I SA/Bk 454/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Sławomir Presnarowicz, Sędziowie sędzia WSA Jacek Pruszyński, sędzia WSA Wojciech Stachurski (spr.), Protokolant Beata Rusiecka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 06 lutego 2013 r. sprawy ze skargi "M." P. Spółki Jawnej w B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] października 2012 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiąc maj, czerwiec i lipiec 2008 roku oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z [...] października 2012 r., [...], Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w O. z [...] czerwca 2012 r., nr [...] określającą wobec "M." P. Spółka jawna w B. (dalej jako "Spółka") wysokość zobowiązania podatkowego oraz nadwyżki podatku naliczonego w podatku od towarów i usług za miesiące od maja do lipca 2008 r. Z uzasadnienia decyzji organu odwoławczego oraz z przedstawionych Sądowi akt administracyjnych sprawy wynika, że Spółka w roku 2008 r. prowadziła działalność w zakresie hurtowego obrotu artykułami farmaceutycznymi, suplementami, artykułami higienicznymi i chemicznymi, napojami energetycznymi. W wyniku przeprowadzonego postępowania kontrolnego stwierdzono, że Spółka zaniżyła podatek należny w maju 2008 r. o kwotę [...] zł, w czerwcu 2008 r. o kwotę [...] zł i w lipcu o kwotę [...] zł. Ustalenia te dotyczą siedmiu dostaw napoju energetyzującego "R.", dokonanych przez Spółkę w maju, czerwcu i lipcu 2008 r. na rzecz firmy P. B. – I. H. Import-Export "A." w Niemczech. Spółka przedmiotowe transakcje uznała za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów i opodatkowała ją według 0 % stawki. Natomiast organy uznały, że zakwestionowane czynności nie stanowią wewnątrzwspólnotowej dostawy z uwagi na niespełnienie przesłanki przemieszczenia towaru z Polski na terytorium innego kraju członkowskiego, w rozumieniu art. 13 ust. 1 i art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 ze zm., w dalszej części w skrócie "u.p.t.u."). Organy ustaliły, że grupa osób podająca się za przedstawicieli niemieckiej firmy "A.", tj. J. J., P. T. i D. T., zaproponowała Spółce zakup towaru "R." na dogodnych, promocyjnych warunkach, a następnie jego sprzedaż dla niemieckiej firmy "A." P. B.. Dostawa towaru dla firmy "A." miała odbywać się na warunkach ex Works, co oznaczaże sprzedający udostępnia towar do dyspozycji kupującego we wskazanym punkcie wydania, a koszty transportu, wszelkie formalności związane z odprawą celną (jeżeli jest wymagana), ubezpieczeniem towaru i ryzykiem transportu spoczywają na kupującym. Tymczasem, jak ustaliły organy, Spółka "M." nie posiada żadnego dowodu na okoliczność wydania towaru kierowcy, który w imieniu kupującego odbierał towar zarówno w magazynie Spółki jak i innych magazynach. Spółka w trakcie postępowania nie przedłożyła żadnych dowodów potwierdzających faktyczną datę załadunku towaru dla firmy "A.", ani dowodów potwierdzających termin powrotnego otrzymania dokumentów od niemieckiego kontrahenta. Spółka przedstawiła międzynarodowe samochodowe listy przewozowe CMR, na których jako przewoźnik widnieją firmy: Przedsiębiorstwo Usługowo-Transportowe T. s.c. D.. M. z B. i "A." I. L. z D. M., a także oświadczenie nabywcy o treści: "Oświadczam, że otrzymałem towar zgodny z fakturą nr (...) z dnia (...) w stanie nienaruszonym." Jednak zdaniem organów dokumenty te nie są wystarczającym dowodem na potwierdzenie, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowych dostaw zostały faktycznie wywiezione z terytorium Polski. Dokumenty CMR nie potwierdzają też faktycznej dostawy towarów do firmy "A." w Niemczech, gdyż, jak ustalono, towar został przetransportowany na terenie kraju. Na okoliczność wykonywania usług transportowych przez firmę "A." zostali przesłuchani w charakterze świadków: R. L., I. L., Z. J. i J. M. Zeznania świadków i wyjaśnienia I. L. złożone na piśmie z dnia [...] lipca 2011 r. dowodzą, że dokumenty