I SA/Bk 417/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Andrzej Melezini, Sędziowie sędzia WSA Jacek Pruszyński (spr.), sędzia WSA Urszula Barbara Rymarska, Protokolant st. sekretarz sądowy Beata Świętochowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 5 listopada 2014 r. sprawy ze skargi A.[...] Spółki z o.o. w B. na postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego z dnia [...] maja 2014 r., nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku od towarów i usług, wynikającego ze złożonej deklaracji podatkowej - do czasu zakończenia weryfikacji zadeklarowanego rozliczenia podatku od towarów i usług w ramach postępowania kontrolnego 1. uchyla zaskarżone postanowienie, 2. stwierdza, że zaskarżone postanowienie nie może być wykonane w całości do czasu uprawomocnienia się niniejszego wyroku, 3. zasądza od Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego na rzecz strony skarżącej A. [...] Spółka z o.o. w B. kwotę 357 zł (słownie: trzysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Skarżąca A. [...] sp. z o.o. w B. (dalej powoływana także jako: "Spółka", "Skarżąca") w dniu [...] marca 2014 r. złożyła do [...] Urzędu Skarbowego w B. deklarację podatkową VAT-7 za miesiąc luty 2014 r., w której wykazała nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w wysokości 464.762 zł do zwrotu w terminie 60 dni. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. w dniu [...] marca 2014 r. wszczął wobec Spółki postępowanie kontrolne nr [...] w zakresie zweryfikowania rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za miesiące od września 2013 r. do lutego 2014 r. Z uwagi, że powyższe postępowanie kontrolne nie zostało zakończone przed terminem zwrotu podatku, Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w B. wydał w ostatnim dniu terminu zwrotu podatku, tj. 5 maja 2014 r. postanowienie dotyczące przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku od towarów i usług wynikającego z deklaracji podatkowej VAT-7 za luty 2014 r. do czasu zakończenia weryfikacji zadeklarowanego przez Spółkę rozliczenia podatku w ramach postępowania kontrolnego. Jako podstawę wydania powyższego postanowienia wskazano art. 87 ust. 2 zdanie drugie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 ze zm., dalej powoływana jako "u.p.t.u."). Spółka pismem z dnia [...] maja 2014 r. zwróciła się do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. z prośbą o dokonanie ww. zwrotu różnicy podatku przed zakończeniem postępowania kontrolnego. Prośbę skarżąca Spółka motywowała istotnym interesem, tj. koniecznością utrzymania płynności przepływów finansowych związanych z realizacją zawartych kontraktów określających terminy zapłaty. W odpowiedzi na powyższe pismo Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w B. pismem z dnia 16 maja 2014 r. odmówił prośbie Skarżącej. Wobec powyższego stanowiska organu Spółka w dniu [...] maja 2014 r. wezwała organ w trybie art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej powoływana jako "p.p.s.a.") do usunięcia naruszenia prawa wnosząc o uchylenie postanowienia z dnia [...] maja 2014 r. oraz o dokonanie wypłaty zwrotu różnicy podatku wynikającego z deklaracji podatkowej VAT-7 za luty 2014 r. Pismem z dnia [...] czerwca 2014 r., Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w B., po zapoznaniu się z informacjami przekazanymi przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B., potrzymał swoje stanowisko w sprawie, odmawiając wypłaty zwrotu różnicy podatku wynikającego z deklaracji podatkowej VAT-7 za luty 2014 r. Wskazał, że z uzyskanych informacji wynika, że skarżąca Spółka może uczestniczyć w oszustwie podatkowym, a zgromadzony materiał dowodowy budzi wątpliwości co do zasadności stosowanej przez Spółkę obniżonej stawki VAT. Na postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] maja 2014 r. Spółka wywiodła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, zarzucając naruszenie: – art. 87 