I SA/Bk 410/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Wojciech Stachurski, Sędziowie asesor WSA Piotr Pietrasz, sędzia WSA Urszula Barbara Rymarska (spr.), Protokolant Beata Borkowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 12 listopada 2008 r. sprawy ze skargi "M" Spółka jawna A. E., T. E. w S., obecnie "M" T. E., N. E. Spółka Jawna na decyzję Dyrektora Izby Celnej w B. z dnia [...] sierpnia 2008 r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym od nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów akcyzowych niezharmonizowanych oddala skargę Decyzją z [...] marca 2008 r. Nr [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. określił "M" A. E., T. E. spółka jawna w S. (obecna nazwa "M" T. E., N. E. spółka jawna w S., w dalszej części uzasadnienia również jako "Spółka"), zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym od nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów akcyzowych niezharmonizowanych w kwocie [...] zł. Organ stwierdził, iż w lipcu 2004 r. Spółka dokonała wewnątrzwspólnotowego nabycia 220 sztuk automatów do gier i nie dopełniła obowiązku zadeklarowania i wpłacenia należnego z tego tytułu podatku akcyzowego. Dyrektor Izby Celnej w B. decyzją z [...] sierpnia 2008 r. Nr [...], utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ odwoławczy wskazał, że przeprowadzona przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. kontrola wykazała, że w celu zakupu automatów do gier, Spółka zawarła z czeską firmą "SW", dnia [...] lipca 2004 r. umowę Nr [...] na zakup 220 sztuk hardware (automatów do gier o niskie wygrane, bez zainstalowanego oprogramowania), natomiast Spółka "MC" dnia [...] lipca 2004 r. podpisała z firmą "G" [...] z Cypru umowę Nr [...] na zakup oprogramowania będącego częścią składową automatów do gier (software). Realizując umowę "SW" w dniu [...] lipca 2004 r. wystawiła na rzecz kontrolowanej Spółki fakturę Nr [...] tytułem sprzedaży 220 sztuk hardware (150 szt. Daytona Five, 20 szt. Phoenix Five, 50 szt. Jokers Five) o wartości [...] Euro tj. [...] zł. W tym samym dniu firma "G" wystawiła na rzecz Spółki "MC" fakturę Nr [...] tytułem sprzedaży 220 sztuk software (150 szt. Daytona Five, 20 szt. Phoenix Five, 50 szt. Jokers Five) o wartości [...] Euro tj. [...] zł. Z międzynarodowych listów przewozowych CMR Nr [...], Nr [...] i Nr [...] wynika, że załadunek towarów nastąpił w Republice Czeskiej w dniach: [...] lipca 2004 r. - [...] lipca 2004 r. Spółka nie wskazała konkretnej daty dotarcia ładunku do Polski lub daty odbioru urządzeń w S. i poinformowała, że nie jest w stanie takiej daty podać. Umów określających warunki (zasady) zakupu obudów i oprogramowania od "SW" a.s oraz "G" Ltd nie przedłożono, a w odpowiedzi na wielokrotne ustne i pisemne wezwania do okazania przedmiotowych umów, obie Spółki stwierdziły, że nie mogą ich odszukać. Natomiast umowę Nr [...] z [...] lipca 2004 r. strona przekazała do Urzędu Kontroli Skarbowej w B. w dniu [...] marca 2008 r. Ponadto organ wskazał także, iż w okresie objętym kontrolą, Spółki "M" i "MC" były powiązane poprzez osobę Pana A. E. posiadającego 92% udziałów w majątku oraz zyskach i stratach "M" Spółka jawna oraz 82% udziałów w kapitale zakładowym "MC" Spółka z o. o. i będącego jej prokurentem (prokura samoistna). Dyrektor Izby Celnej podniósł, że automaty do gier o niskie wygrane, zaliczone zostały do wyrobów akcyzowych stanowiących wyposażenie specjalistyczne obiektów działalności rozrywkowej - poz. 62 wykazu wyrobów akcyzowych stanowiącego załącznik Nr 1 do ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym, Dz.U. Nr 29, poz. 257 ze zm. (w dalszej części uzasadnienia w skrócie: "u.p.a."). Wyroby stanowiące wyposażenie specjalistyczne obiektów działalności rozrywkowej nie zostały natomiast wymienione w wykazie wyrobów akcyzowych zharmonizowanych stanowiącym załącznik Nr 2 do ustawy o podatku akcyzowym i w związku z tym są one wyrobami akcyzowymi niezharmonizowanymi (art. 2 pkt 3 u.p.a.). Dalej organ wskazał, że zgodnie z art. 2 ust. 11 u.p.a. przez nabycie wewnątrzwspólnotowe rozumie się przemieszczenie wyrobów akcyzowych z terytorium innego państwa członkowskiego UE na terytorium kraju. Na mocy art. 4 ust. 1 pkt 5 u.p.a. nabycie wyrobów akcyzowych podlega opodatkowaniu akcyzą, natomiast stosownie do brzmienia art. 4 ust. 4 u.p.a. czynności, o których mowa w ust. 1-3 podlegają opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa. Wskazano również, że podstawą opodatkowania w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów akcyzowych jest kwota jaką nabywca jest obowiązany zapłacić za wyroby akcyzowe (art. 10 ust. 1 pkt 2 u.p.a.), zaś obowiązek podatkowy powstaje z dniem dokonania przywozu wyrobów akcyzowych niezharmonizowanych, nie później jednak niż w 7 dniu licząc od dnia dokonania nabycia (art. 76 ust. 2 u.p.a.). Zdaniem organu odwoławczego, ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, iż Spółka "M" dokonała nabycia wewnątrzwspólnotowego 220 szt. kompletnych automatów do gier, co świetle art. 11 ust. 1 u.p.a. wskazuje, że jest podatnikiem podatku akcyzowego (osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują czynności podlegających opodatkowaniu). Wskazał, że materiał dowodowy dowodzi, iż w lipcu 2004 r. firma "SW" a.s. z Czech dostarczyła Spółce "M" towar w stanie odbiegającym od ustaleń zawartych w umowie, t.j. nie jako obudowy do automatów, lecz jako kompletne urządzenia do gier wraz z zainstalowanym oprogramowaniem. Pomimo dostarczenia przez firmę "SW" a.s. kompletnych automatów firma "M" nie reklamowała powyższej dostawy, nie zmieniła postanowień zawartej umowy, a przedmiotowe automaty zostały przyjęte przez Spółkę do magazynów w S. Fakt dostarczenia i przyjęcia kompletnych automatów do gier potwierdził w złożonych zeznaniach A. E. i W. Z. Ponadto świadek Pan M. A. zeznał, iż nie przypomina sobie sytuacji, aby przekazywano mu większą partię tj. kilkadziesiąt lub kilkaset sztuk oprogramowania lub kości zabezpieczających w okresie [...]-[...] lipca 2004 r., jak również sytuacji, aby ktokolwiek z firmy "M" w okresie tym zlecił mu złożenie automatów zakupionych od firmy "SW" z Czech. Dyrektor Izby Celnej w B. opierając się na zeznaniach M. A., zauważył, iż w związku z tym, że na złożenie automatów potrzeba 3 godzin, nie jest możliwe złożenie 220 automatów do dnia [...] lipca 2004 r. tj. dnia ich gotowości do homologacji, w sytuacji, gdy automaty zostały wydane z firmy "SW" a.s. z Czech w dniach [...]-[...] lipca 2004 r. Organ za bezzasadny uznał zarzut, iż rozstrzygnięcia dokonano w oparciu o niekompletny materiał dowodowy z powodu nie dostarczenia przez Spółkę umowy zawartej z "SW". W opinii organu odwoławczego skoro postanowienia podpisanej umowy nie były przestrzegane, co zostało potwierdzone zebranym materiałem dowodowym, treść zawartej umowy znacznie odbiegającej od stanu rzeczywistego jej realizacji, nie może mieć znaczenia w rozpatrywanej sprawie. Argumentacja strony, iż zgodnie z art. 199a O.p. organ podatkowy winien dokonując ustalenia treści czynności prawnej uwzględniać zgodny zamiar stron i cel czynności, a nie tylko w dosłowny