I SA/Bk 470/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Wojciech Stachurski, Sędziowie sędzia WSA Sławomir Presnarowicz, sędzia WSA Urszula Barbara Rymarska (spr.), Protokolant Beata Rusiecka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 08 lutego 2012 r. sprawy ze skargi A. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] października 2011 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiąc styczeń i luty 2008 r. oddala skargę. Zaskarżoną do Sądu decyzją z [...] października 2011 r. nr [...], Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z [...] lipca 2011 r. nr [...] określającą A. P. (dalej powoływany także jako "Skarżący"), zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za styczeń i luty 2008 r. w wysokości innej niż zadeklarował. Potwierdzając prawidłowość rozstrzygnięcia wydanego w I instancji, Dyrektor Izby Skarbowej w B. wskazał na dwie sporne kwestie pojawiające się w sprawie. Po pierwsze uznał, że istotą sporu jest zasadność zakwestionowania przez organ I instancji uprawnienia Skarżącego do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakup kart pre-paid, wystawionych przez T. sp. z o.o. Organ odwoławczy stwierdził, że rozstrzygnąć należy, czy organ kontroli zasadnie uznał, że faktury dokumentujące nabycie kart pre-paid przez Skarżącego nie odzwierciedlały rzeczywistych transakcji oraz to, czy Skarżący wiedział lub powinien wiedzieć, przy zachowaniu należytej staranności, że uczestniczy w transakcji wykorzystywanej do popełnienia oszustwa. Po drugie Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że istotą sporu jest również zasadność zakwestionowania w decyzji pierwszoinstancyjnej prawa Skarżącego do odliczenia podatku naliczonego bez stosownego udokumentowania zakupu fakturą VAT z [...] stycznia 2008 r. nr [...] wystawioną przez T. sp. z o.o. Organ odwoławczy podkreślił, iż z przepisów ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm., dalej powoływana w skrócie jako: "u.p.t.u."), wynika, że w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 u.p.t.u., przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Przywołując liczne orzeczenia sądów administracyjnych organ podniósł, że konstrukcja art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) u.p.t.u. wiąże obowiązek podatkowy z czynnością faktyczną po stronie wystawcy faktury. Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności (art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u.). Tym samym, prawo do odliczenia podatku naliczonego dotyczy jedynie faktur stwierdzających faktycznie zrealizowane czynności (sprzedaż towarów, czy świadczenie usług), sama faktura nie tworzy zaś prawa do odliczenia VAT w niej wykazanego. Tylko faktura, która jest poprawna formalnie i merytorycznie daje prawo do odliczenia podatku naliczonego w niej wykazanego. Prawdziwość materialnoprawna faktury zachodzi wówczas, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze w niej opisane w szczególności co do przeprowadzenia między stronami rzeczywistej operacji gospodarczej w wartościach i ilościach wykazanych w danej fakturze. Jest to warunek sine qua non prawa do odliczenia, jednoznacznie określony w art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) u.p.t.u. Organ zaznaczył, że uprawnienie do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony nie istnieje, gdy faktura w rzeczywistości nie odpowiada faktowi zdarzenia gospodarczego, w szczególności, gdy zdarzenie gospodarcze w ogóle nie zaistniało, zaistniało w innej niż wskazano dacie lub w rozmiarach innych niż wynika z faktury bądź też zaistniało między innymi, niż to stwierdza faktura, podmiotami gospodarczymi. W sytuacji, gdy faktura dokumentuje czynność pomiędzy dwoma podmiotami, z których jeden nie był stroną transakcji, należy przyjąć, że faktura taka stwierdza czynność, która nie została dokonana. Dyrektor Izby Skarbowej podniósł, iż faktury zakwestionowane w rozpatrywanej sprawie nie zawierają danych rzeczywistego sprzedawcy towarów, a zamiast tego zawierają dane innego