I SA/Bk 241/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Janusz Lewkowicz, Sędziowie sędzia NSA Józef Orzel (spr.), asesor WSA Wojciech Stachurski, Protokolant Beata Borkowska, po rozpoznaniu w dniu 8 października 2004 r. sprawy ze skargi [...] "S." Spółka z o.o. w B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] czerwca 2004 r. Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień 2000 roku 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. stwierdza, że zaskarżony akt nie może być wykonany w całości, 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w B. na rzecz skarżącego [...] "S." Spółka z o.o. w B. kwotę 2.902,- (słownie: dwa tysiące dziewięćset dwa) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Decyzją z dnia [...] marca 2004 r. (Nr [...]) Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B., powołując przepisy art. 10 ust. 2, art. 15 ust. 1, art. 18 ust. 1 oraz art. 27 ust. 5 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 roku o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze zm.); art. 21 § 1 i § 3 oraz art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) określił [...] "S." Sp. z o.o. w B. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za m-c grudzień 2000 roku w kwocie 12.978 zł w miejsce zadeklarowanego w kwocie 514 zł, a ponadto ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe odpowiadające 30 % kwoty zaniżenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za m-c grudzień 2000 roku tj. w kwocie 3.739 zł. W uzasadnieniu podano, że w wyniku ponownego rozpatrzenia sprawy na skutek uchylenia poprzedniej decyzji przez organ odwoławczy, w ocenie organu orzekającego miało miejsce zaniżenie podatku należnego od sprzedaży usług uznanych przez Spółkę za zwolnione od podatku od towarów i usług podczas, gdy usługi te podlegały opodatkowaniu. Podano, że w dniu 30 grudnia 2000 roku Spółka "S." wystawiła fakturę VAT Nr [...] za szkolenie pracowników w 29 urzędach pocztowych na kwotę 71.200,80 zł tj. 2.455,20 za jeden urząd. Zafakturowaną usługę potraktowano jako zwolnioną od podatku przez wskazanie na fakturze symbolu 80.42.20 w/g Klasyfikacji Wyrobów i Usług, tj. zaliczenie wykonanej usługi do usług w zakresie edukacji (symbol 80 w/g KWiU), które ujęto w pozycji 23 załącznika Nr 2 do ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Przedmiotowa faktura była wystawiona firmie "P." S.A. w B. Organ podał, że z dokumentacji Spółki wynikało, iż usługi w urzędach pocztowych w grudniu 2000 roku były wykonywane przez osoby fizyczne, zatrudnione na podstawie umów o dzieło. W miesiącu tym Spółka zawarła osiem umów z 6 osobami. Przedmiot umów określono jako instalację i drożenie oprogramowania P. G. w 16 urzędach pocztowych. Wszystkie te osoby były pracownikami Rejonowego Urzędu Poczty w B. Podano też, że przesłuchano dwóch spośród sześciu pracowników RUP w B., którzy w m-cu grudniu 2000 roku zawarli umowę ze Spółką "S." na instalację i wdrożenie w urzędach pocztowych oprogramowania P. G. Osoby te zeznały, że zakres wykonywanych przez nich prac obejmował zainstalowanie i skonfigurowanie systemu, przeszkolenie pracowników z zakresu obsługi systemu P. G., nadzór nad eksploatacją systemu do rozliczenia urzędu pocztowego. Ponadto, organ wystąpił do Urzędu Statystycznego w B. o wydanie opinii dotyczącej klasyfikacji usług wykonywanych na podstawie umów o dzieło. Pismem z dnia 14.06.2003 r. Urząd Statystyczny w Ł. Ośrodek Interpretacji Standardów Klasyfikacyjnych wydał opinię, iż usługi polegające