I SA/Bk 30/26

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Małgorzata Anna Dziemianowicz (spr.), Sędziowie sędzia WSA Marcin Kojło, sędzia WSA Justyna Siemieniako, Protokolant starszy sekretarz sądowy Marta Anna Lawda, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 11 marca 2026 r. sprawy ze skargi D. Sp. z o.o. w B. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 listopada 2025 r. nr 0111-KDIB2-1.4010.498.2025.1.KW w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych oddala skargę. W dniu 23 października 2025 r. do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wpłynął wniosek D. Sp. z o.o. (dalej jako: "Wnioskodawca", "Spółka") z 17 października 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia, czy Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu raty leasingowe w związku z zawartą umową leasingu operacyjnego, o której mowa w art. 17b ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2025 r. poz. 278, dalej jako: "u.p.d.o.p."), w sposób, o którym mowa w obowiązującym do 1 stycznia 2026 r. art. 16 ust. 1 pkt 49a u.p.d.o.p. (a więc z zastosowaniem limitu 150 tys. zł), skoro przedmiot umowy leasingu operacyjnego został wprowadzony do ewidencji środków trwałych leasingodawcy, a umowa leasingu została zawarta przed 1 stycznia 2026 r. W opisie stanu faktycznego Wnioskodawca wskazał, że jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością w rozumieniu art. 151 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2024 r. poz. 18, dalej jako: "k.s.h."). Jako leasingobiorca (korzystający) w sierpniu 2025 r. (zatem przed 1 stycznia 2026 r.) zawarł umowę leasingu operacyjnego z leasingodawcą (finansującym) w rozumieniu art. 17b ust. 1 u.p.d.o.p. W sierpniu 2025 r. samochód został również wydany Wnioskodawcy. Przedmiotem zawartej przez Wnioskodawcę umowy jest samochód osobowy w rozumieniu art. 4a pkt 9a u.p.d.o.p., którego emisja CO2 silnika spalinowego samochodu osobowego, określona na podstawie danych zawartych w centralnej ewidencji pojazdów, o której mowa w art. 80a ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. - Prawo o ruchu drogowym, jest równa lub wyższa niż 50 g na kilometr. Zawarta przez Wnioskodawcę umowa leasingu operacyjnego spełnia warunki określone w art. 17b ust. 1 u.p.d.o.p., tj.: 1. umowa leasingu została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, 2. suma ustalonych opłat w umowie leasingu, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych. Wnioskodawca, uwzględniając limit 150.000 zł, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 49a u.p.d.o.p., zalicza raty leasingowe do kosztów uzyskania przychodu, o których mowa w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. Mając na względzie treść art. 4 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 2 grudnia 2021 r. o zmianie ustawy o elektromobilności i paliwach alternatywnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2021 r. poz. 2269, dalej jako: "ustawa nowelizująca"), powyższy przepis art. 16 ust. 1 pkt 49a u.p.d.o.p. zostanie zmieniony i na mocy art. 41 ustawy nowelizującej wejdzie w życie od 1 stycznia 2026 r. Nowe regulacje w przypadku samochodów osobowych wprowadzą limit 100 tys. zł i 150 tys. zł. Jednakże powyższa zmiana przewidziała wyjątek w art. 30 ustawy nowelizującej, który to stanowi o tym, iż: "do pojazdów wprowadzonych do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych podatnika przed dniem wejścia w życie art. 23 ust. 1 pkt 4 i 47a oraz ust. 5e ustawy zmienianej w art. 3, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, i art. 16 ust. 1 pkt 4 i 49a oraz ust. 5e ustawy zmienianej w art. 4, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się przepisy ustaw zmienianych w art. 3 i art. 4, w brzmieniu dotychczasowym." W związku z powyższym opisem Wnioskodawca sformułował pytanie: czy biorąc pod uwagę treść art. 30 ustawy nowelizującej, Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu raty leasingowe w związku z zawartą umową leasingu operacyjnego, o której mowa w art. 17b u.p.d.o.p., w sposób, o którym mowa w obowiązującym do 1 stycznia 2026 r. art. 16 ust. 1 pkt 49a u.p.d.o.p. (a więc z zastosowaniem limitu 150 tys. zł), skoro przedmiot umowy leasingu operacyjnego został wprowadzony do ewidencji środków trwałych leasingodawcy, a umowa leasingu została zawarta przed 1 stycznia 2026 r.? Zdaniem Wnioskodawcy odpowiedź na powyższe pytanie powinna być twierdząca. W interpretacji indywidualnej z 17 listopada 2025 r., nr 0111-KDIB2-1.4010.498.2025.1.KW, Dyrektor KIS uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe. W uzasadnieniu organ wskazał, że z art. 30 ustawy nowelizującej z 2021 r. wynika, że nowe limity określone w ustawie nowelizującej stosuje się do samochodów osobowych wprowadzonych do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podatnika od 1 stycznia 2026 r., natomiast ci podatnicy, którzy przed datą 1 stycznia 2026 r. wprowadzili pojazd do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, stosują dotychczasowe zasady (dotychczasowe limity). Ustawodawca w sposób precyzyjny określił kryterium, które pozwala podatnikom stosować przepisy obowiązujące w chwili nabycia pojazdu – na własność lub w drodze umowy, której celem jest przeniesienie własności na warunkach, które pozwalają jej przedmiot traktować jak własność dla celów podatkowych. Dyrektor KIS zwrócił przy tym uwagę, że faktu, że nie wprowadzono przepisu pozwalającego na stosowanie dotychczasowych zasad do umów leasingu operacyjnego, najmu i im podobnych, nie można wyprowadzać wniosku o błędzie lub dyskryminującym podejściu ustawodawcy do części podatników. Skoro zatem samochód osobowy będzie używany w prowadzonej przez Spółkę działalności na podstawie umowy leasingu operacyjnego, nie będzie on ujmowany przez Spółkę w ewidencji środków trwałych, to w takim przypadku od 1 stycznia 2026 r. będą miały zastosowanie do Spółki nowe limity - nawet jeśli taka umowa zostanie zawarta przed dniem 1 stycznia 2026 r. (w sierpniu 2025 r.). Z tego względu opłaty leasingowe ponoszone w 2026 r. i w kolejnych latach podatkowych powinny być rozliczane w kosztach uzyskania przychodów zgodnie z przepisami obowiązującymi w momencie zawarcia umowy, tj. z limitem 150.000 zł. Nie zgadzając się z powyższym aktem, Spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku. Zaskarżając interpretację w całości, Spółka zarzuciła: I. naruszenia przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: 1. art. 14b § 1 w zw. z art. 14c § 1 i 2 i w zw. z art. 2a i art. 120 i art. 121 § 1 w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2025 r. poz. 111, dalej jako: ,,o.p.), poprzez naruszenie w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy - zasady legalizmu oraz zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, a także zasady rozstrzygania niedających się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego na korzyść podatnika - poprzez nieuwzględnienie przy uzasadnianiu oceny prawnej przedstawionej w wydanej interpretacji indywidualnej całości argumentacji przedstawionej przez skarżącą i przepisów prawa podatkowego, na skutek: a) dokonania interpretacji art. 30 ustawy nowelizującej, ograniczonej wyłącznie do wykładni literalnej i jej błędne, niezgodne z założeniami ustawodawcy ustalenie, podczas gdy w omawianym przypadku: - po