ust. 2 zdanie 2 u.p.t.u. poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie tego przepisu w sprawie, – art. 87 ust. 1 w zw. z art. 99 ust. 12 u.p.t.u. poprzez jego nie zastosowanie. W uzasadnieniu skargi Spółka podkreśliła, że w transakcjach z ww. podmiotami zagranicznymi dokonywała aktów najwyższej staranności. Każdorazowo przed wysyłką towarów skarżąca sprawdzała, czy odbiorca posiada aktywny numer VAT UE oraz pilnowała kompletności oraz prawidłowości dokumentacji związanej ze sprzedażą. Co więcej aby minimalizować ryzyka związane z transakcjami, monitorowała prawidłowość oraz skuteczność dostarczania sprzedawanych towarów poprzez pośredniczenie w organizacji transportu tych towarów i bezpośredni kontakt z kierowcami realizującymi przewozy. Pomimo powyższych aktów staranności, organ najwyraźniej uznał, że to Skarżąca powinna sprawdzać swoich kontrahentów, czy ci nie prowadzą działalności przestępczej polegającej na wyłudzaniu podatku VAT. Takie podejście jest sprzeczne z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, z którego wynika, że podatnik nie ma obowiązku upewnić się, że jego kontrahent jest podatnikiem i wywiązuje się z obowiązków podatkowych. Nie można odmówić prawa do odliczenia (zwrotu), gdy doszło do nieprawidłowości, jeżeli podatnik nie wiedział lub nie mógł wiedzieć, że transakcja wiązała się z przestępstwem (wyrok TS UE z 21 czerwca 2012 r., C-80/11 i C-142/11). W odpowiedzi na skargę, Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w B., podtrzymując stanowisko w sprawie, wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest zasadna. Zgodnie z art. 87 ust. 1 u.p.t.u. w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Z kolei w myśl z ust. 2 tego artykułu zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem, wskazane w zgłoszeniu identyfikacyjnym, o którym mowa w odrębnych przepisach, lub na wskazany przez podatnika rachunek banku lub na rachunek spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej, jako zabezpieczenie udzielanego przez ten bank lub przez tę kasę kredytu, na podstawie złożonego przez podatnika, do naczelnika urzędu skarbowego, w terminie do złożenia deklaracji podatkowej, pisemnego, nieodwołalnego upoważnienia organu podatkowego, potwierdzonego przez bank lub spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową udzielających kredytu, do przekazania tego zwrotu. Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej. Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty. Zastosowanie przepisu art. 87 ust. 2 zdanie drugie u.p.t.u. opiera się na uznaniu administracyjnym, przy czym jest ono limitowane okolicznością warunkującą możliwość skorzystania z przewidzianego w tym przepisie uprawnienia, w postaci stwierdzenia przez organ, że "zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania", a stwierdzenie to powinno być dokonywane w oparciu o co najmniej uprawdopodobnione przesłanki. Przewidziany w art. 87 ust. 2 u.p.t.u. warunek zakłada, że przed upływem ustawowego terminu zwrotu (zdanie pierwsze) podjęte zostały czynności zmierzające do zweryfikowania jego zasadności, lecz nie dały one jeszcze rezultatu lub jest on niejednoznaczny (por. wyrok WSA w Warszawie z 24 stycznia 2013 r., III SAB/Wa 32/12, dostępny w CBOSA). Wskazuje się, że przesłanki do wydania postanowienia w omawianym trybie nie stanowi sam fakt wykazania przez podatnika nadwyżki do zwrotu, ale muszą istnieć "istotne wątpliwości" co do zasadności zwrotu (por. A. Bartosiewicz, Komentarz do art. 87 ustawy o podatku od towarów i usług, LEX). Uzasadnienie postanowienia wydanego na podstawie art. 87 ust. 2 zdanie drugie u.p.t.u. ma szczególnie istotne znaczenie dla ustalenia, czy organ nie przekroczył granic uznania administracyjnego w ramach kontroli sądowej. Podkreślić należy, że kontrola legalności orzeczeń wydawanych w ramach tzw. uznania administracyjnego sprowadza się do oceny, czy organ podatkowy uwzględnił całokształt okoliczności faktycznych