I SA/Bk 423/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Włodzimierz Witold Kędzierski, Sędziowie sędzia NSA Janusz Lewkowicz(spr.), asesor WSA Urszula Barbara Rymarska, Protokolant Urszula Zajko, po rozpoznaniu w dniu 04 lutego 2005 r. sprawy ze skargi S. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] września 2004 r. Nr [...] w przedmiocie uchylenia decyzji w sprawie o podatek od towarów i usług za niektóre miesiące 1998 r. oddala skargę Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. decyzją z dnia [...].06.2004 r. Nr [...] określił S. S. właścicielowi firmy "A" zobowiązanie w podatku od towarów i usług za miesiące czerwiec, wrzesień i październik 1998 r. oraz nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na miesiąc następny za miesiące styczeń – maj, lipiec, listopad 1998 r. Nie godząc się z decyzją S. S. wniósł odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej w B. wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, względnie umorzenie postępowania. Decyzji zarzucił: - naruszenie przepisów art. 19 ust. 1 i 2 ustawy o VAT oraz § 54 ust. 4 pkt 2 oraz pkt 5 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, - naruszenie przepisów art. 92 ust. 1 oraz art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, - naruszenie przepisu art. 30 ustawy o NSA, - naruszenie przepisów art. 70, art. 121, art. 122, art. 178, art. 180, art. 187, art. 188, art. 191, art. 192, art. 210 ustawy – Ordynacja podatkowa oraz art. 24 ustawy o kontroli skarbowej. Dyrektor Izby Skarbowej w B. po rozpatrzeniu odwołania decyzją z dnia [...].09.2004 r. Nr [...] uchylił w całości decyzję organu I instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ. Podstawą rozstrzygnięcia organu odwoławczego było stwierdzenie naruszenia przepisów art. 123 i art. 200 ustawy – Ordynacja podatkowa. Organ stwierdził, że powyższe przepisy obligują organy podatkowe do zapewnienia stronie czynnego udziału w każdym stadium postępowania, a przed wydaniem decyzji umożliwiają stronie zaznajomienie się z aktami i wypowiedzenie się co do zebranych dowodów i materiałów. W przedmiotowej sprawie organ pierwszej instancji uniemożliwił podatnikowi zaznajomienie się z aktami sprawy i wypowiedzenia się co do zebranych dowodów przez co naruszono w/w przepisy. Jednocześnie organ odwoławczy nadmienił, że wnioski S. S. z dnia 7 i 8 lipca 2004 r. skierowane do Dyrektora UKS w B. oraz wniosek z 16.09.2004 r. skierowany do organu odwoławczego – wobec przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji – zostaną rozpatrzone i ocenione przez ten organ. Na powyższą decyzję kasacyjną Dyrektora Izby Skarbowej w B. S. S. wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku zarzucając naruszenie przepisów: - art. 70 § 1, art. 70 b) Ordynacji podatkowej z dnia 29.08.1997 r. (Dz.U. Nr 137, poz. 926), - art. 20 § 2 ustawy z dnia 12.09.2002 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2002 r. Nr 169, poz. 1387), - art. 70 § 1, § 3, § 4, § 6, § 7, art. 70 b), art. 210 § 4 zmienionej ustawy – Ordynacja podatkowa. W oparciu o powyższe zarzuty wniósł o uchylenie decyzji organu odwoławczego i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. W uzasadnieniu skargi skarżący podniósł, że organ odwoławczy naruszył w/w przepisy przez to, że nie umorzył postępowania. Zobowiązanie podatkowe za miesiące czerwiec, wrzesień i październik 1998 r. przedawniło się zgodnie z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej w brzmieniu sprzed nowelizacji, bowiem te przepisy są dla niego korzystniejsze. W uzupełnieniu skargi podatnik podniósł, że w sprawie nie zastosowano wobec niego środka egzekucyjnego. Również – jego zdaniem – nie została dokonana jakakolwiek czynność egzekucyjna skutkująca przerwaniem biegu przedawnienia