sposób przytaczać wyrwane z kontekstu zeznania świadków jest zdaniem organu niezrozumiała. Zeznania A. E. i W. Z. na okoliczność przedmiotu i stanu nabytych wewnątrzwspólnotowo automatów do gier są całkowicie spójne oraz zgodne i potwierdzają fakt przemieszczenia z Republiki Czeskiej do magazynu w S. kompletnych, nie wymagających złożenia automatów do gier. Twierdzenie strony, iż w przedmiotowej sprawie dostarczono oddzielnie oprogramowanie i obudowy pozostaje w sprzeczności z zeznaniami świadków oraz zebranym materiałem dowodowym. Ponadto Dyrektor Izby Celnej w B. stwierdził, iż dostarczona przez stronę kopia faktury nr [...] z [...] września 2005 r. wystawiona przez "MC" Sp. z o.o. Spółce "F" Sp. z o.o. za usługę zmontowania automatów do gier w ilości 384 szt. nie może zostać uwzględniona, ponieważ z jej treści nie wynika, iż dotyczy ona montażu automatów otrzymanych w lipcu 2004 r. (w niniejszej sprawie prowadzone jest postępowanie dotyczące 220 szt. automatów) i została ona wystawiona po upływie 14 miesięcy od dnia nabycia wewnątrzwspólnotowego automatów, które są przedmiotem niniejszego postępowania. W związku z tym w ocenie organu odwoławczego nie ma podstaw do uznania, iż przedstawiona faktura dotyczy automatów będących przedmiotem postępowania. Organ podniósł, że przemieszczenie wyrobów akcyzowych z terytorium innego państwa członkowskiego UE, w tym przypadku z Republiki Czeskiej, na terytorium kraju oznacza, że doszło do wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów akcyzowych w świetle przepisów u.p.a., o czym stanowi art. 2 pkt 11 u.p.a. i nie ma przy tym znaczenia czy właścicielem powyższych automatów była spółka "M". O powstaniu obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobu akcyzowego istotne znaczenie ma fakt przemieszczenia wyrobu akcyzowego z terytorium innego państwa członkowskiego UE na terytorium kraju. Organ nie zgodził się również z zarzutem, iż pomimo stwierdzenia w decyzji, że przemieszczeniem były objęte automaty do gier, które nabyła Spółka "M", przyjęto do obliczenia podatku akcyzowego wartość faktury opiewającej za obudowy do automatów. Kwota z faktury Nr [...] przyjęta została przez organ pierwszej instancji, ponieważ dotyczy ona zapłaty za towar wydany [...] lipca 2004 r., w stanie takim, w jakim został on dostarczony Spółce "M". W ocenie Dyrektora Izby Celnej w B., w związku z tym, iż automaty do gry zostały dostarczone Spółce w stanie kompletnym, t.j. obudowy wraz z oprogramowaniem, przyjęta przez organ pierwszej instancji podstawa opodatkowana jest prawidłowa, tym bardziej, iż kontrolowany nie przedstawił innego dowodu potwierdzającego, iż kwota jaka zapłacił jest inna, niż wynikająca z przedmiotowej faktury. Z powyższą decyzją Dyrektora Izby Celnej w B. nie zgodziła się Spółka. Działający w jej imieniu pełnomocnik wywiódł do tut. Sądu skargę wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości. Rozstrzygnięciu organu odwoławczego zarzucono naruszenie prawa materialnego: art. 4 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) – w dalszej części uzasadnienia w skrócie: "O.p." i art. 2 ust. 1 i 11, art. 4 ust. 1 pkt 5 i ust. 4, art. 7 ust. 3, art. 10 ust. 1 pkt 2, art. 11 ust. 1, art. 75 ust 1 i ust 3 i art. 76 ust. 1 i 2 u.p.a., poprzez zastosowanie wskazanych przepisów do wadliwie ustalonego stanu faktycznego i uznaniu, że skarżąca Spółka dokonała przemieszczenia towarów akcyzowych w ramach nabycia wewnątrzwspólnotowego oraz naruszenie przepisów postępowania art. 122, art.187, art.191 i art.197 O.p. w sposób istotnie wpływający na treść