podmiotu niebędącego rzeczywistym sprzedawcą, co prowadzi do konstatacji, że faktury te stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane w rozumieniu art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u. Podkreślił, że organy nie kwestionują, że Skarżący faktycznie nabył towar wskazany w zakwestionowanych fakturach i nim dysponował. Zebrany materiał dowodowy podważa jednak okoliczność, iż to T. sp. z o.o. była rzeczywistym sprzedawcą wskazanych na fakturach VAT towarów, wobec czego faktury te nie dokumentują transakcji kupna-sprzedaży między wskazanymi w nich podmiotami, co w następstwie skutkuje odmową odliczenia podatku naliczonego, wykazanego na przedmiotowych fakturach VAT. Zdaniem organu odwoławczego o tym, że pomiędzy stronami wskazanymi na zakwestionowanych fakturach VAT nie doszło do rzeczywistego obrotu towarem w postaci kart pre-paid świadczą przede wszystkim protokoły przesłuchania T. T. i P. Ł., protokół konfrontacji w/w osób oraz protokoły przesłuchania Ł. S. Z powyższych dowodów wynika, że firma T. była jedynie wykorzystywana do zapewnienia pozorów, że sprzedaż była przez nią dokonywana podczas, gdy sprzedaż kart faktycznie była realizowana przez inne osoby. Jak wynika z zeznań T. T. i P. Ł. spółka T. nie nabywała kart pre-paid, nie sprzedawała ich i nie uzyskiwała związanych z tym wpływów. W posiadanie tych kart wchodziły osoby fizyczne, które porozumiały się, co do sposobu organizowania ich sprzedaży, podziału korzyści z tym związanych, a także co do sposobu ukrywania faktu kto był ich rzeczywistym sprzedawcą. Pozorowane czynności sprzedaży oraz związane z tym wystawianie faktur VAT przez spółkę T. dokonywano przy akceptacji i udziale prezesa i jedynego udziałowca firmy P. Ł. Zasadnym jest, więc stwierdzenie, że faktury na których jako wystawca figuruje T. sp. z o.o. dokumentują czynności, które nie zostały faktycznie dokonane pomiędzy wskazanym na nich ich wystawcą tj. T. sp. z o.o., a wskazanym na nich odbiorcą tj. Skarżącym. Ocena całego materiału dowodowego nie pozwala zgodzić się ze Skarżącym, iż spółka T. prowadziła działalność gospodarczą i tym samym dokonała sprzedaży kart pre-paid na rzecz Skarżącego, udokumentowanej zakwestionowanymi fakturami VAT. Zdaniem organu odwoławczego, zgromadzony w sprawie materiał dowodowy pozwalał na stwierdzenie, że Skarżący był świadom uczestnictwa w zorganizowanym procederze oszustwa. Skarżący nie podjął żadnych środków w celu ustalenia, czy spółka T. jest wiarygodnym podmiotem gospodarczym. Dla stwierdzenia, że podatnik działał w dobrej wierze istotna jest nie tylko przesłanka braku świadomości podatnika o okolicznościach, że staje się ofiarą oszustwa lub nadużycia, ale także konieczność podjęcia przez niego wszelkich racjonalnych działań w celu ustalenia, czy podejmowane transakcje nie są elementem obejścia przepisów prawa podatkowego lub innego nadużycia popełnionego przez sprzedawcę. W przekonaniu organu, Skarżący na żadnym etapie współpracy z firmą T. nie zachował chociażby minimum staranności, które pozwoliłyby mu ustalić samodzielnie powyższe fakty. W ocenie organu odwoławczego każdy podmiot chcąc racjonalnie prowadzić działalność gospodarczą, winien dla własnego bezpieczeństwa, a przede wszystkim interesu firmy, stosować w kontaktach handlowych zasadę ograniczonego zaufania. Wszelkie działania podatnika mające na celu zweryfikowanie rzetelności kontrahenta, mogą zapobiec, lub przynajmniej ograniczyć skutki związane z nierzetelnością drugiej strony transakcji. Doświadczony przedsiębiorca, mając na uwadze swój dobrze pojęty interes, zawierając kontrakty z nieznaną mu do tej pory firmą nie powinien bazować wyłącznie na zaufaniu do osoby polecającej mu tego kontrahenta, bowiem przyjaźń i długi okres utrzymywania regularnych kontaktów gospodarczych z osobą polecającą kontrahenta nie może stanowić o uwiarygodnieniu prowadzonego obrotu w związku z zawartymi transakcjami z firmą T. Także okoliczność, że inne firmy nawiązały współpracę z T., jak również i to, że sprzedawane karty pre-paid nie