zobowiązania. Ponadto postępowanie egzekucyjne nie zostało prawomocnie umorzone wskutek stwierdzenia bezskuteczności egzekucji, bowiem uchylenie decyzji organu pierwszej instancji powoduje, że postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie takiej decyzji nie wywołuje żadnych negatywnych skutków dla podatnika. Ponadto stwierdził, że powoływane w informacji Naczelnika Urzędu Skarbowego postanowienie o umorzeniu postępowania egzekucyjnego wskutek bezskuteczności egzekucji nigdy nie zostało podatnikowi doręczone. Nie ma go również w aktach sprawy. W odpowiedzi na skargę oraz w piśmie zawierającym odpowiedź na uzupełnienie skargi Dyrektor Izby Skarbowej w B. wniósł o oddalenie skargi podtrzymując swoje stanowisko. W uzasadnieniu organ odwoławczy podał, że w Ordynacji podatkowej bieg terminu przedawnienia (oraz okoliczności wpływających na jego przerwanie) uregulowany został w art. 70. Powyższy przepis od stycznia 2003 r. otrzymał nowe brzmienie zgodnie z zapisami ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 169, poz. 1387). W art. 20 § 2 powyższej ustawy określono, że do zasad i terminów przedawnienia zobowiązań stosuje się przepisy obowiązujące przed dniem 1 stycznia 2003 r., jeżeli są one korzystniejsze dla podatnika. Słusznie organ I instancji uznał, że korzystniejsze dla podatnika są przepisy obowiązujące od dnia 1 stycznia 2003 r. Stanowisko to wynika z faktu, że przed 1 stycznia 2003 r. bieg terminu przedawnienia był przerwany na skutek pierwszej czynności egzekucyjnej, o której podatnik został powiadomiony. O dokonaniu czynności egzekucyjnej wobec podatnika poinformował Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego pismem z dnia 23 kwietnia 2004 r. Gdyby więc przyjąć – jak chce podatnik – że zastosowanie ma ustawa sprzed 1 stycznia 2003 r., to uznać trzeba zgodnie z § 3 i 4 art. 70, iż bieg terminu przedawnienia został przerwany, a od dnia następującego po dniu, w którym zakończono postępowanie egzekucyjne biegłby on na nowo i trwałby do ukończenia 2008 r. Oceniając zaś powyższy stan faktyczny na podstawie nowego zapisu art. 70 Ordynacji podatkowej, dokonanie pierwszej czynności egzekucyjnej nie wywołuje skutków w zakresie biegu terminu przedawnienia zobowiązań. Jedynie zastosowanie środka egzekucyjnego, w myśl nowych przepisów, powodowałoby przerwanie biegu przedawnienia. Środka egzekucyjnego nie zastosowano, lecz termin przedawnienia został zawieszony z dniem 7 listopada 2002 r., 24 października 2003 r. i 26 października 2004 r. przez wniesienie skarg do sądu administracyjnego. W tej sytuacji korzystniejsze dla podatnika są nowe zapisy z uwagi na to, że termin przedawnienia nie jest liczony na nowo, lecz jedynie uległ zawieszeniu na okres postępowania sądowo-administracyjnego. Nie zostały więc naruszone przepisy art. 70 § 1 i art. 70 b) Ordynacji podatkowej, bowiem nie nastąpiło przedawnienie zobowiązań podatkowych, a tym samym nie można było wydać postanowienia o umorzeniu postępowania. Brak przesłanek przedawnienia zobowiązań skutkowało dalszym prowadzeniem postępowania w sprawie i orzeczeniem o uchyleniu zaskarżonej decyzji z powodów proceduralnych. Organ odwoławczy podkreślił, że postępowanie egzekucyjne zostało wszczęte i zakończone przed wydaniem decyzji przez organ odwoławczy z dnia [...].09.2003 r. Nr [...] uchylającej decyzję organu I instancji. Działania egzekucyjne podjęte na podstawie obowiązującej decyzji miały więc przymiot legalności. Koncepcja skarżącego, że skutkiem uchylenia decyzji przez organ odwoławczy jest pozbawienie podstawy prawnej postępowania egzekucyjnego, jest błędne, gdyż nie stwierdzono w sprawie nieważności decyzji organu I instancji. Co więcej, przekazując sprawę do ponownego rozpatrzenia organ odwoławczy stwierdził istnienie podstaw do merytorycznego rozstrzygnięcia danej sprawy. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest niezasadna. Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej w B. uchylił w całości decyzję organu I instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia. Podstawą rozstrzygnięcia organu odwoławczego było stwierdzenie naruszenia przez organ pierwszej instancji przepisów art. 123 i art. 200 Ordynacji podatkowej poprzez uniemożliwienie podatnikowi zapoznania się z zebranym materiałem dowodowym i wypowiedzenia się odnośnie tego materiału. Decyzja organu odwoławczego odpowiada więc podstawowemu żądaniu podatnika wnoszącego w odwołaniu o "uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania...", aczkolwiek z innej przyczyny, niż wskazano w odwołaniu. Zaskarżona decyzja jest więc decyzją korzystną dla strony. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 6 listopada 2003 r. w sprawie SA/Bd 2481/03 stwierdził, że decyzja kasacyjna, przekazująca sprawę do ponownego rozpatrzenia, nie może być uznana za decyzję wydaną na niekorzyść strony, skoro nie zawiera rozstrzygnięcia merytorycznego (publ. POP z. 2 z 2004 r., poz. 26) Pogląd ten należy zaaprobować. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji Dyrektor Izby Skarbowej w B. uzasadnił swoje rozstrzygnięcie jak też wskazał organowi I instancji, że powinien również rozpatrzyć i ocenić pisma podatnika z 7 i 8 lipca oraz z 16 września 2004 r. Uchylając zaskarżoną decyzję i przekazując sprawę organowi pierwszej instancji do ponownego rozpatrzenia organ odwoławczy tym samym uznał, że nie ma podstaw do umorzenia postępowania z powodu przedawnienia zobowiązań podatkowych. Wynika to z generalnej zasady, że przedawnienie zobowiązań podatkowych uwzględniane jest z urzędu. Brak szczegółowego uzasadnienia tego stanowiska nie wpływa na istotę rozstrzygnięcia. Uchylenie decyzji organu I instancji nastąpiło z powodu naruszenia przez ten organ przepisów art. 123 § 1 i 200 Ordynacji podatkowej. Założeniem tych przepisów jest umożliwienie stronie zapoznania się z całokształtem zebranych materiałów i dowodów w sprawie i umożliwienie wypowiedzenia się co do zebranych dowodów i materiałów. Jednym z tych dokumentów jest pismo Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. z dnia 23.04.2004 r. Nr [...] (k. 137 t. IV) informujące o wystawionych tytułach wykonawczych, o osobistym odebraniu ich przez podatnika S. S., o sporządzeniu przez poborcę skarbowego protokołu o stanie majątkowym zobowiązanego i o umorzeniu postępowania egzekucyjnego. Z pisma tego wynika więc, że podjęte były czynności egzekucyjne. W odwołaniu podatnik nie kwestionował faktu wszczęcia egzekucji. Zarzut nie podjęcia żadnych czynności egzekucyjnych oraz nie doręczenia podatnikowi postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego pojawił się dopiero w uzupełnieniu skargi. Jest to więc dodatkowy argument za zasadnością rozstrzygnięcia Dyrektora Izby Skarbowej w B. Po zapoznaniu się z materiałami i dowodami sprawy podatnik mógłby w trybie art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej powyższe zarzuty podnieść, a organ I instancji przed wydaniem decyzji obowiązany byłby ustosunkować się do stanowiska strony. Na marginesie Sąd zauważa, że skarżący pisząc w skardze (str. 4, wiersz 9 i 10 od góry), iż w odwołaniu od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z dnia [...].06.2004 r. wniósł "... o uchylenie decyzji i umorzenie postępowania" mija się z prawdą, bowiem faktycznie w odwołaniu tym wniósł o "Uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, względnie umorzenie postępowania". Z wszystkich przytoczonych wyżej powodów Sąd uznał, że zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem i skargę oddalił na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270).