wydanego w sprawie rozstrzygnięcia poprzez dowolną ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego nie wyjaśnieniu faktycznego stanu przedmiotu dostawy, w sposób zgodny z zasadami logiki, prawami nauki jak o doświadczenia życiowego oraz rozstrzygnięciu występujących w sprawie wątpliwości na niekorzyść strony skarżącej Autor skargi wywodził, że przeprowadzone postępowanie dowodowe nie wykazało, aby Spółka w wyniku dokonanych czynności była stroną dostawy automatów do gier. Stan towaru pod względem jego cech kwalifikujących do towaru akcyzowego nie może być oceniany wyłącznie w oparciu o zeznania świadków, którzy nie posiadają dostatecznej wiedzy technicznej o stanie towaru i były to zeznania obarczone dużą dozą ogólności. Wszechstronne wyjaśnienie stanu towaru winno być oparte również o stanowisko kontrahenta spółki tj. firmę "SW" z siedzibą w Republice Czeskiej, jej przedstawicieli zajmujących się stroną techniczną dostarczonych obudów (hardware), oraz dowodami z opinii biegłego powołanego zgodnie z art. 197 O.p., albowiem niewątpliwym jest, że do jednoznacznego ustalenia zdarzenie i stan towaru potrzebne są wiadomości specjalne z zakresu automatów do gier. Zdaniem pełnomocnika Spółki, w wybiórczy sposób oceniono zeznania świadka A. E. Z treści tych zeznań jednoznacznie wynika, że przedmiotem wewnątrzwspólnotowego nabycia był hardware (obudowy) do automatów w ilości 220 szt. a nie 220 szt. automatów do gier. W tym kontekście przy uwzględnieniu ogólnego poziomu wiedzy technicznej należy oceniać również wypowiedź świadka, co do całości i kompletności przedmiotu dostawy obudów tj. hardwaru w całości, co również oznaczało w tym przypadku kompletne obudowy z zainstalowanymi szybami oraz okablowaniem, zasilaczem, wrzutnikiem, ale bez stosownego oprogramowania, a nie automatów do gier w całości oraz stwierdzony fakt, że automaty zostały złożone w serwisie spółki "MC". W skardze zakwestionowano również zeznania W. Z. oraz M. A. Ponadto, pełnomocnik zarzucił organowi brak odniesienia się w zaskarżonej decyzji do listu przewozowego CMR. Wskazał, że Skarżąca Spółka potwierdziła wyłącznie przemieszczenie i przyjęcie hardwaru, albowiem na przedmiotowych dokumentach dostawca naniósł symbol HW. Taki więc towar i o takim stanie został dostarczony przez kontrahenta. Natomiast oparcie się na fakcie uzyskania pozytywnego wyniku badania przedrejestracyjnego z Politechniki Ł. nie potwierdza zdaniem autora skargi, iż przedmiotem transakcji z "SW" były wyroby akcyzowe, jakimi niewątpliwie są automaty do gier, albowiem badanie wykonano już po przekazaniu hardwaru przez "M" spółce "MC", która dokonywała istotnych dla funkcjonowania przedmiotu dostawy ingerencji, jak również ze względu na fakt, iż badania dokonano bez wymaganych przepisami prawa oględzin przedmiotu. Całkowicie dowolnym jest stwierdzenie zawarte w zaskarżonej decyzji, że nie możliwym jest złożenie 220 automatów, albowiem organ nie posiada wiedzy specjalistycznej jak i też nie ustalił, na czym polegało tzw. złożenie automatów. Przed oceną zdarzenia, jakie zaprezentowano w zaskarżonej decyzji należałoby wysłuchać pracowników "MC", która to spółka dokonywała czynności technicznych w dostarczonych kompletnych obudowach automatów do gier. Pełnomocnik podniósł, że nie dokonano istotnych z punktu powstania obowiązku podatkowego czynności uzupełniających w zakresie postępowania dowodowego, na co wskazuje między innymi to, że organ nie powołał biegłego w zakresie ustalenie stanu towaru, nie wysłuchał dostawcy obudów, nie uwzględnił w ocenie faktu otrzymania przez spółkę "MC" hologramów na 220 oprogramowań. Konkludując, autor skargi stwierdził, że Spółka nie przemieszczała w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów akcyzowych, a jedynie jeden z elementów składowych towaru, który sam w sobie nie jest towarem akcyzowym. Konsekwencją błędnej wykładni przepisu w zakresie przedmiotu opodatkowania jest błędne ustalenie obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym w oparciu o art. 76 ust 2 u.p.a. Na rozprawie w dniu 12 listopada 2008 r. pełnomocnik Spółki dodatkowo podniósł, że decyzje obu instancji oparto na zeznaniach pracownika firmy "F", które przyczyniły się do uznania przez organy skarbowe, że nabyty towar podlega opodatkowaniu akcyzą. Podniósł, że o terminie tej czynności Spółka nie była informowana i nie brała w nich udziału. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Celnej w B. wnosił o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu skarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Uwzględnienie skargi może nastąpić w przypadku stwierdzenia przez Sąd naruszenia przepisów prawa materialnego, jeżeli miałoby ono wpływ na wynik sprawy, lub naruszenia przepisów prawa procesowego, jeżeli mogłoby ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a także naruszenia dające podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. – w dalszej części powoływanej w skrócie u.p.p.s.a.). Wbrew zarzutom skargi organy prawidłowo ustaliły stan faktyczny i właściwie dokonały subsumcji norm prawa materialnego pod tak ustalony stan faktyczny. Zaskarżona decyzja nie narusza również przepisów prawa procesowego. Brak jest, zatem w przedmiotowej sprawie jakichkolwiek podstaw do uchylenia decyzji Dyrektora Izby Celnej w B. Spór w sprawie zarysował się na tle ustalonego przez organy faktu dokonania przez Spółkę wewnątrzwspólnotowego nabycia automatów do gier, które podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. Spółka zaś wywodziła, że nie nabywała automatów do gier, lecz przedmiotem wewnątrzwspólnotowego nabycia były obudowy do takich automatów (hardware), czyli towar niepodlegający opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. Poza sporem pozostaje fakt, że skarżąca Spółka zawarła z czeską firmą "SW" kontrakt na zakup 220 szt. hardwaru, a Spółka "MC" podpisała umowę z firmą "G" na zakup oprogramowania. Skarżąca Spółka była przy tym pośrednikiem w sprzedaży towaru do Spółki "F". Rozbicie automatów do gier na hardware i software miało umożliwić uzyskanie przez Spółkę "F" automatów do gier bez obowiązku uiszczania podatku akcyzowego od nabycia takiego towaru. Materiał dowodowy zgromadzony w niniejszym postępowaniu, jak słusznie podnosi organ odwoławczy, jednoznacznie wskazuje, że skarżąca Spółka dokonała wewnątrzwspólnotowego nabycia 220 sztuk kompletnych automatów do gier (wraz z oprogramowaniem). Przedmiotowe automaty do gier Spółka nabyła od czeskiego kontrahenta – firmy "SW", co znajduje potwierdzenie przede wszystkim w zeznaniach Pana A. E., który szeroko wyjaśnił warunki transakcji, której przedmiotem miało być rozbicie automatów do gier na oprogramowanie i obudowy. Według świadka założeniem było, że z zakupionych obudów i oprogramowania Spółka "MC" złoży automaty. Niemniej jednak z zeznań tych jednoznacznie wynika, że automaty do gier przyjechały od czeskiego kontrahenta kompletne, tj. z zainstalowanym już oprogramowaniem. Świadek wyraźnie zeznał, że automaty te były sprawne i mogły zostać poddane homologacji bez dokonania przeróbek (zob. protokół przesłuchania świadka z [...] października 2007 r. sporządzony w Urzędzie