I SA/Bk 41/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Paweł Janusz Lewkowicz, Sędziowie sędzia WSA Andrzej Melezini,, sędzia WSA Jacek Pruszyński (spr.), , po rozpoznaniu w Wydziale I posiedzeniu niejawnym w dniu 5 kwietnia 2017 r. w trybie uproszczonym sprawy ze skargi Przedsiębiorstwa Wielobranżowego B. i Spółka komandytowa w B. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] grudnia 2016 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zapoznania się z dokumentami wyłączonymi z akt postępowania oddala skargę. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. postanowieniem z [...] lipca 2016 r. nr [...] wyłączył z akt postępowania kontrolnego prowadzonego wobec firmy B. spółka komandytowa (dalej powoływana także jako skarżąca Spółka) pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. z dnia [...] czerwca 2016 r. oraz protokół kontroli podatkowej Nr [...] z dnia [...] czerwca 2015 r. wraz z załącznikami. Uchylając jawność przedmiotowych dokumentów dla skarżącej Spółki, organ powołał się na ochronę tajemnicy skarbowej, którą objęta jest treść ww. dokumentów. W dniu [...] sierpnia 2016 r. pełnomocnik Spółki wniósł o udostępnienie wglądu do akt sprawy, tj. dokumentów otrzymanych od Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. z dnia [...] czerwca 2016 r. i protokołu kontroli z dnia [...] czerwca 2016 r. Postanowieniem z dnia [...] września 2016 r. Nr [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. odmówił uwzględnienia wniosku skarżącej Spółki o umożliwienie zapoznania się z przedmiotowymi dokumentami. Na powyższe postanowienie, pełnomocnik skarżącej Spółki złożył zażalenie, w którym zarzucił naruszenie art. 178 § 1 oraz art. 123 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm., dalej powoływana jako o.p.) poprzez niezastosowanie i nie udostępnienie stronie wglądu do ww. dokumentu. Zdaniem skarżącej Spółki zaskarżone postanowienie nie zawiera wyjaśnienia, jakie dane osób trzecich mają być chronione przed Skarżącą i w jaki sposób udostępnienie materiałów, miałoby naruszyć przebieg postępowania przygotowawczego. Postanowieniem z dnia [...] grudnia 2016 r., Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. W ocenie organu odwoławczego należało zgodzić się z organem pierwszej instancji, że przedmiotowy dokument zawiera dane osobowe objęte tajemnicą skarbową, gdyż dotyczą innego podmiotu niż podatnika, a zatem nie mogą być udostępnione skarżącej Spółce. Wskazał, że organ może w postępowaniu dowodowym wykorzystywać informacje dotyczące dodatkowo innych podatników, jednakże ma obwiązek utrzymać w tajemnicy te dokumenty, które pozwoliłyby osobom nieuprawnionym na wzgląd w transakcje osób trzecich. Interesem publicznym będzie ochrona danych podatników, które ujęte zostały w wyłączonych materiałach. Na powyższe postanowienie, pełnomocnik skarżącej Spółki wywiódł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, zarzucając naruszenie: – art. 179 § 2 i § 3 o.p. poprzez błędne zastosowanie przepisu i błędną jego wykładnię, (polegającą na przyjęciu, iż w sprawie występuje przesłanka interesu publicznego, uzasadniająca wydanie zaskarżonego postanowienia, podczas gdy w niniejszej sprawie nie zachodzi przesłanka uzasadniająca ograniczenie prawa strony dostępu do akt sprawy; – art. 123 w zw. z art. 178 o.p. poprzez naruszenie prawa strony do czynnego udziału w postępowaniu; – art. 123 § 1 o.p. poprzez jego niezastosowanie i w konsekwencji dołączenie do akt postępowania materiału dowodowego w postaci pisma Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. z dnia [...] czerwca 2016 r. oraz protokołu z kontroli z dnia [...] czerwca 2016 r., które to dokumenty zostały wydane w postępowaniu, w którym nie mogła brać udziału strona skarżąca, przez co nie miała żadnego wpływu na to postępowanie, przy czym przedmiotowe naruszenie prawa miało istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy. Wskazując na powyższe naruszenia, skarżąca Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go wydanie postanowienia organu I instancji oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania sądowoadministracyjnego. W odpowiedzi na skargę, organ podtrzymując stanowisko w sprawie, wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje. Skarga jest niezasadna. Zgodnie z art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 1647 ze zm.) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r. poz. 718, ze zm., dalej "P.p.s.a."), sprawowana jest o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c P.p.s.a.) lub stwierdzenia nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 ww. ustawy). Jeśli zaś Sąd nie dopatrzy się niezgodności decyzji lub postanowienia z przepisami powszechnie obowiązującymi prawa materialnego bądź procesowego, to skargę oddala na zasadzie art. 151 P.p.s.a. Należy również podkreślić, że zgodnie z art. 134 § 1 P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Badając niniejszą sprawę na podstawie opisanych wyżej kryteriów Sąd doszedł do przekonania, że zaskarżone postanowienie nie narusza przepisów prawa w stopniu dającym podstawę do jego uchylenia. Sąd nie dopatrzył się także innych uchybień powodujących obowiązek wycofania z obrotu prawnego zaskarżonego postanowienia. Zgodnie z art. 179 § 1 o.p., przepisu art. 178 o.p. (dającego stronie uprawnienie wglądu do akt sprawy) nie stosuje się do znajdujących się w aktach sprawy dokumentów zawierających informacje niejawne, a także do innych dokumentów, które organ podatkowy wyłączy z akt sprawy ze względu na interes publiczny. Zgodnie z § 2 tego przepisu odmowa umożliwienia stronie zapoznania się z dokumentami, o których mowa w § 1, sporządzania z nich notatek, kopii i odpisów, uwierzytelniania odpisów i kopii lub wydania uwierzytelnionych odpisów następuje w drodze postanowienia. Natomiast zgodnie z § 3 tego przepisu, na postanowienie, o którym mowa w § 2, służy zażalenie. Podkreślić należy, że wyrażone w art. 178 § 1 o.p. prawo wglądu w akta sprawy, sporządzania z nich notatek, kopii lub odpisów stanowi jeden z aspektów zasady jawności postępowania podatkowego (art. 129 o.p.) i zasady czynnego udziału strony w tym postępowaniu (art. 123 § 1 o.p.). Przepis ten nie ma jednak charakteru absolutnego i doznaje określonych ograniczeń, o których mowa w cyt. powyżej art. 179 § 1 o.p. (por. wyrok NSA z dnia 3 listopada 2015 r., sygn. akt II FSK 2300/13, LEX nr 1915587). Analiza przepisów art. 178 i 179 o.p. wykazuje, iż na postanowienie wydane na podstawie art. 178 § 1 o.p. nie przysługuje zażalenie. Brak dopuszczalności zażalenia nie oznacza braku możliwości kontroli wykonywania administracji publicznej w omawianym zakresie. Otóż zaskarżalność postanowień w sprawach incydentalnych gwarantuje przepis art. 237 o.p. stanowiący, że stronie służy prawo wniesienia zarzutów w odwołaniu od decyzji na postanowienie organu, na które nie służy zażalenie. To Konstytucja RP przewiduje możliwość wprowadzenia w drodze ustawy wyjątków od zaskarżalności postanowień organów w sytuacji gdy tego rodzaju orzeczenia mogą być zaskarżone w odwołaniu od decyzji rozstrzygającej o prawach i obowiązkach strony postępowania podatkowego (por. wyrok NSA z dnia 3 marca 2005 r., sygn. akt FSK 690/04, niepubl., wyrok NSA z dnia 21 lipca 2006 r., sygn. akt I FSK 1070/05, LEX nr 254935). Sąd zgadza się ze stanowiskiem panującym w judykaturze, z którego wynika, że w sytuacji, gdy organ wyłącza z akt sprawy poszczególne dokumenty z powodu objęcia ich tajemnicą państwową lub ze względu na interes publiczny, ograniczając tym samym uprawnienia strony postępowania, określone w art. 178 o.p., postanowienie w tym przedmiocie podlega kontroli instancyjnej lub sądowej w ramach badania prawidłowości decyzji kończącej postępowanie w