I SA/Bk 478/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Mieczysław Markowski, Sędziowie sędzia WSA Piotr Pietrasz, sędzia WSA Sławomir Presnarowicz (spr.), Protokolant Beata Rusiecka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 15 października 2010 r. sprawy ze skargi I. Spółka z o.o. w B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] października 2008 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za okresy od maja do grudnia 2004 r. oddala skargę. Decyzją z [...] maja 2008 r. Nr [...] Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w B. dokonał "I." Sp. z o.o. w B. (dalej jako: "Spółka") rozliczenia podatku od towarów i usług za okresy od maja do grudnia 2004 r. w sposób odmienny, aniżeli zadeklarowano oraz ustalił za te miesiące dodatkowe zobowiązanie podatkowe. Organ I instancji stwierdził brak podstaw do odliczenia przez Spółkę podatku naliczonego, zawartego w fakturach wystawionych przez D. [...] Sp. z o.o. w W. z tytułu leasingu operacyjnego samochodu ciężarowego Mercedes V. Ponadto organ I instancji stwierdził nieprawidłowości w zakresie obrotu uzyskanego ze sprzedaży usług przewozu towarów oraz importu usług, które nie miały jednak wpływu na końcowe rozliczenie podatku od towarów i usług. Nie godząc się z ustaleniami w zakresie braku prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami na leasing i naprawę samochodu ciężarowego Mercedes V. Spółka wniosła za pośrednictwem pełnomocnika odwołanie. Spółka zarzuciła również niezgodne z prawem ustalenie dodatkowego zobowiązania podatkowego. Dyrektor Izby Skarbowej w B. decyzją z [...] października 2008 r. Nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Organ odwoławczy wskazał, że biorąc pod uwagę generalną zasadę realizowania przez podatnika prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu towarów i usług, określoną w art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm. (dalej w skrócie: "ustawa o VAT"), oraz ograniczenia w odliczaniu podatku naliczonego określone m.in. w art. 88 ust. 1 pkt 2, należy stwierdzić, iż Spółka miałaby prawo do odliczenia podatku naliczonego od spornych wydatków wówczas, gdyby były one związane z jej działalnością opodatkowaną i skierowane na uzyskanie przychodów. Wykazanie, iż wydatki zostały poniesione w celu uzyskania przychodów należy do obowiązków podatnika, winien on posiadać wiarygodne dowody na poniesienie wydatków związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. W niniejszej sprawie takimi przekonywującymi dowodami byłyby wydatki związane z zakupem paliwa do tego pojazdu oraz wskazane przez podatnika konkretne fakty wykorzystywania tego pojazdu do działalności gospodarczej. Nie mogły nimi być natomiast ogólne wyjaśnienia Spółki, wskazujące jedynie na potencjalne możliwe cele, dla których mógłby być wykorzystywany przedmiotowy samochód. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, wydatki na leasing samochodu poddano indywidualnej ocenie, co potwierdza fakt, że organ I instancji dążył do dokładnego wyjaśnienia wszelkich okoliczności związanych z użytkowaniem samochodu Mercedes V. Świadczą o tym pisma wielokrotnie kierowane do Spółki, w których zwracano się o złożenie szczegółowych wyjaśnień popartych stosownymi dowodami. Ponadto organ I instancji wystąpił do [...] Oddziału Straży Granicznej w B. o udzielenie w tym zakresie informacji. Tymczasem Spółka, pomimo że wydatki poniesione na leasing samochodu zostały zakwestionowane już na etapie kontroli, nie składała wyjaśnień z własnej inicjatywy. Dopiero w piśmie z 14 sierpnia 2007 r. Spółka podjęła próbę uprawdopodobnienia faktu wykorzystywania samochodu do działalności przedstawiając trasy odbytych podróży. Jednakże nie przedłożyła dowodów potwierdzających cel ich odbycia, a w szczególności potwierdzających osiągnięte efekty. W takiej sytuacji nie sposób jest uznać, iż wskazanie tras przejazdu nastąpiło zgodnie z rzeczywistością, tym bardziej, iż w wyniku konfrontacji tych danych z informacjami z Centralnego Archiwum Odprawowego KGSG w W. (uzyskanymi z [...] Oddziału Straży Granicznej) w większości przypadków stwierdzono rozbieżności dat wyjazdów poza terytorium RP oraz niezgodności tras. Organ podniósł również, że podróż osób wchodzących w skład Zarządu Spółki razem z dziećmi wskazuje na prywatną, a nie służbową podróż. Dyrektor Izby Skarbowej nie zgodził się, że organ I