Kontroli Skarbowej w B., k-97 akt adm.). Również podczas przesłuchania dokonanego w toku postępowania przygotowawczego prowadzonego przez Prokuraturę Apelacyjną w B. w sprawie [...], Pan A. E. jednoznacznie stwierdził, że oddzielnie zakupiony został hardware, a oddzielnie software. Automaty w rzeczywistości przyjechały w całości (zob. protokół przesłuchania z [...] lutego 2005 r.). Na uwagę zasługują również zeznania Pana W. Z., prezesa zarządu Spółki "MC", który zeznał, iż obudowy kupiła skarżąca Spółka, natomiast oprogramowanie zostało zakupione przez "MC". Niemniej jednak, również ten świadek wyraźnie stwierdza, że automaty do gier przyjechały kompletne z zainstalowanym oprogramowaniem, gotowe do homologacji (zob. protokół przesłuchania z [...] października 2007 r., sporządzony w Urzędzie Kontroli Skarbowej w B.). Potwierdzeniem ustaleń dokonanych przez organy są także zeznania Pana M. A., pracownika firmy "MC". Z zeznań tych wynika, że w okresie od [...] do [...] lipca 2004 r. Spółka "MC" nie składała żadnych automatów do gier dla strony skarżącej (zob. zeznania świadka z [...] lipca 2008 r.). W tym miejscu wskazać trzeba, że naczelną zasadą postępowania podatkowego jest obowiązek podjęcia przez organ wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Zasadzie tej towarzyszy obowiązek zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego (art. 122 i art.187 O.p.) Poszukiwanie i ujawnianie dowodów oparte jest z kolei na zasadzie legalności i jawności. Dowodem w sprawie podatkowej jest wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, o ile nie jest to sprzeczne z prawem. Równie istotny filar dowodzenia w postępowaniu podatkowym, stanowi zasada swobodnej oceny dowodów (art. 191 O.p.). Oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego organ podatkowy dokonuje na podstawie własnej wiedzy oraz doświadczenia życiowego. Ocenie podlega każdy dowód z osobna oraz wszystkie dowody we wzajemnej z sobą łączności. Na prawidłowość dokonanej oceny materiału dowodowego wskazuje to, czy wyciągnięte na jego podstawie wnioski mają logiczne uzasadnienie. W ocenie Sądu organ dokonał prawidłowej oceny zeznań wskazanych świadków, z ich oceny wyciągnięte zostały logiczne wnioski, co znajduje odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji. Ponadto zeznania świadków znajdują potwierdzenie w pozostałym materiale dowodowym. Otóż z akt sprawy wynika, że kompletność przedmiotowych automatów do gier potwierdziły badania poprzedzające rejestrację, przeprowadzone przez Politechnikę Ł. – Katedra Technologii Maszyn (zob. opinie techniczne z [...] lipca 2004 r.). Ponadto czynności sprawdzające przeprowadzone w Spółce "F" (tj. u ostatecznego nabywcy automatów do gier) wykazały, że nie ingerowano w stan techniczny przedmiotowych automatów. Oznacza to, że do Spółki "F" automaty te trafiły w stanie kompletnym, tzn. spełniającym wszystkie wymogi niezbędne do dopuszczenia tych urządzeń do eksploatacji. Twierdzenia strony, że dokonano ingerencji technicznej w postaci instalowania oprogramowania w przedmiotowych automatach po przekazaniu hardwaru przez "M" spółce "MC", nie znajduje potwierdzenia w materiale zgromadzonym i ocenionym przez organy. Co prawda na listach przewozowych naniesiony został symbol HR, sugerujący nabycie przez Spółkę obudowy do automatów (hardware), niemniej jednak organ oceniając tą okoliczność w powiązaniu z pozostałym materiałem dowodowym (zwłaszcza wyjaśnieniami przedstawiciela skarżącej Spółki i zeznaniami świadków), uprawniony był do przyjęcia, że w rzeczywistości przedmiotem dostawy