I SA/Bk 381/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Wojciech Stachurski, Sędziowie asesor WSA Piotr Pietrasz, sędzia WSA Urszula Barbara Rymarska (spr.), Protokolant Beata Borkowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 12 listopada 2008 r. sprawy ze skargi J. J. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] lipca 2008 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006 r. oddala skargę Zeznanie podatkowe za 2006 r Pani J. J. (dalej także, jako "Skarżąca") złożyła w dniu [...] marca 2007 r. wskazując, iż wybiera indywidualny sposób opodatkowania. W dniu [...] sierpnia 2008 r. skarżąca złożyła korektę zeznania PIT-37 za 2006 r., w której wykazała odliczenie od dochodu w kwocie [...] zł z tytułu wydatków związanych z użytkowaniem sieci Internet w lokalu będącym miejscem zamieszkania podatnika a podatek obliczyła w sposób przewidziany dla osób samotnie wychowujących dzieci. Następnie wnioskiem z [...] września 2007 r. Skarżąca wystąpiła o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r. Wniosek swój uzasadniła tym, iż zeznania PIT-37 za 2006 r. nie sporządziła sama (zeznanie sporządziła osoba z nią zaprzyjaźniona) oraz, że składając podpis na dokumencie Skarżąca nie była świadoma, że nie została w nim uwzględniona ulga za Internet oraz z tytułu samotnego wychowywania dziecka. Decyzją z [...] listopada 2007 r. Nr [...] Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w B., stwierdził, ze nadpłata w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r. nie wystąpiła. Powyższa decyzja została uchylona przez Dyrektora Izby Skarbowej w B. decyzją z [...] lutego 2008 r. Nr [...], a sprawa przekazana do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji jednakże nie z powodów przedstawionych w odwołaniu, lecz ze względu na uchybienia proceduralne. Po ponownym rozpatrzeniu sprawy decyzją z [...] kwietnia 2008 r. Nr [...] Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. określił Skarżącej zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r. w kwocie [...] zł oraz stwierdził nadpłatę w wysokości [...] zł. Nie godząc się z powyższym rozstrzygnięciem Skarżąca wniosła odwołanie, w którym podniosła, że przepisy art.81 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej w skrócie: "O.p."), gwarantują każdemu podatnikowi prawo złożenia korekty zeznania. Skarżąca argumentowała, że z uwagi na to, iż pierwotne zeznanie podatkowe zostało złożone w ustawowym terminie organ podatkowy powinien uwzględnić złożoną korektę zeznania PIT-37 za 2006 r. i zwrócić nienależnie pobrany podatek w wysokości [...] zł. Decyzją z [...] lipca 2008 r. Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w B. uchylił w całości decyzję organu pierwszej instancji i na podstawie art.21 §3 O.p. oraz art.45 ust.6 i art.26 ust.1 pkt 6a ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz.176 ze zm. dalej w skrócie jako: u.p.d.o.f.), określił Skarżącej zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r. w kwocie [...] zł, a na podstawie art.72 §1 pkt 1, art.73 §2 pkt 1 w związku z art.75 §2 pkt 1 lit. a O.p. stwierdził nadpłatę w kwocie [...] zł. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ odwoławczy podniósł, że stosownie do przepisów art. 6 ust. 10 u.p.d.o.f., sposób opodatkowania przewidziany dla osób samotnie wychowujących dzieci, nie ma zastosowania do podatników, którzy taki wniosek wyrażony w zeznaniu podatkowym, złożą po terminie, o którym mowa w art. 45 ust 1 u.p.d.o.f., tj. 