danej sprawie (por. wyrok WSA w Lublinie z dnia 20 lutego 2008 r., sygn. akt I SA/Lu 800/07, LEX nr 598173). W przypadku, gdy strona postępowania oświadczy organowi chęć zapoznania się z aktami sprawy, w tym także z dokumentami wyłączonymi z akt, organ w drodze postanowienia odmawia dokonania tej czynności, co wynika z treści art. 179 § 2 o.p., ale jest to postanowienie odrębne od postanowienia o wyłączeniu dokumentów z akt sprawy. Jest to również postanowienie, na które przysługuje zażalenie, a w konsekwencji zgodnie z art. 217 § 2 o.p. winno zawierać ono uzasadnienie faktyczne i prawne. W ocenie Sądu po pierwsze w sprawie kontrolowanego postanowienia nie może być badana zasadność włączenia, czy też dopuszczenia do materiału dowodowego dokumentów z innych postępowań kontrolnych. Taka weryfikacja może nastąpić tylko i wyłącznie podczas kontroli sądowej, wydanej przez organ decyzji. Na marginesie można jedynie stwierdzić, że to organ winien w decyzji uzasadnić związek przyczynowy danego i włączonego dokumentu ze sprawą, w przypadku gdy będzie wywodził z tego dokumentu wnioski dla strony postępowania. Po drugie zarówno postanowienie Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z dnia [...] września 2016 r., w którym odmówił umożliwienia zapoznania się z dokumentem wyłączonym z akt sprawy postanowieniem z dnia [...] lipca 2016 r., jak też postanowienie organu odwoławczego, który utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszoinstancyjnego spełniają wymogi formalne wynikające z art. 217 o.p. Nie zasługują również na uwzględnienie zarzuty naruszenia art. 123 § 1, art. 178 oraz art. 179 § 2 i 3 o.p. W skarżonym postanowieniu szczegółowo i wyczerpująco, a także zasadnie podano podstawy prawne oraz uzasadnienie faktyczne odmowy umożliwienia zapoznania się z dokumentami wyłączonymi z akt sprawy. Wskazano na podstawę wyłączenia z akt sprawy pisma Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. z dnia [...] czerwca 2016 r. oraz protokołu kontroli podatkowej Nr [...] z dnia [...] czerwca 2015 r. wraz z załącznikami. Dokumenty te objęte są tajemnicą skarbową, dotyczą innego podmiotu – P.P.H.U. "G." Podstawą wyłączenia dokumentów z akt sprawy był prawidłowo rozumiany interes publiczny. Nawet gdyby uznać konieczność weryfikacji zasadności merytorycznej postanowienia w przedmiocie wyłączenia dokumentów w ramach kontroli postanowienia dotyczącego odmowy uwzględnienia wniosku o umożliwienie zapoznania się z przedmiotowymi dokumentami należy stwierdzić, że organ prawidłowo je wyprowadził z akt postępowania kontrolnego. Materiały otrzymane od Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. zawierały informacje i dane dotyczące innego podmiotu niż skarżąca Spółka. Należy zgodzić się z organem, że interesem publicznym w rozumieniu art. 179 o.p. była w tym przypadku ochrona danych innego podmiotu, które były ujęte w wyłączonych z akt sprawy dokumentach. Organ podatkowy nie może dopuścić do ujawnienia pozyskanych w trakcie czynności kontrolnych informacji dotyczących osób trzecich. Jego obowiązkiem jest bowiem bezwzględna ochrona dóbr osobistych osób trzecich niebędących stronami prowadzonego postępowania kontrolnego. Trzeba też dodać, że nawet gdyby uznać zasadność animizacji wyłączonych dokumentów, tak jak w sytuacji, na którą powołuje się skarżąca Spółka, organ musiałby wydać dokumenty o pustych kartach co jest iiracjonalne z punktu widzenia procedury kontrolnej. Reasumując w ocenie Sądu należy podkreślić, że ostateczny walor dowodowy wyłączonych dokumentów będzie mógł być skonfrontowany w odwołaniu od decyzji rozstrzygającej sprawę podatkową i w skardze sądowoadministracyjnej i to na tym etapie powinny być ewentualnie podnoszone zarzuty pozbawienia czynnego udziału strony w postępowaniu. Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 151 P.p.s.a. Sąd oddalił skargę, jako niezasadną.