dokonanej przez czeskiego kontrahenta były kompletne automaty do gier, nie zaś jak to sugeruje strona skarżąca oddzielnie hardware i oddzielnie software. Zarzut nieuwzględnienia przez organ faktu posiadania przez Spółkę hologramów na 220 opakowań również należało uznać za bezzasadny. Przede wszystkim wskazać trzeba, że Spółka na okoliczność uzyskania hologramów powołała się już po zakończeniu postępowania i wydaniu decyzji w sprawie. Organ nie miał, zatem możliwości ustosunkowania się w decyzji do w/w okoliczności. Chybiony jest również zarzut nie dokonania przez organy istotnych z punktu powstania obowiązku podatkowego czynności uzupełniających w zakresie postępowania dowodowego, tj. nie powołanie biegłego w zakresie ustalenie stanu towaru oraz nie wysłuchanie dostawcy obudów. Sąd zauważa, że strona skarżąca w toku postępowania, nie wnosiła o przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego oraz o przesłuchanie dostawcy towaru. Ponadto podkreślenia wymaga, że ustawodawca pozostawia organom swobodę w zakresie podjęcia decyzji o przeprowadzeniu dowodu z opinii biegłego. Zgodnie, bowiem z art. 197 § 1 O.p., w przypadku gdy w sprawie wymagane są wiadomości specjalne, organ podatkowy może powołać na biegłego osobę dysponującą takimi wiadomościami, w celu wydania opinii. Oczywiście swoboda organu ograniczona jest zasadą prawdy materialnej. Niemniej jednak w sprawie niniejszej inicjatywa organu w przeprowadzeniu takiego dowodu była bezprzedmiotowa, albowiem wypowiedzenie się biegłego, co do stanu technicznego automatów nabytych i dostarczonych w lipcu 2004 r., ze względu na upływ czasu mijało się z celem przeprowadzenia takiego dowodu. W sprawie nie wystąpiły również przesłanki obligujące organ do powołania biegłego z urzędu. Stąd zarzut naruszenia art. 197 O.p. jest nieuzasadniony. Powyższe okoliczności dają podstawę do przyjęcia, że skarżona decyzja wydana została w zgodzie z przepisami postępowania i nie naruszono w szczególności wskazanych w skardze uregulowań art. 122, art. 187, art. 191 i art. 197 O.p. Materiał dowodowy wskazuje, że przedmiotem dostawy dokonanej przez czeskiego kontrahenta były kompletne automaty do gier. W tym miejscu Sąd zauważa, że automaty do gry są wyrobami akcyzowymi stanowiącymi wyposażenie specjalistyczne obiektów działalności rozrywkowej, wymienionymi w załączniku Nr 1 do u.p.a. (poz.62) i są to wyroby akcyzowe niezharmonizowane, podlegającymi na podstawie art. 75 § 1 u.p.a. opodatkowaniu akcyzą liczoną według procentowej stawki podatkowej. Zgodnie z art. 10 ust.1 pkt 2 u.p.a., podstawą opodatkowania w przypadku wyrażenia stawki akcyzy w procencie podstawy opodatkowania jest kwota, jaką nabywca jest obowiązany zapłacić za wyroby akcyzowe, w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego. Natomiast w myśl art. 2 pkt 11 u.p.a., nabycie wewnątrzwspólnotowe oznacza przemieszczenie wyrobów akcyzowych z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju. Podatnikami podatku akcyzowego są w myśl art. 11 ust. 1 u.p.a., m.in. jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują czynności podlegających opodatkowaniu. Podkreślić przy tym trzeba, że czynności podlegające opodatkowaniu akcyzą, w tym m.in. nabycie wewnątrzwspólnotowe, podlegają opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa (zob. art. 4 ust. 4 u.p.a.). Stąd też nie może zostać uwzględniona argumentacja pełnomocnika strony skarżącej, że zakup kompletnych automatów do gier nie miał związku z przedmiotem działalności Spółki, która nie ma możliwości prowadzenia gier na automatach, gdyż koncesje