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, za który jest składane zeznanie. Mając na uwadze przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz stan faktyczny niniejszej sprawy, Dyrektor Izby Skarbowej w B. stwierdził, że rozliczenie w sposób przewidziany dla osób samotnie wychowujących dzieci w art. 6 ust. 4 u.p.d.o.f., nie znajdzie zastosowania w przedmiotowej sprawie, ponieważ nie zostały spełnione warunki określone w tym przepisie. Ponadto organ podatkowy drugiej instancji wskazał, iż istotnie podatnik ma prawo dokonać korekty zeznania podatkowego zgodnie z zasadami określonymi w ustawie Ordynacja podatkowa, jednakże nie oznacza to, iż ocena skutków dokonanej korekty winna odbywać się w oderwaniu od przepisów zawartych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Odnosząc się do kwestii odliczenia wydatków z tytułu użytkowania sieci Internet, organ odwoławczy nie podzielił stanowiska organu podatkowego pierwszej instancji, i przyjął, iż Skarżąca mogła w zeznaniu podatkowym za 2006 r. odliczyć poniesione wydatki udokumentowane fakturami w wysokości [...] zł z tytułu użytkowania sieci Internet, zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 6a u.p.d.o.f.) z tytułu użytkowania sieci Internet w lokalu przy ul. [...] B., wskazanym jako tymczasowy adres zamieszkania. W skardze na powyższą decyzję Skarżąca zarzuciła, iż decyzja jest niezgodna z przepisami prawa i podobnie jak w odwołaniu od decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. podniosła, że przepisy art.81 O.p., gwarantują każdemu podatnikowi prawo złożenia korekty zeznania. Skarżąca argumentowała, że z uwagi na to, iż pierwotne zeznanie podatkowe zostało złożone w ustawowym terminie organ podatkowy powinien uwzględnić złożoną korektę zeznania za 2006 r. i zwrócić nienależnie pobrany podatek. Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w B. podtrzymując stanowisko przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, wniósł oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Uwzględnienie skargi może nastąpić w przypadku stwierdzenia przez Sąd naruszenia przepisów prawa materialnego, jeżeli miałoby ono wpływ na wynik sprawy, lub naruszenia przepisów prawa procesowego, jeżeli mogłoby ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a także naruszenie dające podstawę do wznowienia postępowania - art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) – w dalszej części powoływanej w skrócie: "u.p.p.s.a.". Podstawowym celem i efektem kontroli sądowej jest, więc eliminowanie z obrotu prawnego aktów i czynności organów administracji publicznych niezgodnych z prawem i przywrócenie stanu zgodnego z prawem poprzez wydanie orzeczenia odpowiedniej treści. W niniejszej sprawie Sąd nie stwierdził naruszenia przepisów prawa przez organy rozstrzygające w przedmiocie wniosku Skarżącej o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r., które mogłyby być podstawa uwzględnienia skargi. Spór w sprawie jest wynikiem odmiennego interpretowania płynącego z treści art.81 O.p. uprawnienia podatnika do złożenia korekty deklaracji oraz skutków jej złożenia. W myśl postanowień art.81 §1 O.p. jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożona deklarację. Skorygowanie deklaracji, zgodnie z brzmieniem §2 następuje przez złożenie korygującej deklaracji wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty. Z powyższego wynika, ze prawo do skorygowania deklaracji przysługuje wszystkim wskazanym w tym przepisie podmiotom zobowiązanym do składania deklaracji (miesięcznych lub rocznych), i dotyczy korekty wszystkich deklaracji podatkowych, w których wykazywane jest zobowiązanie podatkowe lub kwota nadpłaty podatku, niezależnie od tego, jakiego podatku dotyczy. Skuteczne złożenie korekty deklaracji (w omawianej sprawie zeznania rocznego) powoduje skutki takie same, jakie wywołuje złożenie pierwotnej deklaracji w tym również skutki związane z wynikającym z przepisów prawa podatkowego domniemaniem prawdziwości danych