I SA/Bk 306/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Urszula Barbara Rymarska, Sędziowie sędzia WSA Sławomir Presnarowicz (spr.), asesor WSA Wojciech Stachurski, Protokolant Beata Borkowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 21 sierpnia 2007 r. sprawy ze skargi J. M. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. z dnia [...] czerwca 2006 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia I raty zaległego podatku od nieruchomości za 2006 r. 1. oddala skargę, 2. przyznaje od Skarbu Państwa (kasa Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku) na rzecz ustanowionego z urzędu doradcy podatkowego R. M. kwotę brutto 292,80 zł (słownie: pięćdziesiąt dwa złote osiemdziesiąt groszy) tytułem wynagrodzenia za nieopłaconą pomoc prawną, a także kwotę 17 zł (słownie: siedemnaście złotych) tytułem zwrotu niezbędnych wydatków. Pan J. M. złożył do Burmistrza H. wniosek o umorzenie I raty podatku od nieruchomości za rok 2006, w kwocie 64 zł. Wniosek swój uzasadniał trudną sytuacją materialną i zdrowotną rodziny. Wskazał, że wspólnie z żoną Z. i pełnoletnią córką S. prowadzi gospodarstwo domowe. Decyzją z dnia [...] kwietnia 2006 r., Nr [...] Burmistrz Miasta H. odmówił wnioskodawcy umorzenia zaległości I raty w podatku od nieruchomości za 2006 r. W odwołaniu strona nie zgodziła się z argumentacją organu pierwszej instancji i wniosła o zaniechanie pobierania podatku od nieruchomości co do pozostałych kwot rat tego podatku. Jednocześnie podatnik wniósł o zaniechanie pobierania podatku w przyszłych latach, ze względu na orzeczony wobec niego stopień niepełnosprawności. Decyzją z dnia [...] czerwca 2006 r., Nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B. utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Miasta H. Organ odwoławczy podkreślił, że sytuacja będąca przedmiotem rozstrzygania w sprawie, wynika z uprawnień organu podatkowego, opartych na konstrukcji uznania administracyjnego ( art. 67a Ordynacji podatkowej). Nie oznacza to jednak, iż wierzyciel podatkowy (organ podatkowy I instancji) jest całkowicie swobodny w swym decydowaniu. Uznanie administracyjne nie jest sferą dowolności działania i wyboru organów administracji publicznej, dlatego organ administracji ma obowiązek wnikliwego uzasadnienia rozstrzygnięcia opartego na uznaniu administracyjnym. Orzeczenie w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowej nie jest "aktem łaski" organu podatkowego, lecz wynikiem procesu stosowania prawa, w którym podatnik realizuje swe prawo dochodzenia przywileju podatkowego, natomiast organ podatkowy wykonuje obowiązek ustalenia i oceny zindywidualizowanego stanu faktycznego sprawy, oraz uprawnienie do rozstrzygania na tej podstawie w zakresie udzielonego mu przez ustawodawcę prawa do wyboru decyzji co do zastosowania ulgi podatkowej. W dalszej części uzasadnienia decyzji, wskazano, że rola organu odwoławczego jakim jest w tego typu sprawach Samorządowe Kolegium Odwoławcze, sprowadza się jedynie do oceny kompletności zebranego w trakcie postępowania materiału dowodowego, oraz właściwego jego oceny pod kątem istnienia podstaw dla zastosowania ulgi w spłacie zobowiązania. Zdaniem Samorządowego Kolegium Odwoławczego w sytuacji Pana J. M. trudno jest udowodnić, iż wobec niewątpliwie trudnej sytuacji materialnej, zapłata 64 zł raz na kwartał, stanowiłaby zagrożenie dla egzystencji jego rodziny. Wywiązywanie się obowiązku płacenia podatków jest powszechnym obowiązkiem każdego obywatela RP. Rozgoryczenie i poczucie braku sprawiedliwości, nie może powodować uprzywilejowania jednej osoby kosztem pozostałych podatników opłacających podatki, a będących w podobnie trudnej sytuacji. Jak wynika z przeprowadzonego wywiadu podatnik wraz z małżonką utrzymują się