w tym przedmiocie wydawane są tylko dla spółek kapitałowych. Jak już wyżej stwierdzono, w przedmiotowej sprawie Spółka dokonała wewnątrzwspólnotowego nabycia kompletnych automatów do gier od podmiotu mającego siedzibę w Czechach (tj., na terytorium państwa członkowskiego UE), tak więc czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą. Obowiązek podatkowy powstaje w takim przypadku z dniem dokonania przywozu wyrobów akcyzowych niezharmonizowanych, nie później jednak niż w 7 dniu, licząc od dnia dokonania nabycia (art. 76 ust. 2 u.p.a.). Ze względu na fakt, że Spółka w toku postępowania nie wskazała daty dotarcia ładunku do Polski lub daty odbioru nabytych urządzeń, a z międzynarodowych listów przewozowych CMR wynika, że załadunek towarów nastąpił w Czechach w dniach [...] i [...] lipca 2004 r., organ słusznie przyjął, że obowiązek podatkowy z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia automatów do gier powstał w dniu [...] lipca 2004 r. tj. w 7 dniu licząc od dnia nabycia wyrobów akcyzowych. Prawidłowo również obliczono wysokość należnego podatku akcyzowego, stosując § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 87, poz. 825 ze zm.), z którego wynika, że stawka akcyzy na wyroby akcyzowe niezharmonizowane obniżona została dla wyrobów akcyzowych nabywanych wewnątrzwspólnotowo do wysokości 17,6 %. Odnosząc się do podniesionego na rozprawie zarzutu braku możliwości uczestniczenia w czynnościach związanych z przesłuchaniem świadka pracownika formy "F". Sąd zauważa, że powyższe wyjaśnienia zostały uzyskane w ramach czynności sprawdzających na podstawie art.13b ustawy o kontroli skarbowej (t.j. Dz. U. z 2004 r., Nr 8, poz.65 ze zm.). Zgodnie z treścią wspomnianego przepisu: Inspektor, w związku z prowadzonym u kontrolowanego postępowaniem kontrolnym, może zażądać od kontrahentów podatnika wykonujących działalność gospodarczą przedstawienia dokumentów, w zakresie objętym kontrolą u podatnika, w celu sprawdzenia ich prawidłowości i rzetelności. Z czynności tych sporządza się protokół. W przypadku, gdy miejsce zamieszkania, siedziba lub miejsce wykonywania działalności kontrahenta kontrolowanego znajdują się poza obszarem działania organu kontroli skarbowej, czynności, o których mowa w ust. 1, na zlecenie tego organu może przeprowadzić także inspektor upoważniony przez organ kontroli skarbowej właściwy miejscowo. Pan J. P., prokurent spółki "F" składał, w toku czynności sprawdzających przeprowadzonych u kontrahenta skarżącej Spółki (protokół z czynności sprawdzających, tom I) wyjaśnienia a nie zeznania w charakterze świadka. Organ nie miał, więc obowiązku informowania Spółki o terminie przeprowadzenia tych czynności sprawdzających. Ponadto jak wskazano wyżej wyjaśnienia te nie były decydujące dla uznania, że Spółka dokonała wewnątrzwspólnotowego nabycia kompletnych automatów do gier od podmiotu mającego siedzibę w Czechach. Ustaleń tych organ dokonał na podstawie całokształtu materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie. W tym stanie rzeczy Sąd nie stwierdził naruszenia przepisów prawa materialnego, w szczególności wskazanych w skardze uregulowań art. 4 O.p. oraz art. 2 ust. 1 i 11, art. 4 ust 1 pkt 5 i ust. 4, art. 7 ust. 3, art. 10 ust. 1 pkt 2, art. 11 ust. 1, art. 75 ust. 1 i ust. 3 i art.76 ust. 1 i 2 u.p.a. Bezpodstawny jest również zarzut naruszenia art. 31 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), który to przepis nie miał w sprawie zastosowania. Jako, że skarżona decyzja odpowiada prawu, Sąd na podstawie art. 151 u.p.p.s.a. orzekł o oddaleniu skargi.