wykazanych w zeznaniu (art.45 ust.6 u.p.d.o.f.). Domniemanie to jednak upada w przypadku, gdy organ podatkowy lub właściwy organ kontroli skarbowej wyda decyzję, w której określi inną wysokość podatku niż wykazana w zeznaniu rocznym lub jego korekcie. Należy zgodzić się z twierdzeniem Dyrektora Izby Skarbowej, że wynikające z przepisów O.p., uprawnienie do złożenia korekty zeznania o wysokości osiągniętego dochodu nie oznacza, iż "ocena skutków dokonanej korekty winna odbywać się w oderwaniu od przepisów zawartych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych". Właśnie w przepisach u.p.d.o.f., której przepisy mają zastosowanie w niniejszej sprawie (art.6 ust.10) wskazano, że sposób opodatkowania osób samotnie wychowujących dzieci, o którym mowa w art. 6 ust.4 u.p.d.o.f., nie ma zastosowania do podatników, którzy wniosek dotyczący zastosowania opodatkowania na zasadach preferencyjnych, wyrażony w zeznaniu podatkowym, złożą po 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym którego zeznanie dotyczy tj. po terminie, o którym mowa w art.45 ust. 1 u.p.d.o.f. Tym samym osoby samotnie wychowujące dzieci mają możliwość określenia podatku w podwójnej wysokości podatku obliczonego od połowy ich dochodów tylko wtedy, gdy wniosek o taki sposób opodatkowania dochodów zostanie złożony w terminie przewidzianym do złożenia zeznania tj. do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, którego zeznanie dotyczy. Skarżąca uznała, że w zeznaniu pierwotnym wykazała zobowiązanie podatkowe w wysokości większej niż należne dlatego też po złożeniu korekty zeznania PIT-37, wnioskiem z [...] września 2007 r., uruchomiła postępowanie w sprawie stwierdzenia wysokości nadpłaty za 2006 r. Z treści art. 75 § 4 O.p., regulującego tryb stwierdzenia nadpłaty, wynika, że tylko w przypadku, gdy prawidłowość skorygowania zeznania (deklaracji) nie budzi wątpliwości, organ podatkowy zwraca nadpłatę bez wydawania decyzji stwierdzającej nadpłatę. Przechodząc do realiów omawianej sprawy należy zauważyć, że owszem zeznanie podatkowe za 2006 r. (PIT-37), w pierwotnej wersji, w której Skarżąca wybrała indywidualny sposób opodatkowania, zostało złożone [...] marca 2007 r. tj. w terminie, o którym mowa w art.45 ust. 1 u.p.d.o.f. Jednakże korekta tego zeznania wraz z wnioskiem o rozliczenie się w sposób przewidziany dla osób samotnie wychowujących dzieci Skarżąca złożyła dopiero w dniu [...] sierpnia 2007 r., tj. w terminie, który nie pozwala na zastosowanie preferencyjnego sposobu rozliczenia osiągniętych w 2006 r., przez Skarżącą, dochodów. Złożenie wniosku o zastosowanie opodatkowania w sposób przewidziany dla osób samotnie wychowujących dziecko, o którym mowa w art.6 ust.4 u.p.d.o.f. po terminie do złożenia zeznania podatkowego, spowodowało, więc utratę możliwości rozliczenia dochodów Skarżącej w sposób przewidziany dla osób samotnie wychowujących dzieci. Organ podatkowy miał, więc podstawy by poddać wątpliwość, prawidłowość skorygowanego w dniu [...] sierpnia 2007 r. zeznania rocznego. Konsekwencją powyższego było wydanie decyzji, w której Dyrektor Izby Skarbowej w B. w pierwszej kolejności określił Skarżącej zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 w oparciu o art. 21 § 3 O.p. oraz art.45 ust.6 i art.26 ust.1 pkt 6a u.p.d.o.f., a następnie na podstawie art.72 §1 pkt 1, art.73 §2 pkt 1 w związku z art.75 §2 pkt 1 lit. a O.p. stwierdził nadpłatę w tym podatku. Wydanie powyższej decyzji zniweczyło, więc skutki związane z wynikającego z przepisów prawa podatkowego domniemania prawdziwości danych wykazanych w zeznaniu. Uznając rozstrzygnięcie organu odwoławczego za zgodne z przepisami prawa materialnego i procesowego orzeczono, zatem jak w sentencji na podstawie art. 151 u.p.p.s.a.