na zainstalowaniu konfiguracji i wdrożeniu oprogramowania użytkowego systemu P. G. wraz z przeszkoleniem pracowników urzędu pocztowego i prowadzeniem nadzoru nad eksploatacją tego systemu, mieszczą się w grupowaniu: PKWiU 72.20.22-00.00 "Usługi w zakresie oprogramowania użytkowego". Pełnomocnik Spółki – S. K. wyjaśnił, że Spółka "S." wystawiając faktury dla "P." S.A. określała przedmiot sprzedaży jako szkolenie pracowników, ponieważ zdecydowany zakres prac stanowiło szkolenie pracowników. Czas szkolenia trwał co najmniej 3 dni podczas, gdy inne prace wdrożeniowe zajmowały 2 – 3 godziny. Ponieważ rzeczywisty charakter usług wykonywanych przez Spółkę był inny od wykazanego w fakturze przeto, w ocenie organu, wykonane prace podlegały opodatkowaniu 22 % stawką podatku od towarów i usług. Wartość sprzedanych w m-cu grudniu 2000 roku usług Spółki wyrażał się kwotą 71.200,80 zł, przeto podatek od towarów i usług wyniósł 12.839 zł. Odwołując się od powyższej decyzji Spółka zarzucała, że wydana ona została z obrazą przepisów art. 10, art. 15, art. 18 i art. 27 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. W uzasadnieniu podnosiła, że organ niewłaściwie sformułował pytanie skierowane do Wojewódzkiego Urzędu Statystycznego. Pytanie to nie odpowiadało zakresowi prac wykonywanych przez Spółkę i dlatego wydana została błędna ocena klasyfikacyjna. W wyniku rozpatrzenia odwołania, Dyrektor Izby Skarbowej w B., decyzją z dnia [...] czerwca 2004 r. orzekł o utrzymaniu w mocy zaskarżonej decyzji. Organ odwoławczy podzielił ocenę dowodów dokonaną przez organ pierwszej instancji. Skarżąc powyższą decyzję Spółka powtórzyła zarzuty zgłaszane w postępowaniu odwoławczym, a ponadto podnosiła, że przedmiotowa decyzja wydana została z obrazą zasad ogólnych postępowania podatkowego wyrażonych w art. 121 § 1, art. 122 i art. 124 Ordynacji podatkowej. Wnosiła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej jej wydanie decyzji organu pierwszej instancji. Ponadto domagała się zasądzenia od organu zwrotu kosztów postępowania sądowego. Spółka twierdziła, że w miesiącu grudniu 2000 r. świadczyła na rzecz Spółki "P." usługi kształcenia, mieszczące się w klasyfikacji PKWiU 80.42.20, korzystające ze zwolnienia podatkowego w podatku od towarów i usług. Argumentowała, że wykonawcą prac była firma "B." w B., a skarżąca Spółka, w wykonaniu umowy zawartej z "B." świadczyła jedynie usługi w zakresie szkolenia pracowników jako podwykonawca firmy "B". Świadcząc usługi jako podwykonawca firmy "B." wykonywała Spółka czynności polegające na szkoleniu. Prace wdrożeniowe systemu komputerowego wykonywała Spółka "B.", która fakturowała te usługi zlecającemu tj. "P." S.A. w B. Wskazywała skarżąca Spółka, że z treści pisma Urzędu Statystycznego w B. i Urzędu Statystycznego w Ł. wynikało, że usługi wykonywane przez Spółkę mieściły się w PKWiU 80.42.20-00.00. Klasyfikację tą zmieniono dopiero na skutek pisma Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B, który w swoim piśmie wskazał zakres prac, które nie były przedmiotem umowy i wykonania przez stronę skarżącą. Podnosiła też, że organy podatkowe, w sposób wybiórczy oceniły zeznania świadków: W. K. i K. K. Podobnie ustosunkowały się do wyjaśnień S. K. Odpowiadając na skargę organ wnosił o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zajęte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Stwierdził, że zarzuty skargi są całkowicie nieuzasadnione. W dodatkowym piśmie procesowym z dnia 28.09.2004 rok pełnomocnik