pochodziły z kradzieży, nie mogło stanowić potwierdzenia rzetelności przyszłego kontrahenta. Skarżący jako doświadczony przedsiębiorca musiał mieć świadomość, iż korzystna cena może wynikać z innych przyczyn niż kradzież towaru np. z istnienia możliwości wyłudzania VAT. Mimo to zawarł transakcje, które były dla niego intratne z finansowego punktu widzenia. Pomimo pojawienia się okoliczności rodzących wątpliwości kontynuował współpracę w trakcie, której spółka z o.o. T. zwiększyła udzielony rabat na karty. W ocenie organu odwoławczego, powyższe fakty świadczą o tym, że Skarżący wiedział lub przy dochowaniu należytej staranności mógł wiedzieć (fakty, które powinny go zaniepokoić), iż transakcje pomiędzy jego firmą, a spółką T. są transakcjami zmierzającymi do nadużyć podatkowych, a on sam jest potencjalnym beneficjentem korzyści wynikających z uczestnictwa w procederze oszustwa w postaci odliczenia podatku od towarów i usług. Za bezsporny organ uznał fakt niepodjęcia przez Skarżącego jakichkolwiek czynności celem sprawdzenia wiarygodności kontrahenta. Strona przyznała w złożonych zeznaniach, że nie sprawdzono wiarygodności spółki z o.o. T., z uwagi na to, iż została ona polecona przez zaufaną osobę - W. A. Sam Skarżący wyjaśnił, że spółka T. nie przedkładała do wglądu jakikolwiek dokumentów dotyczących prowadzonej przez nią działalności gospodarczej tj. dokumentów założycielskich, deklaracji VAT. Skarżący mając na względzie przede wszystkim dobro swojej firmy winien żądać przedłożenia przez firmę T. odpowiedniej dokumentacji, świadczącej o jej wiarygodności szczególnie, że była możliwość zapoznania się z dokumentacją Spółki, bowiem jak wynika z protokółu przesłuchania w charakterze świadka Ł. S. z [...] października 2008 r. przekazywał on W. A. dokumenty firmy T. celem przedstawienia do weryfikacji klientom. Jak wynika z zeznań tego świadka dla części kontrahentów spółka T. była niewiarygodna, którzy po pewnym czasie już nie chcieli z nią współpracować w związku z brakiem uaktualnienia wpisu w KRS przez prezesa spółki. Zdaniem organu II instancji wszystkie okoliczności i fakty, traktowane łącznie i we wzajemnym powiązaniu, wskazują, że istniały podstawy do powzięcia przez Skarżącego wątpliwości, co do legalności realizowanych transakcji oraz podjęcia leżących w jej możliwościach działań zmierzających do sprawdzenia kontrahenta w celu uniknięcia ewentualnego uczestniczenia w oszustwie podatkowym. Jednakże takich czynności Skarżący nie podjął - nie sprawdził wiarygodności spółki T., tj. dokumentów rejestracyjnych (wpisu do KRS, decyzji urzędu skarbowego w sprawie nadania numeru NIP, czy potwierdzenia zgłoszenia rejestracyjnego w zakresie podatku od towarów i usług). Jeżeli zatem Skarżący nie wykazał należytej dbałości o swoje interesy i nie sprawdził wiarygodności swojego kontrahenta, to nie może obarczać skutkami braku swojej przezorności budżetu państwa. Wprawdzie B. P. zeznała, iż po otrzymaniu pierwszej faktury z firmy T. mając dane firmy, weszła na stronę KRS i sprawdziła, że taka firma istnieje (NIP i nr KRS był zgodny z widniejącym na pieczątkach na fakturze otrzymanej od T.) jednakże nie można uznać powyższych zeznań za wiarygodne, bowiem jak wynika z KRS (MSiG [...]) dopiero [...] czerwca 2009 r. dokonano zapisu dotyczącego zmiany udziałowców oraz prezesa spółki T., wykreślając z rejestru dotychczasowych właścicieli firmy: J. B. i P. S. wpisując w ich miejsce P. Ł. Wydaje się, zatem niewiarygodne, iż mając faktury VAT, na których figuruje imię i nazwisko prezesa zarządu - P. Ł. - B. P. (prowadząc księgowość w firmie męża) nie zauważyła, że w KRS są zupełnie inne dane personalne prezesa zarządu. B. P. wskazała, iż nie miała żadnych wątpliwości, że firma istnieje, zaś w opinii tutejszego organu właśnie treść wpisu KRS winna spowodować skrajnie przeciwną reakcję. Odnośnie drugiej ze spornych w tej sprawie kwestii Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że podstawą odliczenia określonej kwoty podatku naliczonego jest prawidłowo wystawiony i będący