pierwsze, przywołany w tym przepisie art. 16 ust. 1 pkt 49a u.p.d.o.p. odnosi się wyłącznie do kwestii leasingu operacyjnego i nie dotyczy żadnych innych przypadków, co czyni absurdalnym stanowisko organu, iż art. 30 ustawy nowelizującej nie znajduje do leasingu operacyjnego zastosowania, gdyż burzy sens umieszczania art. 16 ust. 1 pkt 49a u.p.d.o.p. w treści tej regulacji i poddaje w wątpliwość konstytucyjną zasadę pewności prawa wywodzoną z art. 2 Konstytucji RP; - po drugie, z samej tylko wykładni literalnej nie można odkodować właściwej normy prawnej, zatem należy dokonać interpretacji przytoczonego przepisu z uwzględnieniem rezultatów wykładni systemowej oraz celowościowej, czego Dyrektor KIS nie uczynił; b) całkowitego pominięcia oczywistej niezgodności art. 30 ustawy nowelizującej z ratio legis wprowadzanego przepisu, co poskutowało wydaniem przez organ podatkowy interpretacji indywidualnej, której uzasadnienie nie znajduje odzwierciedlenia w obowiązujących przepisach prawa podatkowego; c) pominięcia i nieustosunkowania się w uzasadnieniu skarżonej interpretacji do argumentacji konstytucyjnej skarżącej dotyczącej naruszenia art. 2 i 32 ust. 1 i 2 Konstytucji RP, podczas gdy obowiązek rzetelnego uzasadnienia interpretacji nie polega jedynie na zacytowaniu przepisów, ale na merytorycznym ustosunkowaniu się do wszystkich istotnych argumentów wnioskodawcy; II. naruszenia przepisów prawa materialnego, tj.: 1. art. 30, art. 41 pkt 4 ustawy nowelizującej w zw. z art. 15 ust. 1, art. 16 ust. 1 pkt 4 i pkt 49a, art. 17b ust. 1 u.p.d.o.p., poprzez ich błędną wykładnię skutkującą przyjęciem, iż art. 30 ustawy nowelizującej nie ma zastosowania do podatników zawierających umowę leasingu operacyjnego, a w konsekwencji błędnym uznaniem, iż nawet jeśli ww. umowa została zawarta przed dniem 1 stycznia 2026 r. (w sierpniu 2025 r.), skarżąca nie ma możliwości stosowania zasad przewidzianych w art. 16 ust. 1 pkt 49a u.p.d.o.p. do umów leasingu operacyjnego, najmu i im podobnych - obowiązujących do dnia 1 stycznia 2026 r., z powyższym stanowczo nie można się zgodzić, gdyż art. 30 ustawy nowelizującej stosuje się do pojazdów wprowadzonych do ewidencji środków trwałych podatnika przed dniem wejścia w życie nowej regulacji, tj. przed 1 stycznia 2026 r., co zostało w niniejszej sprawie spełnione, gdyż użyte w niniejszym przepisie sformułowanie "wprowadzonych do ewidencji środków trwałych podatnika" należy odnieść do podatnika, który jest do tego zobowiązany na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a w przypadku leasingu operacyjnego tym podatnikiem będzie leasingodawca, co w ocenie skarżącej dowodzi, iż skoro przedmiot umowy leasingu operacyjnego został wprowadzony do ewidencji środków trwałych leasingodawcy przed 1 stycznia 2026 r, a umowa leasingu operacyjnego została zawarta w tym czasie, to warunek określony w art. 30 ustawy nowelizującej należy uznać za spełniony i co dodatkowo wskazuje, że wykładnia językowa, wystarczająca i klarowna w ocenie Dyrektora KIS, jest niejednoznaczna (m.in. w zakresie niedookreślonego pojęcia "podatnika") i budzi wątpliwości, a jej sprowadzanie do zrównania pojęcia podatnika z korzystającym czyni część art. 30 w zakresie odesłania do art. 16 ust. 1 pkt 49a u.p.d.o.p. pustą, co w efekcie doprowadziło do wydania interpretacji sprzecznej z przepisami Konstytucji RP, tj. naruszenia art. 2 w zw. z art. 32 ust. 1 i 2 Konstytucji RP poprzez przyjęcie wykładni art. 30 ustawy nowelizującej, niezasadnie i wbrew zasadzie równości wobec prawa, różnicującej sytuację podatników, tj. uprzywilejowującej podatników korzystających z leasingu finansowego kosztem tych korzystających z leasingu