ze świadczeń emerytalno-rentowych na kwotę ogółem około 1600 zł. Jednocześnie Pan M. jest współwłaścicielem wraz z inną osobą samochodu osobowego marki VOLKSWAGEN GOLF 1.6 rok produkcji 1993. Organ podniósł także, iż obowiązek spłaty kredytu przez Podatnika wynika z faktu bycia poręczycielem preferencyjnego kredytu studenckiego. Zdaniem Samorządowego Kolegium Odwoławczego taki stan rzeczy w żaden sposób nie powoduje istnienia stanu zagrożenia dla dalszej egzystencji rodziny, gdyż do spłaty preferencyjnego kredytu w pierwszej kolejności powinna być zobligowana córka. Poręczyciele będą zobowiązani do spłacania dopiero wtedy, gdy główny kredytobiorca, jakim jest córka Pana J. M., będzie niewypłacalna. Odnosząc się do kwestii niepełnosprawności i stanu zdrowia małżeństwa M., organ odwoławczy przychylił się do stanowiska, iż stan zdrowia wobec istniejącego stanu majątkowego, oraz nie zobligowanego prawnie przekazywania znacznej części swych dochodów córce, która jako osoba wykształcona powinna starać się jak najszybciej we własnym zakresie poszukiwać pracy we Wrocławiu, nie uzasadnia zastosowania ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych. W skardze skierowanej do tutejszego Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, Pan J. M. zarzucił, iż w skarżonej decyzji Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B. nie przeprowadziło dogłębnej analizy stanu faktycznego i majątkowego Podatnika. Tym samym została naruszona zasada dochodzenia prawdy obiektywnej oraz obowiązek zapewnienia podatnikowi czynnego udziału w postępowaniu. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B. wnosiło o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu skarżonego rozstrzygnięcia. W piśmie z dnia 21 sierpnia 2007 r., działający w imieniu skarżącego pełnomocnik wyznaczony z urzędu, w uzupełnieniu skargi zarzucił decyzji organu odwoławczego naruszenie art. 71 Konstytucji RP w zw. z art. 8 Konstytucji RP oraz przepisów art. 124, art. 121 § 1, art. 210 § 1 pkt 6 ustawy – Ordynacja podatkowa. W ocenie pełnomocnika strony skarżącej przeprowadzone postępowanie dowiodło, iż podatnik nie jest w stanie ponieść ekonomicznego ciężaru zobowiązania podatkowego. Ponadto postępowanie prowadzone w sprawie, pomimo uznaniowego charakteru decyzji, nie może cechować dowolność. Organy podatkowego winny bezpośrednio zastosować przepisy Konstytucji RP. Pełnomocnik przywołał treść art. 71 Konstytucji RP, zgodnie z którym "Państwo w swojej polityce społecznej i gospodarczej uwzględnia dobro rodziny. Rodziny znajdujące się w trudnej sytuacji materialnej i społecznej, zwłaszcza wielodzietne i niepełne, mają prawo do szczególnej pomocy ze strony władz publicznych". Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Podstawą matrialno-prawną decyzji zapadłych w przedmiotowym postępowaniu jest przepis art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2005 r. Nr 8 poz.60 ze zm.). Zgodnie z tym uregulowaniem organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b (nie mającym w sprawie jednakże znaczenia), w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Analiza cytowanego przepisu wskazuje, że decyzje organów w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowych mają charakter tzw. uznania administracyjnego. Ustawodawca pozostawiając organom uznanie w omawianej kwestii, wprowadza do systemu prawa podatkowe swego rodzaju luz decyzyjny, przejawiający się w możliwości (nie zaś konieczności) zwolnienia płatnika z obowiązku pobrania podatku w przypadku spełnienia jednej z przesłanek zawartych w art. 67a § 1 pkt 3 ustawy – Ordynacja podatkowa. Sądowa kontrola tego rodzaju decyzji jest ograniczona i sprowadza się do zbadania, czy organ rozstrzygający badał sprawę pod kątem wymienionych w cytowanym