiązek ten stosownie do art. 22 ustawy o KRS, powinien być wykonany nie później niż w terminie 7 dni od dnia zdarzenia uzasadniającego dokonanie wpisu. Zdaniem Sądu trafne są twierdzenia organu, który w odpowiedzi na skargę ocenił, że złożenie przez skarżącego, jako prezesa spółki A., wniosku o zarejestrowanie podwyższenia kapitału zakładowego tej spółki, odebrałoby mu podstawowy argument w sporze z organem egzekucyjnym w tej sprawie. Wszak skarżący do czasu zarejestrowania przedmiotowego podwyższenia kapitału zakładowego nie może skutecznie rozporządzać udziałami i nie może zrealizować praw z udziałów tych wynikających, tym niemniej nowe udziały objął, a działalność gospodarcza prowadzona przez niego pod firmą "J.", które to przedsiębiorstwo stanowi wkład niepieniężny pokrywający nowe udziały w spółce A., została przez niego zawieszona tuż po złożeniu oświadczenia w trybie art. 258 § 2 k.s.h. Organ miał zatem pełne prawo dokonać zajęcia udziałów w trybie art. 96j u.p.e.a. Ujawnienie w toku postępowania egzekucyjnego majątku zobowiązanego obliguje organ egzekucyjny do podjęcia kroków umożliwiających wyegzekwowanie obowiązku nałożonego na zobowiązanego. Wstrzymywanie się z zajęciem udziałów do czasu zarejestrowania podwyższenia kapitału zakładowego, a taki obowiązek nie wynika z obowiązujących przepisów prawa, mogłoby stanowić działanie na szkodę wierzyciela. Zdaniem Sądu, w kontrolowanej sprawie nie doszło do naruszenia przepisów art. 96j § 1 u.p.e.a. oraz szeregu wymienionych w skardze przepisów k.s.h. Pozbawiony podstaw jest również zarzut naruszenia art. 2 u.p.e.a. Organ nie zastosował w tej sprawie przepisu art. 9113 kpc, tylko odwołał się dorobku Sądu Najwyższego interpretującego ową normę, zbliżoną zresztą w swej treści do przepisów u.p.e.a. traktujących o zajęciu udziału w spółce z o.o. Jako, że zarzuty skargi okazały się bezzasadne Sąd orzekł jak w sentencji na podstawie art. 151 w zw. z art. 119 pkt 3 i art. 120 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.).