instancji wybiórczo potraktował informacje uzyskane z Centralnego Archiwum Odprawowego KG Straży Granicznej w W. Analizie i ocenie poddane zostały bowiem wszystkie przesłane w tej sprawie informacje. W aktach sprawy pozostawiono tylko te dane, które dotyczą S. i A. T. (tj. osób będących udziałowcami Spółki oraz wchodzących w skład Zarządu Spółki). Organ I instancji nie widział konieczności przeprowadzania dowodu z przesłuchania p. A. T., tym bardziej, że wniosku takiego strona nie zgłosiła w toku prowadzonego postępowania. Zdaniem organu, niezrozumiały jest również zarzut nie wysłuchania żadnego z kierowców i nie podjęcia próby uzyskania od tych osób informacji, bowiem z akt sprawy nie wynika, ażeby w 2004 r. Spółka zatrudniała kierowców. W zakresie korzystania przez Państwa T. z prywatnego samochodu osobowego Audi [...], organ I instancji nie gromadził dodatkowych dowodów, ponieważ zdarzenia z tym związane nie dotyczyły bezpośrednio działalności Spółki. Organ odwoławczy wskazał, że Spółka nie przedstawiła dowodów, iż zestawienie przebytych tras pojazdem jest zgodne z rzeczywistością. Nie potwierdzają tego przedstawione paragony na zakup paliwa, gdyż na ich podstawie nie jest identyfikowalny ani nabywca, ani rodzaj pojazdu, do którego paliwo było tankowane. Poza tym Spółka nie posiadała ich w swojej dokumentacji, nie objęła ich ewidencją, co wskazywałoby na gromadzenie dowodów na bieżąco - stosownie do zaistniałych zdarzeń, lecz przedstawiła je jako dowód na tankowanie paliwa do samochodu ciężarowego Mercedes dopiero w końcowym etapie postępowania podatkowego (nieznane jest także źródło ich pozyskania). Organ odwoławczy podniósł, że ponieważ wydatki poniesione na leasing, zostały decyzją z [...] grudnia 2007 r. Nr [...] (wydaną w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za rok podatkowy od 01 lipca 2003 do 31 grudnia 2004 r.), oraz utrzymującą ją w mocy decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w B. z [...] maja 2008 r. Nr [...] wyłączone z kosztów uzyskania przychodów, to podatek naliczony od tych zakupów, w myśl art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT., nie stanowi podstawy do obniżenia podatku należnego oraz, że przez fakt niewykorzystywania samochodu do działalności gospodarczej Spółka nie spełniła również warunku uprawniającego do odliczenia podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. W skardze do tut. Sądu pełnomocnik Spółki wniósł o uchylenie w całości decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w B. oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B., jak też o zwrot kosztów postępowania według norm przepisanych. Decyzji organu odwoławczego zarzucił naruszenie: art. 99 ust. 12 w zw. z art. 86 ust. 1 oraz art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, poprzez nieuzasadnioną odmowę prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych przez Spółkę na leasing i naprawę samochodu ciężarowego Mercedes V.; naruszenie art. 109 ust. 6 ustawy o VAT w zw. z art. 33 Szóstej Dyrektywy Rady Wspólnot Europejskich z 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej; ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EEC), dalej w skrócie jako: "Szósta Dyrektywa", poprzez niezgodne z prawem ustalenie dodatkowego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług; naruszenie przepisów postępowania podatkowego, tj. art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180, art. 187 oraz 210 § 4 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej w skrócie: "O.p."), które to naruszenia miały istotny wpływ na wynik sprawy. W uzasadnieniu skargi, pełnomocnik Spółki wywodził, że żaden z przepisów prawa nie zabrania nie zaliczania przez podatnika do kosztów uzyskania przychodu wszystkich wydatków związanych z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Uznanie przez podatnika danego wydatku za koszt uzyskania przychodu jest bowiem prawem podatnika, a nie obowiązkiem. Brak jest zatem podstaw do kwestionowania zasadności odliczenia przez Spółkę podatku naliczonego związanego z leasingiem i naprawą samochodu ciężarowego Mercedes V. z tego powodu, iż podatnik nie ujmował w ewidencji wydatków związanych z eksploatacją samochodu, a w szczególności potwierdzających zakup niezbędnego do jazdy paliwa. Spółka wielokrotnie wyjaśniała w toku prowadzonego postępowania, że wydatki związane z użytkowaniem