przepisie przesłanek (tj. przypadków uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym). Sąd administracyjny bada również czy materiał dowodowy został zebrany i oceniony w zgodzie z zasadami prawidłowego przeprowadzenia postępowania podatkowego wynikającymi z ustawy – Ordynacja podatkowa. Sądową kontrolą nie jest natomiast w takiej sytuacji objęte rozstrzygnięcie, będące wynikiem dokonania przez organ wyboru, sądy administracyjne zostały bowiem powołane do kontroli działalności administracji publicznej, a zatem nie są one uprawnione do badania merytorycznej zasadności (celowości) decyzji uznaniowej (por. np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 26 września 2003 r. III SA 2457/02, opubl. w Systemie Informacji Prawnej LEX Nr 145036, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 25 lutego 2000 r., I SA/Wr 2063/98, LEX nr 42912). Wyrazistym podkreśleniem roli sądu administracyjnego w orzecznictwie w sprawach ulg i zwolnień uznaniowych jest teza wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 7 lutego 2001 r. stwierdzająca, iż sądowa kontrola legalności uznaniowych decyzji sprowadza się do oceny, czy organ podatkowy prawidłowo zgromadził materiał dowodowy oraz czy wyciągnięte wnioski w zakresie merytorycznym decyzji o odmowie umorzenia zaległości podatkowych mają swoje uzasadnienie w zebranym materiale dowodowym, oraz czy dokonana ocena mieści się w ustawowych granicach, zaś wyciągnięte wnioski są logiczne i poprawne (zob. wyrok z 7 lutego 2001 r., sygn. akt I SA/Gd 1507/00, opublikowany w: Systemie Informacji Prawnej Lex Nr 46473). Również w literaturze przedmiotu podkreśla się, iż kontrola wobec uznania może mieć ograniczony zakres, ale nie można z niej rezygnować, zaś orzeczenia sądu winny opierać się jedynie na kryterium legalności. Zasada nieingerencji przez sąd administracyjny wynika z faktu, że nie jest on trzecią instancją postępowania administracyjnego (zob. A. Habuda, Uznanie administracyjne - zmierzch czy renesans pojęcia; opublikowane w: Administracja i prawo administracyjne u progu trzeciego tysiąclecia, Łódź 2000, s. 117). Tym samym decyzja uznaniowa może być uchylona przez Sąd jedynie w wypadku stwierdzenia, iż została wydana z takim naruszeniem przepisów prawa o postępowaniu lub prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Dz. U. Nr 153, poz.1270 ze zm.). W rozpatrywanej sprawie organy podatkowe obu instancji rozważały argumenty skarżącego w odniesieniu do wystąpienia przesłanek "uzasadnionego ważnego interesu podatnika", jak też brały pod uwagę ewentualne zaistnienie przesłanki "interesu publicznego". Wskazuje na to zarówno sposób, jak też charakter prowadzenia postępowania wyjaśniającego w danej sprawie. W sprawie zbadano stan majątkowy i rodzinny wnioskodawcy, sporządzono protokół o stanie majątkowym podatnika. Zgromadzono również jego dokumentację medyczną. Ocena argumentów skarżącego pod kątem przywołanych wyżej ustawowych przesłanek z art. 67a § 1 cytowanej wyżej ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa, znalazła swój wyraz w uzasadnieniu skarżonej decyzji. Wskazano podstawę prawną rozstrzygnięcia. Postępowanie podatkowe przeprowadzone zostało zdaniem Sądu w zgodzie z zasadami uregulowanymi w przepisach art. 120, art. 122, art. 124 i art. 187 i art. 210 § 1 pkt 6 ustawy – Ordynacja podatkowa. Organy nie uznały jednakże sytuacji majątkowej i osobistej strony jako wyjątkowej. Ocena organu jest swobodna i przeprowadzona w zgodzie z zasadami logiki i doświadczenia życiowego, jak też uwzględnia przyjętą w orzecznictwie wykładnię przepisów dotyczących przyznawania przywilejów podatkowych w postaci umorzenia zaległości podatkowych i mieści się w ramach przyznanego organom skarbowym uznania administracyjnego. Wynik