CMR oraz posiadane przez Spółkę oświadczenia firmy "A." nie zawierają prawdziwych danych, gdyż faktycznie towar nie opuścił terytorium kraju. Podobne ustalenia dotyczą usługi transportowej udokumentowanej dowodem CMR, na którym jako przewoźnik widnieje firma "T, s.c. D." M. Ustalono, że obrót fakturowy odbywał się ze Spółki "M." do firmy "A." w Niemczech, a następnie do polskiej firmy "A.", natomiast faktyczny obrót towarem odbywał się na terenie Polski, bez fizycznego przemieszczenia go pomiędzy krajami członkowskimi Unii Europejskiej. Mając na względzie powyższe organy uznały, że faktury VAT dotyczące sprzedaży towarów w postaci napojów "R." na rzecz firmy "A." nie potwierdzają prawdy materialnej, że towary będące przedmiotem dostaw zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczane do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju. A zatem w takim stanie rzeczy Spółce nie przysługuje prawo do zastosowania 0 % stawki podatku, o której mowa w art. 41 ust. 3 u.p.t.u. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził przy tym, że Spółka nie zachowała należytej staranności przy przeprowadzaniu transakcji z firmą "A.", a wręcz odwrotnie - jak wskazuje materiał dowodowy - jej zachowanie cechowało się daleko posuniętą niestarannością. W złożonej do Sądu skardze pełnomocnik Spółki zarzucił decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w B. naruszenie: 1) przepisów materialnego prawa podatkowego, tj. art. 42 ust. 1 u.p.t.u., poprzez niezastosowanie do spornych czynności opodatkowanych dokonanych przez podatnika stawki 0 %, podczas gdy wszelkie przesłanki stawiane przez ustawodawcę dla skorzystania z preferencyjnej stawki zostały spełnione; 2) przepisów procesowego prawa podatkowego, tj.: – zasady swobodnej oceny dowodów określonej w art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez uznanie, że podatnik nie dochował należytej staranności i jednocześnie istniały w sprawie okoliczności, które powinny wskazywać podatnikowi, że jego kontrahent dopuścił się czynu zabronionego, gdy tymczasem podatnik podjął wszelkie racjonalne kroki, jakie daje mu prawo w celu zapewnienia, że nie uczestniczy w przestępczym procederze, a ponadto zgromadził wszelkie wymagane dokumenty, które prima facie wskazywały, że wewnątrzwspólnotowa dostawa towaru została dokonana w sposób prawidłowy. W związku z powyższym pełnomocnik Spółki wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz o zasądzenie kosztów procesu, w tym kosztów zastępstwa wg norm przepisanych. W uzasadnieniu skargi pełnomocnik Spółki stwierdził, że podatnik nie miał żadnej świadomości, że w jakikolwiek sposób uczestniczy w procederze przestępczym. Podatnik wykorzystał wszelkie możliwości w celu wyeliminowania niebezpieczeństwa uczestnictwa w "fikcyjnej" transakcji. Nawiązanie kontaktu z odbiorcą - firmą "A." nastąpiło w oparciu o rekomendacje, i z udziałem przedstawicieli światowej marki producenta napojów "R." – P. T. -zajmującego kierownicze stanowisko w przedsiębiorstwie, w zakresie którego kompetencji należała sprzedaż towaru i kontakty z dystrybutorami. W spotkaniach uczestniczył M. B. przedstawiciel firmy "R." wieloletni "opiekun" z ramienia "R.", odpowiedzialny za kontakty ze Spółką. Dotychczasowa wieloletnia współpraca z firmą "R." i jej przedstawicielami, w tym M. B., który uczestniczył w spotkaniach z przedstawicielami odbiorcy - firmy "A.", nie dawały najmniejszej wątpliwości co do legalności transakcji. Ponadto Spółka i jej wspólnik M. P., dokonali sprawdzenia wiarygodności przyszłego kontrahenta wszelkimi dostępnymi sposobami, tj. sprawdzili w systemie VIES rejestrację podmiotu dla potrzeb dostaw wewnątrzwspólnotowych, która potwierdziła rejestrację kontrahenta dla potrzeb dostawy. Dodatkowo podczas jednego z pierwszych spotkań przeanalizowano dokumenty rejestrowe firmy - odbiorcy, które w żaden sposób nie wzbudziły jakichkolwiek podejrzeń przedstawicieli Spółki. Wynagrodzenie