operacyjnego, mimo tożsamości celu gospodarczego i charakteru ponoszonego wydatku. W oparciu o powyższe zarzuty skarżąca wniosła o: uchylenie w całości zaskarżonej indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego oraz zasądzenie od organu podatkowego na rzecz skarżącej zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje: Skarga jest niezasadna. Istota sporu w sprawie sprowadza się do interpretacji art. 30 ustawy nowelizującej oraz możliwości skorzystania przez Spółkę, w okolicznościach faktycznych opisanych powyżej, z limitu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu na poziomie 150.000 zł rat leasingowych, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 49a u.p.d.o.p. w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2026 r., w sytuacji, gdy przedmiot umowy leasingu operacyjnego nie został wprowadzony do ewidencji środków trwałych leasingodawcy, a umowa leasingu została zawarta przed 1 stycznia 2026 r. Skład orzekający popiera w tym względzie stanowisko organu interpretacyjnego, zgodnie z którym w realiach niniejszej sprawy do Spółki zastosowanie znajdą limity obowiązujące od 1 stycznia 2026 r. Materialnoprawną podstawę rozważań stanowią przepisy art. 16 ust. 1 pkt 4 i 49 u.p.d.o.p., przy czym fundamentalne okazuje się to, w jakim brzmieniu, w związku z przepisem intertemporalnym art. 30 ustawy nowelizującej, znajdą zastosowanie w sytuacji opisanej przez Spółkę – sprzed 1 stycznia 2026 r., czy po tej dacie, co niewątpliwie może mieć wpływ na prawnopodatkową sytuację skarżącej ze względu na zmianę limitowania kosztów uzyskania przychodów. Zgodnie zatem z art. 16 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2025 r., nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia samochodu osobowego, dokonywanych według zasad określonych w art. 16a-16m, w części ustalonej od wartości samochodu przewyższającej kwotę: a) 225 000 zł - w przypadku samochodu osobowego będącego pojazdem elektrycznym w rozumieniu art. 2 pkt 12 ustawy z dnia 11 stycznia 2018 r. o elektromobilności i paliwach alternatywnych (Dz.U. z 2024 r. poz. 1289, 1853 i 1881) oraz w przypadku samochodu osobowego będącego pojazdem napędzanym wodorem w rozumieniu art. 2 pkt 15 tej ustawy, b) 150 000 zł - w przypadku pozostałych samochodów osobowych. Jak zaś stanowi pkt 49 tego przepisu, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów dotyczących samochodu osobowego opłat wynikających z umowy leasingu, o której mowa w art. 17a pkt 1, umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze, z wyjątkiem opłat z tytułu składek na ubezpieczenie samochodu osobowego, w wysokości przekraczającej ich część ustaloną w takiej proporcji, w jakiej kwota 150 000 zł pozostaje do wartości samochodu osobowego będącego przedmiotem tej umowy. Powyższe przepisy w wersji zmienionej ustawą nowelizującą, tj. obowiązujące od 1 stycznia 2026 r., przewidują nowe limity, w tym w wysokości 100.000 zł dla samochodów spalinowych o emisji CO2 równej lub wyższej niż 50 g na kilometr (jak w sprawie niniejszej). Znowelizowany art. 16 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. wskazuje, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów: odpisów z tytułu zużycia samochodu osobowego, dokonywanych według zasad określonych w art. 16a-16m, w części ustalonej od wartości samochodu przewyższającej kwotę: a) 225.000 zł - w przypadku samochodu osobowego będącego pojazdem elektrycznym w rozumieniu art. 2 pkt 12 ustawy z dnia 11 stycznia 2018 r. o elektromobilności i paliwach alternatywnych (Dz.U. z 2024 r. poz. 1289, 1853 i 1881) oraz w przypadku samochodu osobowego będącego pojazdem napędzanym wodorem w rozumieniu art. 2 