mających wskazywać na wyrażone w przepisach ocenne przesłanki, warunkujące zastosowanie danej normy, oraz czy nie naruszył zasady swobodnej oceny dowodów. Kontroli sądu nie podlega zatem uznanie samo w sobie, ale sposób, w jaki nastąpiło zebranie i rozpatrzenie materiału dowodowego, uzasadnienie stanowiska organu, a także to czy swobodne uznanie organu podatkowego nie przekształciło się w uznanie dowolne. Wobec powyższego ocena, czy istnieją przesłanki zastosowania danej normy opartej na uznaniu administracyjnym może być dokonana tylko po wszechstronnym i wnikliwym rozważeniu całokształtu materiału dowodowego, a poprzedzać ją powinno wyczerpujące zebranie całego materiału dowodowego oraz dokładne wyjaśnienie okoliczności faktycznych. Obowiązki te bezpośrednio wynikają z treści art. 191, art. 187 § 1 i art. 122 o.p. (por. wyrok WSA w Krakowie z 5 marca 2013 r., I SA/Kr 1663/12, LEX nr 1305394). Z tych względów postanowienie przedłużające termin zwrotu nie może być uzasadniane dowolnie. Organ podatkowy powinien wskazać na powody odmowy dokonania zwrotu i przedstawić istniejące w tym przedmiocie wątpliwości. Podatnik w tym zakresie powinien otrzymać jasną informację, z czego wynika powód zakwestionowania zasadności zwrotu podatku. Brak wystarczającego uzasadnienia narusza ogólne zasady postępowania, w tym zasadę zaufania obywatela do organów podatkowych. Uzasadnione wątpliwości, uzasadniające przedłużenie terminu do zwrotu podatku, oparte winny być na obiektywnych racjach, powinny być słuszne i usprawiedliwione (por. wyrok WSA w Łodzi z 19 marca 2014 r., I SA/Łd 1418/13, dostępny w CBOSA). Uzasadnienie skarżonego postanowienia sprowadza się do wskazania, że Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. w dniu [...] marca 2014 r. wszczął wobec Spółki postępowanie kontrolne nr [...] w zakresie zweryfikowania rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za miesiące od września 2013 r. do lutego 2014 r. i postępowanie to nie zostało zakończone przed terminem zwrotu podatku. Zdaniem Sądu trudno uznać za przekonujący argument, że samo wszczęcie postępowania kontrolnego oznacza, że zachodzą istotne wątpliwości co do zasadności deklarowanego zwrotu. To, że dany podmiot jest kontrolowany, nie podważa samo przez się prawidłowości jego rozliczenia podatkowego. Organ nie wskazał żadnych innych okoliczności, które dawałyby podstawę do wydania skarżonego postanowienia. Szerszej argumentacji dotyczącej wątpliwości co do zasadności zwrotu nadwyżki VAT organ nie przedstawił także na dalszym etapie postępowania. W odpowiedzi na skargę wskazano dodatkowo jedynie na informację zawartą w piśmie Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z [...] kwietnia 2014 r., że postępowanie kontrolne wobec Spółki zostało wszczęte w związku z zaistniałym podejrzeniem, że może ona uczestniczyć w oszustwie karuzelowym. Także to stwierdzenie, niezależnie od tego, że nie może stanowić uzupełnienia uzasadnienia skarżonego postanowienia, wskazuje tylko na pewne podejrzenie, co jest niewystarczające do zastosowania instytucji przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku. Skoro organ nie uprawdopodobnił, że "zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania", nie było podstaw do zastosowania art. 87 ust. 2 zdanie 2 u.p.t.u., doszło zatem do naruszenia tego przepisu. Sposób uzasadnienia zaskarżonego postanowienia musi skutkować także stwierdzeniem naruszenia art. 120, art. 121 § 1 i art. 124 o.p. W tym stanie rzeczy, wskazując na powyższe naruszenia przepisów postępowania i prawa materialnego, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a., Sąd uchylił zaskarżone postanowienie. W oparciu o art. 152 w/w ustawy orzeczono, że uchylone postanowienie nie podlega wykonaniu. O kosztach postępowania rozstrzygnięto na podstawie art. 200 w związku z art. 205 § 2 w/w ustawy w związku z oraz § 14 ust. 2 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (t.j. Dz. U. z 2013 r., poz. 490).