I SA/Bk 392/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Mieczysław Markowski (spr.), Sędziowie sędzia WSA Urszula Barbara Rymarska, asesor WSA Wojciech Stachurski, Protokolant Beata Borkowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 18 kwietnia 2007 r. sprawy ze skargi J. D. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] sierpnia 2006 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2004 rok 1. oddala skargę, 2. przyznaje wynagrodzenie pełnomocnikowi wyznaczonemu z urzędu doradcy podatkowemu A. P. K. od Skarbu Państwa (kasa Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku) tytułem nieopłaconej pomocy prawnej kwotę 74 zł (słownie: siedemdziesiąt cztery złote), w tym 14 zł VAT oraz kwotę 179 zł (słownie: sto siedemdziesiąt dziewięć złotych) tytułem zwrotu niezbędnych wydatków. Decyzją z dnia [...] maja 2006 r., Nr [...], Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. odmówił Panu J. D. stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2004 r. W uzasadnieniu podniesiono, że zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, podstawę obliczenia podatku stanowi dochód po odliczeniu przysługujących ulg podatkowych od dochodu - w przypadku strony, dochód z emerytury/renty pomniejszony o wydatki na cele rehabilitacyjne. Podatek dochodowy obliczony zgodnie z art. 27 ust 1, stosownie do art. 27b w pierwszej kolejności ulega obniżeniu o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o którym mowa w ustawie z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanej ze środków publicznych (Dz. U. Nr 210, poz. 2135), pobranej w roku podatkowym przez płatnika zgodnie z przepisami o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych. Kwota składki na ubezpieczenie zdrowotne, o którą zmniejsza się podatek, nie może przekroczyć 7,75% wymiaru tej składki. Kwotę wydatków z tytułu składki na ubezpieczenie zdrowotne ustala się na podstawie dokumentów stwierdzających ich poniesienie. Odliczenie składki na ubezpieczenie zdrowotne nie może przekroczyć obliczonego podatku zgodnie z art. 27 ust. 1. W przypadku Pana J. D. wysokość tej kwoty ustala się w oparciu o dane z PIT-40A. Podatek dochodowy obliczony zgodnie z art. 27, obniżony zgodnie z art. 27b o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, podatnik mógł zmniejszyć o przysługujące ulgi podatkowe. Na powyższą decyzję strona złożyła odwołanie, przedstawiając jednocześnie dokonane przez siebie rozliczenie podatku dochodowego za 2004 r. Decyzją z dnia [...] sierpnia 2006 r., Nr [...], Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Po analizie akt sprawy Dyrektor Izby Skarbowej w B. stwierdził, że złożone przez podatnika zeznanie podatkowe PIT-37 za 2004 r. zostało wypełnione w sposób zgodny z przepisami ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.). Rozliczenie dochodów za 2004 r., zgodnie z art. 34 ust. 7 cyt. ustawy sporządził organ rentowy. Organ zaznaczył, że wysokość zaliczek wynika z pomniejszenia podatku dochodowego - zgodnie z art. 27b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - o składki na ubezpieczenie zdrowotne. Zgodnie z art. 34 ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wynikający z rozliczenia przez organ rentowy podatek dochodowy jest podatkiem należnym, chyba, że podatnik chce skorzystać z odliczeń od dochodu lub podatku wydatków poniesionych w roku podatkowym, wskazanych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ponieważ podatnik uprawniony był do dokonania odliczeń wydatków poniesionych, zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 6 cyt. ustawy, na cele rehabilitacyjne oraz związanych z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych, a także, zgodnie z art. 27a ust. 1 pkt 1 ustawy, wydatków na remont i modernizację budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego - zobowiązany był, na podstawie art. 45 ust. 1 ustawy, do dokonania samodzielnego rozliczenia podatku dochodowego za 2004 r. na druku PIT-37. Organ odwoławczy przedstawił prawidłowe rozliczenie podatku dochodowego od osób fizycznych odwołującego się oraz stwierdził, że jest zgodne z rozliczeniem podatkowym PIT-37, które strona złożyła [...] marca 2005 r. w Urzędzie Skarbowym w S. Natomiast zaproponowany przez podatnika sposób rozliczenia podatkowego w złożonym odwołaniu jest zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej nieprawidłowy i niezgodny z obowiązującymi przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Brak było zatem podstaw do zmiany lub też uchylenia skarżonej decyzji organu pierwszej instancji. Nie godząc się z rozstrzygnięciem Dyrektora Izby Skarbowej w B. Pan J. D. wywiódł skargę do tut. Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Z treści skargi wynika, iż skarżący kwestionuje wyliczenie wysokości składki na ubezpieczenie zdrowotne. Według strony prawidłowo dokonane odliczenie z tego tytułu powinno wynosić [...] zł, co wynika z pomnożenia kwoty dochodu pomniejszonego o odliczenia wydatków poniesionych na cele rehabilitacyjne przez 7,75 %. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w B. wnosił o jej oddalenie podtrzymując stanowisko wyrażone w skarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Kwestią sporną w sprawie było rozliczenie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2004 roku i stwierdzenie nadpłaty tego podatku w wysokości obliczonej przez skarżącego we wniosku. Wskazać należy, że jedynym źródłem przychodów skarżącego w 2004 roku było świadczenie emerytalne/rentowe wypłacane przez Kasę Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego w B. Stosownie do art. 34 ustawy z dnia 16 lipca 1991 roku – o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity Dz.U. z 2000 roku, Nr 14, poz.176 ze zm.), ów organ rentowy obowiązany był jako płatnik pobierać zaliczki miesięczne od wypłacanych skarżącemu świadczeń, pomniejszone o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, pobranej w danym miesiącu przez organ. Po zakończeniu roku podatkowego, organ rentowy obowiązany był natomiast sporządzić i przesłać podatnikowi roczne obliczenie podatku na zasadach i terminie określonym w art. 37 ust.7 cytowanej ustawy. Skarżący dokonał rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych za 2004 roku składając stosowną deklarację podatkową PIT-37. Organy dokonując analizy złożonego zeznania podatkowego uznały, że jest one prawidłowe. Natomiast sposób rozliczenia wskazany przez skarżącego podczas postępowania podatkowego odwoławczego w niniejszej sprawie uznały za błędny. Stanowisko organów jest prawidłowe. Mając na uwadze treść art. 26 ust.6 ustawy - o podatku dochodowym od osób fizycznych, podstawę obliczenia podatku skarżącego stanowi dochód z emerytury po odliczeniu kwot wydatków na cele rehabilitacyjne oraz wydatków związanych z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych, poniesionych w roku podatkowym przez podatnika będącego osobą niepełnosprawną lub podatnika, na którego utrzymaniu są osoby niepełnosprawne. Wydatki na cele rehabilitacyjne odliczane są zatem od dochodu podatnika. Skarżący udokumentował przedmiotowe wydatki na kwotę [...] zł, stąd podstawę obliczenia podatku stanowi kwota [...] zł (przychód z emerytury [...] zł minus [...] zł). Od tak przyjętej podstawy obliczenia podatku podatek oblicza się według skali podatkowej przyjętej w art. 27 ust.1 cytowanej ustawy – o podatku dochodowym od osób fizycznych. Następnie podatek obliczony w zgodzie z tymi zasadami ulega w pierwszej kolejności obniżeniu o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o którym mowa w ustawie z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz. U. Nr 210, poz. 2135), pobranej w roku podatkowym przez płatnika zgodnie z przepisami o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (art. 27b ust.1 pkt 2 ustawy). Wysokość wydatków z tytułu składki na ubezpieczenie zdrowotne ustala się na podstawie dokumentów stwierdzających ich poniesienie. W niniejszej sprawie taki dokument stanowiło roczne obliczenie podatku (PIT-40A) sporządzone przez organ rentowy, z którego wynika, że tytułem składki na ubezpieczenie zdrowotne skarżącego pobrano składkę w kwocie [...] zł. W zeznaniu podatkowym PIT-37 w poz. Składki na ubezpieczenie zdrowotne wpisać jednakże należało kwotę równą obliczonemu podatkowi, albowiem kwota tej składki pobranej w roku podatkowym przez płatnika, nie może przekroczyć kwoty podatku, co w przypadku skarżącego miało miejsce. Stąd też nietrafne jest stanowisko skarżącego, że prawidłowo dokonane odliczenie z tego tytułu powinno wynosić [...] zł. Wykazana przez skarżącego kwota [...] zł wydatków poniesionych na cele mieszkaniowe, zgodnie z art. 27a ust.15 ustawy – o podatku dochodowym od osób fizycznych (w brzmieniu obowiązującym w 2003 roku), podlega natomiast odliczeniu od podatku obliczonego za lata następne, aż do całkowitego jej odliczenia, albowiem wskazana kwota odliczeń od podatku, obliczona zgodnie z ust. 3 pkt 2 oraz ust. 4, przekracza kwotę podatku obliczonego zgodnie z art. 27. W tym stanie rzeczy obliczenia dokonane przez skarżącego w odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji, Dyrektor Izby Skarbowej prawidłowo uznał za błędne. Zaś wykazana w złożonym zeznaniu kwota nadpłaty podatku dochodowego od osób fizycznych za 2004 rok jest prawidłowa. Dlatego też organy słusznie nie uwzględniły wniosku o stwierdzenie nadpłaty w tym podatku w kwocie żądanej przez stronę. Końcowo, Sąd pragnie odnieść się do podniesionego przez pełnomocnika reprezentującego skarżącego w ramach przyznanego prawa pomocy zarzutu naruszenia prawa przez dokonanie zwrotu nadpłaty w wysokości pomniejszonej o koszty przekazu pocztowego w oparciu o przepis art. 77b § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku – Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz.U. z 2005 roku, Nr 8, poz.60 ze zm.), który narusza art. 32 ust.2 Konstytucji RP. Zgodnie z art. 77b § 4 ustawy – Ordynacja podatkowa, nadpłata zwracana przekazem pocztowym jest pomniejszana o koszty jej zwrotu. Wbrew twierdzeniom pełnomocnika skarżącego przepis ów nie narusza art. 32 ust.2 Konstytucji RP. Zróżnicowanie sposobu zwrotu podatnikowi nadpłaconego podatku nie narusza konstytucyjnej zasady równości i niedyskryminacji. Ustawodawca różnicując techniczny sposób trybu zwrotu nadpłaty, pozostawia wybór podatnikowi. Jeżeli podatnik nie posiada rachunku bankowego, może wnosić o zwrot nadpłaconego podatku w kasie organu podatkowego albo przekazem pocztowym. Nie znajduje przy tym uzasadnienia obciążenie kosztami dokonanego przekazu pocztowego Skarbu Państwa. Uregulowanie to jest zatem racjonalne i nieprzypadkowe. Mając powyższe na uwadze Sąd uznał skargę za niezasadną i na podstawie przepisu art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270 ze zm.) orzekł, jak w sentencji wyroku. O kosztach nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej skarżącemu z urzędu orzeczono w oparciu o § 2 ust.1 pkt 1 litera "a" i § 3 ust.1 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 2 grudnia 2003 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz.U. Nr 212, poz.2075).