powyższej oceny, mimo iż niezgodny z oczekiwaniami strony nie może oznaczać, iż przeprowadzone postępowanie było niezgodne z obowiązującymi przepisami prawa. Podnieść w tym miejscu należy, że sama trudna sytuacja materialna (związana również ze stanem zdrowia skarżącego i jego małżonki) nie może stanowić jedynej przesłanki do zastosowania wnioskowanego przywileju podatkowego. Ważny interes podatnika definiuje się jako sytuację, gdy z powodu nadzwyczajnych, losowych przypadków podatnik nie jest w stanie uregulować zaległości podatkowych. Przykładowo wymienia się tu utratę możliwości zarobkowania, utratę losową majątku (por. np. wyrok NSA z dnia 22 kwietnia 1999 r., SA/Sz 850/98, niepubl.). Dobrodziejstwo przewidziane w art. 67a § 1 pkt 3 cytowanej ustawy – Ordynacja podatkowa, ma wyjątkowy charakter, zastosowanie może zatem znaleźć jedynie do nadzwyczajnych, szczególnych przypadków. Tymczasem jak wynika z materiału dowodowego, skarżący wraz z małżonką uzyskują stały miesięczny dochód z tytułu świadczenia emerytalno-rentowego. Fakt istnienia zobowiązań córki skarżącego z tytułu kredytu studenckiego oraz koszty związane z utrzymaniem pełnoletniej córki mieszkającej we Wrocławiu nie stanowią nadzwyczajnych losowych zdarzeń, uniemożliwiających regulowanie zobowiązań podatkowych. Należy również zauważyć, że wysokość kwoty zaległości podatkowej nie jest wysoka (64 zł). Definiując kolejną przesłankę zastosowania przedmiotowej ulgi w podatku od nieruchomości, tj. istnienia "interesu publicznego", należy wskazać, iż przez pojęcie "interesu publicznego" doktryna rozumie dyrektywę postępowania, nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa lub danej społeczności lokalnej (jednostka samorządu terytorialnego), takich jak: sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy publicznej, sprawność działania aparatu państwowego itp. (por. np. Komentarz do art. 22 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U.05.8.60), [w:] R. Dowgier, L. Etel, C. Kosikowski, P. Pietrasz, S. Presnarowicz, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Dom Wydawniczy ABC, 2006). Ponadto, naczelną zasadą systemu prawa podatkowego w Polsce, znajdującą oparcie w przepisie art. 84 Konstytucji RP, jest powszechność opodatkowania. Wszelkie zwolnienia i ulgi podatkowe stanowią zatem odstępstwo od tej zasady, winny zatem być odzwierciedleniem wyjątkowego położenia podatnika i nie prowadzić do uprzywilejowania kosztem innych podatników znajdujących się w podobnej sytuacji faktycznej. Mając powyższe na uwadze, ocena organu nie wykracza zatem poza granice uznania administracyjnego. Nie sposób również zarzucić organom prowadzenia postępowania wbrew zasadzie wyrażonej w art. 121 § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa. Odnosząc się zaś do zarzutu naruszenia art. 71 Konstytucji RP, Sąd zauważa, iż wprowadzona w przepisie art. 67a § 1 pkt 3 możliwość zastosowania przez organ podatkowy umorzenia zaległości podatkowej jest w istocie formą szczególnej pomocy ze strony władz publicznych dla rodzin znajdujących się w trudnej sytuacji materialnej i społecznej. Oceniając materiał dowodowy w sprawie organy doszły jednak do wniosku, iż z taka sytuacja w sprawie nie występuje. Nie oznacza to jednakże, iż doszło do naruszenia wspomnianej normy konstytucyjnej. W tym stanie rzeczy na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) orzeczono o oddaleniu skargi jako bezzasadnej. O kosztach nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej skarżącemu z urzędu orzeczono w oparciu o przepis art. 250 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz § 2 ust.1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 2 grudnia 2003 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz.U. Nr 212, poz.2075).