procesowy Spółki przedstawił oświadczenia 6 pracowników firmy "B." w W., z treści których wynikało, że pracownicy ci wykonywali prace polegające na instalacji i wdrożeniu oprogramowania P. G. na rzecz firmy "P." w urzędach pocztowych należących do PPUP P. P. i prace te były wykonywane w ramach obowiązków pracowniczych (S. B., K. M., A. A., B. G., P. K., M. P.). Do przedmiotowego pisma procesowego załączona została kserokopia odwołania od interpretacji Urzędu Statystycznego w Ł. wniesionego do Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest uzasadniona. W rozpoznawanej sprawie kwestia, czy "S." Sp. z o.o. w B. właściwie zakwalifikowała świadczone przez siebie usługi do grupy statystycznej 80.42.20 i na tej podstawie potraktowała je jako zwolnione od podatku od towarów i usług winna była zostać oceniona i rozstrzygnięta w oparciu o prawidłowo zebrany cały materiał dowodowy. Przepisy art. 122 Ordynacji podatkowej – ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 roku (Dz.U. nr 137, poz. 926 ze zm.) nakładają na organy podatkowe obowiązek podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Przepisy zaś art. 187 § 1 wyżej powołanej ustawy nakładają na organ podatkowy obowiązek zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego o sprawie. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B., jak i Dyrektor Izby Skarbowej w B. przyjęli, że Spółka "S." świadczyła na rzecz "P." S.A. w B. usługi w zakresie instalowania, wdrażania i konfiguracji systemu P. G. wraz z przeprowadzonymi szkoleniami. Usługi te zdaniem organów nie mogły być zakwalifikowane do grupy statystycznej 80.42.20, a tym samym nie korzystały ze zwolnienia od podatku od towarów i usług. Organy obu instancji zakwestionowały objęte fakturą VAT nr [...] z dnia 30.12.2000 r. usługi "Szkolenie pracowników w urzędach pocztowych, KWiU 8042.20, szt. 29, cena 2.455,20 zł, wartość 71.200,80, podatek – 0,00. Z uzasadnienia decyzji wynika, że oparto ją na informacji Rejonowego Urzędu Poczty w B., w treści której podano, że na terenie działania tego RUP wdrożeń systemu dokonało sześciu pracowników RUP w 16 urzędach pocztowych. Przesłuchanie w charakterze świadków dwóch pracowników potwierdziło, że w wykonaniu umowy ze Spółką "S." zakres zrealizowanych przez nich prac obejmował zainstalowanie, skonfigurowanie systemu, przeszkolenie pracowników z zakresu obsługi systemu P. G., nadzór nad eksploatacją systemu do rozliczenia urzędu pocztowego. Uszło uwadze organów podatkowych, że fakturą objęto prace wykonane w 29 urzędach pocztowych. Informacja RUP w B. odnosi się do prac wykonanych w 16 urzędach pocztowych. W zaskarżonej decyzji brak jest uzasadnienia dlaczego organy podatkowe zakwestionowały zaliczenie do grupy statystycznej: 80.42.20 prac wykonanych we wszystkich 26 urzędach pocztowych. Skoro organy podatkowe kwestionowały dane wynikające z deklaracji podatkowej, to na nich spoczywał ciężar dowodu, że we wszystkich 29 urzędach pocztowych Spółka wykonała prace polegające również na wdrażaniu systemu komputerowego P. G. Uzasadnienie faktyczne decyzji winno wskazywać dlaczego organy podatkowe przyjęły, że we wszystkich urzędach pocztowych wyszczególnionych w fakturze wykonano prace wdrożeniowe przez skarżącą Spółkę. Brak wyjaśnienia powyższej kwestii czynił skargę uzasadnioną. Sąd stosując przepisy art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270) orzekł o uchyleniu zaskarżonej decyzji. O kosztach postępowania Sąd orzekł po myśli przepisów art. 200 wyżej powołanej ustawy.