pkt 15 tej ustawy, b) 150.000 zł - jeśli emisja CO2 silnika spalinowego samochodu osobowego, określona na podstawie danych zawartych w centralnej ewidencji pojazdów, o której mowa w art. 80a ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. - Prawo o ruchu drogowym (Dz.U. z 2024 r. poz. 1251), wynosi mniej niż 50 g na kilometr, c) 100.000 zł - jeśli emisja CO2 silnika spalinowego samochodu osobowego, określona na podstawie danych zawartych w centralnej ewidencji pojazdów, o której mowa w art. 80a ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. - Prawo o ruchu drogowym, jest równa lub wyższa niż 50 g na kilometr. Jak natomiast wynika z nowego brzmienia pkt 49, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów dotyczących samochodu osobowego opłat wynikających z umowy leasingu, o której mowa w art. 17a pkt 1, umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze, z wyjątkiem opłat z tytułu składek na ubezpieczenie samochodu osobowego, w wysokości przekraczającej ich część ustaloną w takiej proporcji, w jakiej kwota, o której mowa w pkt 4 odpowiednio lit. b lub c, pozostaje do wartości samochodu osobowego będącego przedmiotem tej umowy. Konflikt intertemporalny między cytowanymi wyżej przepisami normuje art. 30 ustawy nowelizującej, po myśli którego do pojazdów wprowadzonych do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych podatnika przed dniem wejścia w życie art. 23 ust. 1 pkt 4 i 47a oraz ust. 5e ustawy zmienianej w art. 3, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, i art. 16 ust. 1 pkt 4 i 49a oraz ust. 5e ustawy zmienianej w art. 4, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się przepisy ustaw zmienianych w art. 3 i art. 4, w brzmieniu dotychczasowym. Zdaniem sądu, na co wskazał również Dyrektor KIS, z literalnego brzmienia powołanego wyżej przepisu wynika, że zmienione przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dotyczące omówionych limitów, obowiązujące od 1 stycznia 2026 r., znajdują zastosowanie dopiero do samochodów osobowych wprowadzonych do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podatnika od 1 stycznia 2026 r. Pojazdy wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych przed tą datą, objęte są limitami sprzed nowelizacji. Ze stanu faktycznego sprawy, jak też i stanowiska skarżącej, w kontekście art. 17b u.p.d.o.p., wynika, że Spółka, jako leasingobiorca, nie wprowadza przedmiotu leasingu do własnej ewidencji, a w koszty uzyskania przychodów zalicza opłaty leasingowe. W tej sytuacji nie znajduje zatem zastosowania art. 30 ustawy nowelizującej, zawierający warunek wprowadzenia pojazdu do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych podatnika. Efekt wykładni językowej art. 30 ustawy nowelizującej w tym wypadku wspiera zastosowanie również wykładni celowościowej. Jak wynika bowiem z uzasadnienia do rządowego projektu ustawy o zmianie ustawy o elektromobilności i paliwach alternatywnych oraz niektórych innych ustaw (Druk nr 1633), "Zaproponowane rozwiązanie wprowadza zachętę dla przedsiębiorców do sukcesywnej wymiany flot pojazdów spalinowych na pojazdy niskoemisyjne. Przepisy wprowadzają czytelne, długofalowe rozwiązanie, które gwarantuje pewność prawną i ułatwia zarządzanie flotami przez przedsiębiorców. Jednocześnie, daje im czas na dostosowanie procesu przechodzenia na transport niskoemisyjny do swoich strategii prowadzenia działalności gospodarczej". Wykorzystanie instrumentów podatkowych do kształtowania zachowań przedsiębiorców stanowi zatem świadome działanie ustawodawcy, wpisujące się w szerszą politykę publiczną. Pogorszenie sytuacji podatkowej niektórych podmiotów nie ma w tym ujęciu charakteru