w posiadaniu podatnika oryginał faktury, a w przypadku zaginięcia bądź zniszczenia go - duplikat faktury wystawionej przez sprzedawcę. Organ zauważył, że w toku postępowania Skarżący nie posiadał ani oryginału, ani duplikatu faktury nr [...] z [...] stycznia 2008 r. Pozbawia to, więc podatnika prawa do pomniejszenia podatku należnego za styczeń 2008 r. o podatek naliczony wynikający z tej faktury. Na powyższą decyzję Skarżący, reprezentowany przez pełnomocnika, wywiódł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, w której wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i zasądzenie kosztów postępowania sądowego. Skarżonemu rozstrzygnięciu zarzucono: 1) naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie art. 86 ust. 1, ust. 2 pkt 1 lit. a), art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a), art. 99 ust. 12 u.p.t.u.; 2) naruszenie przepisów prawa procesowego tj. art. 121, art. 122 w zw. z art. 187, art. 124, art. 191 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005, Nr 8, poz.60 ze zm., dalej powoływana w skrócie jako: "O.p."). W uzasadnieniu skargi wskazano, iż teza o braku nabycia kart pre-paid przez T. sp. z o.o., winna być bezwzględnie udowodniona i co więcej materiał dowodowy winien udzielić odpowiedzi na pytanie, czy brak nabycia kart przez spółkę T. mógł być lub był znany Skarżącemu. Organy podatkowe nie przedstawiły jednoznacznego dowodu na okoliczność posiadanej wiedzy przez Skarżącego w zakresie okoliczności związanych z nabyciem przez spółkę T. (wejście w posiadanie) przedmiotowych kart. Autor skargi wskazał, że również inne elementy stanu faktycznego, takie jak sposób dowiedzenia się o możliwości nawiązania kontaktów handlowych ze spółką T., sposób przedstawienia kontrahenta oraz okoliczności, w jakich doszło do pierwszego kontaktu z kontrahentem nie wskazują na możliwość uczestniczenia w sposób świadomy w nielegalnym obrocie kartami przez podatnika. Pełnomocnik zakwestionował także stanowisko organów podatkowych w przedmiocie nie dochowania należytej staranności przy weryfikacji samej spółki T., pod katem jej legalności. Skarżący posiadał uzasadnioną wiedzę, co do tożsamości kontrahenta i trudno od niego oczekiwać zachowań zmierzających do dalszej weryfikacji kontrahenta, skoro w oficjalnym rejestrze sądowym zostały potwierdzone dane spółki. Zdaniem Skarżącego, bez znaczenia pozostają wywody organu, co do nazwisk byłych członków zarządu spółki T. uwidocznionych w KRS, albowiem umowy zakupu kart zostały zawarte ze spółką a nie osobą P. Ł. W ocenie pełnomocnika nie mogły także budzić wątpliwości Skarżącego forma płatności (gotówka), czy też miejsce przekazania towaru (początkowo siedziba Skarżącego w godzinach popołudniowych i wieczornych samochodem bez loga sprzedawcy, później w umówionym telefonicznie, przypadkowym miejscu, najczęściej o zmierzchu). W żadnym przypadku nie są i nie mogą to być zachowania o charakterze przestępczym, czy też zabronione przez prawo, w tym podatkowe. Autor skargi nie zgodził się również z argumentacją odnoszącą się do wartości oferowanego towaru. Odnośnie odliczenia podatku naliczonego z faktury nr [...] pełnomocnik zauważył, że podatnik w dniu skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z tego dokumentu, posiadał jego oryginał. Co więcej, przedstawił dowód na okoliczność wystąpienia do sprzedawcy o wydanie oryginału błędnie odesłanego przez nabywcę. Brak oryginału nie był, więc spowodowany działaniem podatnika, lecz sprzedawcy. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w B. podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga jest niezasadna. Spór w sprawie jest wynikiem zakwestionowania Skarżącemu prawa do odliczenia podatku od towarów i usług, wykazanego w fakturach VAT, z tytułu dostawy towarów (karty pre-paid), w sytuacji, gdy faktury te, zdaniem organów, nie dokumentują transakcji kupna-sprzedaży między wskazanymi w nich podmiotami. Organy nie kwestionują przy tym, że Skarżący faktycznie nabył towar i nim dysponował. Dodatkowo z uwagi na brak faktury VAT nr [...] z [...] stycznia 2008 r., ujętej w rejestrze zakupu za styczeń 2008 r., organy uznały, że Skarżącemu nie przysługiwało prawo do odliczenia VAT w niej uwidocznionego. W pierwszej kolejności należy wskazać, że prawo podatnika do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego jest fundamentem systemu VAT. W ten sposób realizowana jest zasada neutralności tego podatku dla podatników, która w krajowym ustawodawstwie znajduje odzwierciedlenie w art. 86 ust. 1 u.p.t.u. Przepis ten stanowi, że w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. W przepisie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. "a" u.p.t.u., ustawodawca zawarł jednak ograniczenie prawa do odliczenia VAT przewidując, że nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności. Zgodnie z utrwaloną linią orzecznictwa sądów administracyjnych, na którą powołuje się także Dyrektor Izby Skarbowej w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, uprawnienie do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony nie istnieje, gdy faktura VAT w rzeczywistości nie odpowiada faktowi zdarzenia gospodarczego, w szczególności, gdy zdarzenie gospodarcze w ogóle nie zaistniało lub zaistniało między innymi niż wynika to z faktury podmiotami gospodarczymi (zob. wyroki NSA sygn. I FSK 1639/08, I FSK 84/11, I FSK 22/11, I FSK 1672/10, dostępne na stronie internetowej Centralnej Bazy Orzeczeń i Informacji o Sprawach,). Przykładowo w wyroku z dnia 8 listopada 2011 r., I FSK 1672/10 NSA wskazał, że "podatnik może korzystać z prawa do odliczenia podatku od towarów i usług przewidzianego w tej ustawie z tytułu dostaw towarów lub świadczenia usług dokonanych przez innego podatnika - wyłącznie w odniesieniu do podatku wynikającego z faktury, dokumentującej faktycznie zrealizowaną przez jej wystawcę czynność podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem. W przypadku gdy podatek wynika jedynie z faktury, która nie dokumentuje faktycznego zdarzenia rodzącego obowiązek podatkowy u jej wystawcy - faktura taka nie daje uprawnienia do odliczenia wykazanego w niej podatku. Przyznanie bowiem prawa do odliczenia podatku w takim przypadku oznaczałoby, że prawo do odliczenia przysługuje z tytułu samego posiadania faktury z wykazanym podatkiem, który nie jest należny od podmiotu, który fakturę taką wystawił, jako nierealizującym czynności opisanej w tej fakturze. Tymczasem prawo do odliczenia podatku jest następstwem powstania obowiązku podatkowego z tytułu faktycznej czynności podatnika wystawiającego fakturę, czyli obowiązku podatkowego powstałego na poprzednim etapie obrotu. Jeżeli brak takiej faktycznej czynności u wystawcy faktury, nie może z jej tytułu powstać obowiązek podatkowy, a tym samym brak prawa do odliczenia podatku z takiej faktury. Względy bowiem obiektywne powodują, że nie można odliczyć podatku z faktury, która nie odzwierciedla faktycznego zobowiązania podatkowego podmiotu wskazanego w niej jako jej wystawca. Umożliwienie w takiej sytuacji skorzystania z prawa do odliczenia podatku z faktury dokumentującej czynność, która faktycznie nie została dokonana i nie zrodziła obowiązku podatkowego u jej wystawcy, byłoby sprzeczne z konstrukcją podatku od towarów i usług, umożliwiającą odliczenie zawartych w cenach towarów podatków faktycznie należnych z tytułu czynności ich nabycia. W omawianym przypadku kwota wykazana na fakturze jako podatek nie jest natomiast faktycznym podatkiem należnym Skarbowi Państwa, lecz kwotą "podszywającą" się pod ten podatek, w celu wyłudzenia jej od nabywcy towaru (przy założeniu, że działa on w nieświadomości tego procederu)". Powyższy pogląd skład orzekający w sprawie podziela i przyjmuje za swój. Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w treści art. 17 ust. 2 lit. a VI Dyrektywy, który stanowi, że podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia od podatku przypadającego do zapłaty podatku od wartości dodanej należnego lub zapłaconego na terytorium kraju od towarów lub usług dostarczanych lub które mają być dostarczone podatnikowi przez innego podatnika. Przepis ten jednoznacznie wskazuje, że odliczenie przysługuje jedynie w odniesieniu do podatku powstałego w wyniku czynności wykonanej przez podatnika, a dla realizacji tego prawa – stosownie do art. 18 ust. 1 pkt a tej Dyrektywy – konieczne jest posiadanie faktury wystawionej zgodnie z art. 22 ust. 3 Dyrektywy. Z ustalonego w sprawie stanu faktycznego wynika, że spółka z o.o. T. nie nabywała kart pre-paid, nie dokonywała ich sprzedaży jak i nie uzyskiwała związanych z tym przychodów. Pozorowane czynności sprzedaży i związane z tym wystawiane faktury VAT (w której jako sprzedawca widniała T. Sp. z o.o.) dokonywano przy akceptacji i udziale prezesa i jedynego udziałowca spółki P. Ł. Powyższe ustalenia wskazują, że kwota wykazana na sporych fakturach jako podatek nie jest faktycznym podatkiem, lecz jedynie kwotą "podszywającą" się pod ten podatek, w celu wyłudzenia jej od nabywcy towaru (patrz przywołany w sprawie wyrok NSA w sprawie o sygn. I FSK 1672/10). W konsekwencji kwoty podatku określonego na tych zakwestionowane fakturach nie mogły stanowić podstawy do obniżenia kwoty podatku należnego w oparciu o postanowienia art. 86 ust.1 i ust. 2 pkt 1 lit a) u.p.t.u. W świetle powyższego należało przyjąć, że zebrany w sprawie materiał dowodowy jest wystarczający do stwierdzenia prawidłowości zastosowania norm: art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a) oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u., czyli stwierdzonego przez organy podatkowe faktu, że zakwestionowane faktury nie dokumentowały rzeczywistych czynności pomiędzy ich wystawcą a Skarżącym. Orzekający w tej sprawie Sąd podziela stanowisko, że dla pozbawienia podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego kluczowe jest ustalenie w każdym przypadku, że wiedział, bądź na podstawie obiektywnych okoliczności istniejących w sprawie powinien wiedzieć, iż transakcje, w których uczestniczy, mając oszukańczy charakter, stanowią nadużycie prawa do odliczenia VAT (zob. WSA w Warszawie w wyroku z 11 marca 2010 r., sygn. akt III SA/Wa 1896/09., opubl. "Monitor Podatkowy 2010, nr 8, s. 25). Jak wynika z orzecznictwa ETS (obecnie TSUE), na które powołuje się w skardze także Skarżący, np. wyrok z dnia 6 lipca 2006 r. w sprawach połączonych C-439/04 i C440/04, Axel Kittel (C-439/04) przeciwko Belgii, oraz Belgia (C-440/04) przeciwko Recolta Recycling SPRL, brak podstaw do uznania uprawnienia Skarżącego do odliczenia podatku naliczonego z zakwestionowanych faktur, gdy z obiektywnie ustalonych okoliczności sprawy wynika, że Skarżący nie wykazał, że dochował należytej staranności przy tych transakcjach, przy której zachowaniu powinien był wiedzieć, że nabywając towar uczestniczył w transakcji wykorzystanej do popełnienia oszustwa w podatku od wartości dodanej, co uniemożliwia skorzystanie przez niego z prawa do odliczenia podatku. Tym samym, przyjąć należy, iż Skarżący mógłby zachować prawo do odliczenia podatku naliczonego tylko w sytuacji, wykazania przez niego szczególnej staranności przy zawieranych transakcjach. W ocenie Sądu, zgodzić się należy z organami podatkowymi, iż zgromadzony w sprawie materiał dowodowy wskazuje, że Skarżący nie wykazał szczególnej staranności przy nabyciu kart pre-paid, a wręcz przeciwnie - materiał ten wskazuje na niestaranność i niefrasobliwość w jego działaniu. Oczywistym jest, że stosownie do art. 187 § 1 i art. 191 O.p. to organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy oraz ocenić na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona, jednakże powyższa zasada nie zwalnia strony - Skarżącego, od obowiązku przedstawienia dowodów, wskazujących na korzystne dla niego okoliczności. Tymczasem okoliczności sprawy wskazują, że Skarżący nie wykazał zachowania należytej staranność kupieckiej, a to wyklucza możliwość stwierdzenia, że nie uczestniczył w nielegalnym obrocie kartami pre-paid. Skarżący, jak wynika z jego wyjaśnień złożonych w dniu [...] października 2011 r., nie sprawdził