za sprzedaż towaru dokonywane było w postaci przelewów bankowych z zagranicznego - niemieckiego konta bankowego odbiorcy. Spółka otrzymywała po dokonaniu dostawy przesyłkami pocztowymi z niemieckiej siedziby Odbiorcy korespondencję zawierającą potwierdzone przez Odbiorcę "dokumenty wywozowe", w tym CMR, oraz pisemne oświadczenie o tym, że towar dotarł do miejsca przeznaczenia na terenie Niemiec. Spółka nie miała wpływu na egzekucję obowiązków w stosunku do przewoźnika, wprowadzono w Spółce dodatkową procedurę, która wymagała od odbiorcy towaru dodatkowego poświadczenia otrzymania towaru i jego wywozu za granicę. Strona skarżąca stwierdziła również, że przedstawiciel firmy "A." działający na terytorium Polski – J. J., działał wspólnie i w porozumieniu z właścicielem firmy P. B, posiadał upoważnienie do działania w imieniu i na rzecz przedsiębiorstwa "A." (pełnomocnictwo). Wydanie towaru było każdorazowo poprzedzone przesyłaniem za pomocą faxu do firmy "A." faktury pro forma, która potwierdzała uzgodnienia między stronami, w tym ilość towaru, cenę, termin zapłaty. Niniejsze były dokonywane pomimo, że zapewnieniem kooperacji zajmowali się przedstawiciele "R.". Zapłaty za towar następowały przed jego wydaniem, a w trzech przypadkach w ciągu 3 dni po jego wydaniu. W każdym przypadku przedstawiciele R. w prowadzonych rozmowach zapewniali, że należność zostanie uregulowana, co zawsze następowało. Płatności dokonywane były przelewem bankowym z niemieckiego konta odbiorcy. Zdaniem strony skarżącej, wskazane okoliczności nie dawały najmniejszej wątpliwości co do legalności działania Odbiorcy. W opinii Spółki, zgromadzony w sprawie materiał dowodowy nie wskazuje, ażeby zachowanie Skarżącej cechowała zła wiara. Brak jest podstaw do odebrania jej prawa do zastosowania preferencyjnej stawki podatku. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżona decyzja nie narusza ani przepisów prawa procesowego, ani prawa materialnego. Powstały w tej sprawie spór sprowadza się do stwierdzenia, czy organy zasadnie pozbawiły skarżącą Spółkę prawa do zastosowania 0 % stawki w podatku od towarów i usług w odniesieniu do siedmiu dostaw napoju energetyzujacego na rzecz firmy "A.". Trzeba więc na wstępie wskazać, że zgodnie z art. 13 ust. 1 u.p.t.u., przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu (art. 7) na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju. W myśl art. 42 ust. 1 u.p.t.u., wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0 %, pod warunkiem że: 1) podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej, i podał ten numer oraz swój numer, o którym mowa w art. 97 ust. 10, na fakturze stwierdzającej dostawę towarów; 2) podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju. Stosownie do art. 42 ust. 3 u.p.t.u., dowodami potwierdzającymi, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego, są wymienione w tym przepisie dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju: dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju - w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi); kopia faktury; specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku. W przypadku, gdy dokumenty te nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami na dokonanie wewnątrzwspólnotowej dostawy mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności: korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie; dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu; dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku inny - dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania; dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju (art. 42 ust. 11 u.p.t.u.). Na tle przywołanych regulacji prawnych organy skarbowe słusznie stwierdziły, że aby uznać daną czynność za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów musi przede wszystkim nastąpić faktyczne przemieszczenie towarów z jednego państwa członkowskiego do innego