wyłącznie fiskalnego, lecz pełni funkcję regulacyjną, gdyż ma skłaniać do rezygnacji z rozwiązań mniej korzystnych z punktu widzenia interesu społecznego (np. bardziej emisyjnych czy mniej efektywnych środowiskowo) na rzecz alternatyw bardziej przyjaznych środowisku, co ma umożliwić wyjątkowo długie vacatio legis. Z kolei przejawem ochrony interesów podatników jest przewidziany w art. 30 ustawy nowelizującej wyjątek dotyczący podmiotów, które przed wejściem w życie nowych przepisów wprowadziły pojazdy do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Rozwiązanie to realizuje zasadę ochrony praw nabytych oraz interesów w toku, zapobiegając retroaktywnemu oddziaływaniu przepisów podatkowych. Podatnicy, którzy podjęli określone decyzje inwestycyjne w oparciu o obowiązujące wówczas regulacje, nie są zmuszani do ponoszenia negatywnych konsekwencji zmian, których nie mogli przewidzieć. Jak przy tym słusznie zwrócił uwagę organ, z faktu, że nie wprowadzono przepisu pozwalającego na stosowanie dotychczasowych zasad do umów leasingu operacyjnego, najmu i im podobnych, nie można wyprowadzać wniosku o błędzie lub dyskryminującym podejściu ustawodawcy do części podatników, jak też nie można na tej podstawie opierać twierdzeń mających na celu podważenie wyników wykładni językowej. Wypada zauważyć, że ustawodawca zdecydował się objąć ochroną jedynie te przypadki, w których podatnik nabył składnik majątku – czy to bezpośrednio, czy w drodze umowy o skutku ekonomicznie zbliżonym do własności. W takich sytuacjach podatnik ponosi bowiem długoterminowe ryzyko inwestycyjne i podejmuje decyzje o trwałym zaangażowaniu kapitału, przez co uzasadnione jest zapewnienie mu większej stabilności regulacyjnej oraz ochrony praw nabytych. Natomiast umowy leasingu operacyjnego, najmu itp., cechują się większą elastycznością oraz co do zasady nie prowadzą do przeniesienia własności składnika majątku. W tym sensie sytuacja np. leasingobiorcy różni się istotnie od sytuacji podmiotu, który dokonał nabycia i wprowadził składnik do ewidencji. Wbrew twierdzeniom Spółki, przyjęte "zróżnicowanie" mieści się w granicach konstytucyjnej zasady równości, która nie wyklucza odmiennego traktowania podmiotów znajdujących się w różnych sytuacjach faktycznych i prawnych, i znajduje swoje racjonalne uzasadnienie. Sąd stoi zatem na stanowisku, że dokonana przez Dyrektora KIS wykładnia przepisów art. 30, art. 41 pkt 4 ustawy nowelizującej w zw. z art. 15 ust. 1, art. 16 ust. 1 pkt 4 i pkt 49a, art. 17b ust. 1 u.p.d.o.p. jest prawidłowa, co czyni podnoszony w tym zakresie zarzut niezasadnym. Skład orzekający nie znalazł też podstaw do uwzględnienia zarzutów prawa procesowego, tj. naruszenia art. 14b § 1 w zw. z art. 14c § 1 i 2 i w zw. z art. 2a i art. 120 i art. 121 § 1 w zw. z art. 14h o.p. Kontrolowany akt jest jasny, logiczny i kompletny, przez co odpowiada wymogom stawianym przez wymienione przepisy. Sąd nie dopatrzył się w sprawie naruszenia zasad regulujących postępowanie. Z uwagi zaś na to, że zastosowanie wykładni językowej wspieranej wykładnią celowościową pozwoliło na rekonstrukcję niebudzącej wątpliwości normy prawnej, sąd nie dopatrzył się podstaw do zastosowania przez organ art. 2a o.p. To, że strona skarżąca nie zgadza się z efektami wykładni zastosowanej przez organ, nie może samo w sobie stanowić podstawy orzeczenia zgodnie z jej wolą, na jej korzyść. Sporne w niniejszej sprawie przepisy ustawy podatkowej należy uznać za jasne i niebudzące niedających się usunąć wątpliwości co do swej treści. Mając na uwadze powyższe, sąd orzekł o oddaleniu skargi w myśl art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2026 r. poz. 143).