wiarygodności Spółki T. i oparł się na zapewnieniu osoby polecającej mu tego kontrahenta. Jak wynika z akt sprawy, Skarżący nie sprawdził dokumentów rejestracyjnych kontrahenta - wpisu do KRS, potwierdzenia zgłoszenia rejestracyjnego w zakresie VAT, czy decyzji nadającej spółce nr NIP. Zgodzić się należy z Dyrektorem Izby Skarbowej, że doświadczony przedsiębiorca, mając na uwadze swój dobrze pojęty interes, zawierając kontrakty z nieznaną mu firmą, nie powinien bazować wyłącznie na zaufaniu osoby polecającej, albowiem powyższe nie może stanowić uwiarygodnienia prowadzonego obrotu. Z pewnością takimi okolicznościami uwiarygodniającymi obrót nie mogą być także, wskazywane przez Skarżącego fakty, że także inne firmy współpracowały ze spółką T. oraz, że nabywane karty pre-paid nie pochodziły z kradzieży. Zawieranie bardzo korzystnych finansowo transakcji, zwiększanie rabatów przez T., powinny zaniepokoić Skarżącego, co do legalności zawieranych transakcji. W świetle powyższego organy słusznie przyjęły, że Skarżący wiedział lub przy zachowaniu należytej staranności powinien był wiedzieć, że transakcje dotyczące obrotu kartami pre-paid, zawierane ze spółką T. są transakcjami zmierzającymi do nadużyć podatkowych. Zgodzić się należy z organami podatkowymi, iż o braku przezorności Skarżącego i jego profesjonalizmu w zawieraniu transakcji ze spółką T., świadczą także okoliczności składania zamówień na towar (wyłącznie drogą telefoniczną), wyłącznie z rzekomym przedstawicielem handlowym spółki (Skarżący nie znał prezesa ani udziałowców spółki T., miejsca prowadzenia przez nią działalności gospodarczej) jak i przekazywania faktur (projekt faksem). Również miejsce przekazywania towaru (wieczorem lub w nocy na stacjach benzynowych lub przypadkowych miejscach na trasie pomiędzy S. a K.) oraz pomijanie w rozliczeniach rachunków bankowych, świadczy co najmniej o braku należytej staranności Skarżącego, przy zawieraniu transakcji ze spółką T. i powinno wzbudzić w nim podejrzenie, co do legalności zawieranych transakcji. Przechodząc do oceny drugiej ze spornych kwestii dotyczącej pozbawienia skarżącego prawa do pomniejszenia podatku należnego za styczeń 2008 r. o podatek naliczony wynikający z faktury nr [...] zauważyć należy, że jako wystawca wspomnianej faktury figuruje spółka z o.o. T., powyższe powoduje więc, że rozpoznając możliwości odliczenia podatku z tej faktury należy mieć na uwadze ustalenia organów, że również i ta faktura nie dokumentuje transakcji kupna-sprzedaży między wskazanymi w niej podmiotami. Tym samym ustalona w sprawie okoliczność, że faktury, w których jako wystawca figuruje spółka z o.o. T., nie dokumentowały rzeczywistych czynności pomiędzy ich wystawcą a Skarżącym powoduje, że niezależnie od tego czy Skarżący był w posiadaniu spornej faktury w momencie odliczania czy też nie, Skarżący nie miał prawa do pomniejszenia podatku należnego za styczeń 2008 r. o podatek naliczony wynikający z faktury nr [...]. W świetle powyższego za niezasadne uznano zarzuty skargi, dotyczące zarówno naruszenia przepisów proceduralnych tj. art. 121, art. 122 w zw. z art. 187, art. 124, art. 191 O.p., jak również przepisów prawa materialnego tj. art. 86 ust. 1, ust. 2 pkt 1 lit. a), art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a), art. 99 ust. 12 u.p.t.u. Zebrany w sprawie materiał dowodowy jest wystarczający i pozwalał organom na stwierdzenie, że zakwestionowane faktury nie dokumentowały rzeczywistych czynności pomiędzy ich wystawcą a Skarżącym. Podkreślić należy, iż postępowanie dowodowe w sprawach podatkowych nie jest celem w samym sobie, lecz stanowi poszukiwanie odpowiedzi, czy w określonym stanie faktycznym sytuacja podatnika podpada, czy też nie podpada pod hipotezę (a w konsekwencji i dyspozycję) określonej normy materialnego prawa podatkowego. Powyższy cel w niniejszej sprawie został w pełni zrealizowany. Mając powyższe na uwadze, Sąd uznając skargę za nieuzasadnioną, na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz,1270 ze zm.) orzekł, jak w sentencji.