państwa członkowskiego. Nawet jeżeli dokumenty, którymi dysponuje podatnik prima facie mogłyby wskazywać na przemieszczenie towaru na teren innego państwa członkowskiego, a w rzeczywistości do tego przemieszczenia nie doszło, to nie mamy do czynienia z wewnątrzwspólnotową dostawą towarów. W tej sprawie organy skarbowe w sposób nie budzący wątpliwości ustaliły, że towary, które skarżąca Spółka wykazała w fakturach jako wewnątrzwspólnotową dostawę w rzeczywistości nie zostały przemieszczone na obszar innego państwa członkowskiego. Zebrane w sprawie dowody, szczegółowo wymienione i opisane w decyzji organu pierwszej instancji, a w szczególności zeznania i wyjaśnienia pracowników firm przewozowych, wskazują, że ujawniony na zakwestionowanych fakturach towar faktycznie nie opuścił terytorium kraju. Zamiast do firmy "A." w Niemczech był dostarczany do różnych magazynów na terenie kraju. Skarżąca Spółka nie jest w stanie podważyć tych ustaleń. Podnosi natomiast, że nie miała świadomości, że w jakikolwiek sposób uczestniczyła w procederze przestępczym, i że dochowała należytej staranności w celu wyeliminowania niebezpieczeństwa uczestnictwa w "fikcyjnej" transakcji. Zdaniem Sądu, rację ma jednak organ odwoławczy twierdząc, że zachowanie skarżącej Spółki przy realizacji spornych dostaw towarów cechowało się daleko posuniętą niestarannością. Jak wynika z zeznań złożonych w toku śledztwa przez wspólnika skarżącej Spółki – M. P., z propozycją zakupu towaru od firmy "R." a następnie jego sprzedaży do firmy "A." zgłosił się P. T. – przedstawiciel firmy "R.". Według tych zeznań (opisanych szczegółowo na stronie [...] uzasadnienia decyzji organu pierwszej instancji) P. T. reprezentował zarówno firmę "R." (dostawcę) jak i firmę niemiecką "A." (odbiorcę) i to z nim negocjowane były ceny. Zdaniem Sądu, już to powinno wzbudzić wątpliwości Spółki co do legalności tych transakcji i jej roli w tym procesie. Tym bardziej, że – jak ustaliły to organy skarbowe – P. T. był nowym przedstawicielem firmy "R.", a firma ta w rzeczywistości nie prowadziła promocji nakierowanej na sprzedaż towaru za granicę i nigdy też nie wprowadzała zakazu handlowania przez polskich dystrybutorów z firmami zagranicznymi. O braku należytej staranności Spółki świadczy też fakt, że przy dostawie towaru w systemie ex Works (odbiór z magazynu dostawcy) Spółka nie zwracała uwagi na brak potwierdzenia w dokumentach CMR faktu odbioru towaru przez kierowców przyjmujących ten towar w imieniu odbiorcy. Spółka nie zwróciła także uwagi, że niemiecka firma "A.", której dokumenty założycielskie wspólnik Spółki widział rzekomo przed rozpoczęciem współpracy, została zarejestrowana w Niemczech na 12 dni przed pierwszą transakcją ze Spółką. Okoliczności te podważają twierdzenia Spółki o dochowaniu należytej staranności w kontaktach handlowych, których stroną miała być firma "A.". Organy słusznie zatem odmówiły skarżącej Spółce prawa do zastosowania stawki 0% podatku w odniesieniu do zakwestionowanych dostaw towarów. Towary te nie zostały przemieszczone na teren innego państwa członkowskiego, a przy zachowaniu należytej staranności Spółka mogła i powinna powziąć wątpliwości co do rzeczywistego charakteru tych transakcji. W ocenie Sądu, w tej sprawie organy należycie ustaliły stan faktyczny sprawy. W sposób wyczerpujący zebrały i rozpatrzyły cały materiał dowodowy, a wyciągnięte na jego podstawie wnioski są logiczne i w pełni przekonujące. Nie doszło w tej sprawie do naruszenia przepisów prawa procesowego, a w szczególności wskazanego w skardze przepisu art. 191 Ordynacji podatkowej. W prawidłowo ustalonym stanie faktycznym sprawy, organy zastosowały właściwe przepisy prawa materialnego. Bezzasadny jest zarzut skargi dotyczący naruszenia art. 42 ust. 1 u.p.t.u., poprzez niezastosowanie do spornych dostaw stawki 0 %. W tym stanie rzeczy Sąd oddalił skargę, o czym orzekł na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.).