samochodu Mercedes V., w szczególności wydatki na bieżącą eksploatację (w tym zakup paliwa) na potrzeby prowadzonej działalności przez Spółkę ponoszone były z własnych (prywatnych) środków przez Pana S. T. (udziałowca i prezesa Zarządu), który poruszał się tym samochodem. Wbrew twierdzeniom organów nie oznacza to, iż samochód nie był używany do celów służbowych. W trakcie przesłuchania prezesa, jak również w składanych na piśmie wyjaśnieniach przedstawiciele Spółki podnosili, iż samochód był używany wyłącznie do celów związanych z prowadzoną działalnością. Organ l instancji nie dokonał wnikliwej i rzetelnej weryfikacji przedstawianych przez Spółkę dowodów. Na potwierdzenie podnoszonych przez Spółkę okoliczności np. nie przesłuchano ani A. T., ani też nie wysłuchano żadnego z kierowców (nie podjęto nawet próby uzyskania wyjaśnień od tych osób). Pełnomocnik podniósł, że organy podatkowe zdają się również nie zauważać, iż państwo T. wskazywali (m.in. w pismach - wyjaśnieniach - z 5 lipca 2007 r. oraz z 30 sierpnia 2007 r.), iż do celów prywatnych używali wyłącznie stanowiącego własność S. T. samochodu osobowego Audi [...]. Organ l instancji nie przeprowadził jakichkolwiek czynności, które mogłyby podważyć złożone w tym zakresie wyjaśnienia. Ponadto w skardze zauważono, że przedłożone przez Prezesa S. T. paragony na zakup paliwa dotyczyły zakupu paliwa nie tylko do samochodu Mercedes, ale również samochodu Audi. Dopiero zweryfikowanie pełnych informacji o przekraczaniu granicy przez S. T. zarówno samochodem Mercedes (stanowiącym własność Spółki), jak również samochodem Audi (stanowiącym własność prywatną S. T.) pozwoliłoby na w miarę rzetelne wypracowanie stanowiska, co do okoliczności związanych z przedmiotowymi wyjazdami. Autor skargi nadmienił, że Spółka uzyskała od swoich kontrahentów oświadczenia, potwierdzające fakt wyjazdów i użytkowania do działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę samochodu Mercedes. Pełnomocnik nie zgodził się z twierdzeniem organów, iż zarówno przedmiot wykonywanej działalności jak i jej rozmiar nie wymagały korzystania z takiego rodzaju samochodu. Ponadto żaden z przepisów prawa nie precyzuje kwestii związanych z rodzajem środków transportu, jaki może być używany do prowadzenia danego rodzaju działalności. Uchybienia organu wskazują zdaniem pełnomocnika Spółki, że niezasadnie uznał, iż wszelkie wydatki poniesione przez Spółkę w 2004 r. dotyczące samochodu Mercedes V. (m.in. opłaty rat leasingu, naprawa) nie są związane z działalnością Spółki, a zatem nie zostały poniesione w celu uzyskania przychodów. Końcowo autor skargi, powołując się na zawisłą przed ETS sprawą C-502/07 w związku z pytaniem prejudycjalnym NSA z 16 listopada 2007 r. wskazał, że wydanie przez organ l instancji zaskarżonej decyzji, w której stosownie do postanowień art. 109 ust. 6 ustawy o VAT ustalono Spółce dodatkowe zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług, jest przedwczesne i nie uwzględnia faktu ewentualnej niezgodności ww. przepisu z postanowieniami Szóstej Dyrektywy. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w B. wnosił o jej oddalenie podtrzymując argumentację zawartą w skarżonej decyzji. Wyrokiem z dnia 1 kwietnia 2009 r. sygn. akt I SA/Bk 589/08 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzająca jej wydanie decyzję organu I instancji, stwierdził że nie mogą być one wykonane do czasu uprawomocnia się orzeczenia oraz orzekł o kosztach postępowania sądowego. W uzasadnieniu Sąd wskazał, że w sprawie doszło do naruszenia przepisów postępowania podatkowego związanych z obowiązkiem dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, które mogło mieć istotny wpływ na jej wynik sprawy. Problem sprowadzał się do rozstrzygnięcia, czy w odniesieniu do wydatków dotyczących samochodu Mercedes V., spełniony został wynikający z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT warunek uprawniający do odliczenia podatku naliczonego związanego z tymi wydatkami. Sąd podkreślił, że zasada związku podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi była wielokrotnie interpretowana przez ETS, (np. w sprawie C-97/90), w którym wyrażony został pogląd, że "podatnik, który wykorzystuje towary do celów działalności gospodarczej, jest uprawniony do odliczenia podatku naliczonego przy ich nabyciu, zgodnie z zasadami określonymi w art. 17 VI Dyrektywy (art. 168 Dyrektywy 112), nawet jeśli towary te wykorzystywane są w prowadzeniu działalności gospodarczej w bardzo niewielkim zakresie". Sformułował w związku z tym tezę, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT "tylko w sytuacji, gdy organy wykażą, że towary lub usługi nie były w ogóle wykorzystywane w działalności gospodarczej przez podatnika (tu skarżącą Spółkę), istnieje możliwość pozbawienia go prawa do odliczenia podatku naliczonego przy ich nabyciu". Odnosząc powyższe do rozpatrywanej sprawy, Sąd przyjął, że sam fakt nie ujmowania przez Spółkę w ewidencji księgowej wydatków związanych z eksploatacją samochodu oraz stwierdzenie, że samochodem podróżowały inne osoby niezwiązane ze Spółką nie może stanowić wystarczających podstaw do uznania, że samochodów będący przedmiotem leasingu był wyłącznie wykorzystywany na cele prywatne prezesa Spółki. Powyższe okoliczności nie są wystarczające do zakwestionowania prawa do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu spornych towarów i usług. W pozostałym zakresie Sąd nie dopatrzył się naruszenia prawa w pozostałych kwestach podniesionych w skardze, związanych ze stwierdzonymi przez organy podatkowe nieprawidłowościami. Podniósł zarazem, że z uwagi na stwierdzone naruszenie przepisów procesowych, które mogłyby mieć istotny wpływ na wynik sprawy za przedwczesne należało uznać rozpatrywanie zarzutu naruszenia art. 109 ust. 6 ustawy o VAT w związku z art. 33 Szóstej Dyrektywy poprzez niezgodne z prawem ustalenie dodatkowego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług. Z powyższym wyrokiem nie zgodził się Dyrektor Izby Skarbowej w B. i w złożonej skardze kasacyjnej wniósł o uchylenie wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Białymstoku oraz zasądzenie kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Wyrokowi temu zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez błędną wykładnię art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, polegającą "na przyjęciu przez Sąd pierwszej instancji, iż tylko w sytuacji, gdy organy wykażą, że towary lub usługi nie były w ogóle wykorzystywane w działalności gospodarczej przez podatnika istnieje możliwość pozbawienia go prawa do odliczenia podatku naliczonego przy ich nabyciu". Zdaniem autora skargi kasacyjnej obowiązek podejmowania wszelkich działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego nie oznacza, że ciężar dowodzenia obciąża w każdej sytuacji organ podatkowy, bowiem ustalenie niektórych faktów, zwłaszcza tych, o których wiedzę posiada wyłącznie podatnik, pozostaje poza zakresem możliwości organu podatkowego. Wyrokiem z dnia 24 czerwca 2010 r., sygn. akt I FSK 1066/09, Naczelny Sąd Administracyjny uchylił zaskarżony wyrok w całości i sprawę przekazał do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Białymstoku. W uzasadnieniu wyroku NSA wskazał, że art. 86 ust. 1 ustawy o VAT nie rozstrzyga kwestii, która w rozpatrywanej sprawie wydaje się być istotą sporu pomiędzy stronami, zamykającej się w pytaniu o to, na kim ciąży obowiązek wykazania istnienia związku podatku naliczonego z opodatkowanymi transakcjami podatnika. Trafny jest przeto zarzut skargi kasacyjnej dotyczący błędnej wykładni art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Stanowisko Sądu pierwszej instancji, który przyjął, że zgodnie z tym przepisem "tylko w sytuacji, gdy organy wykażą, że towary lub usługi nie były w ogóle wykorzystywane w działalności gospodarczej przez podatnika (...) istnieje możliwość pozbawienia go prawa do odliczenia podatku naliczonego przy ich nabyciu", nie znajduje bowiem potwierdzenia w jego treści. NSA podkreślił, że organy podatkowe weryfikując ogólnikowe wyjaśnienia strony skarżącej, dokonały wszelkich czynności, które możliwe były do zrealizowania, celem rozstrzygnięcia, czy samochód marki Mercedes V., wykorzystywany był do wykonywania czynności opodatkowanej. Podkreślił, że organy szczegółowo zanalizowały też wszystkie zebrane dowody, w tym wyjaśnienia strony skarżącej i na podstawie zebranego materiału oceniły, czy okoliczność, iż wspomniany samochód wykorzystywany był do wykonywania czynności opodatkowanej, została udowodniona. Wnioski, jakie zostały wyprowadzone z ustalonych w postępowaniu faktów, uznać trzeba za logicznie poprawne, podkreślając zarazem, że w toku postępowania strona skarżąca nie przedstawiła jakichkolwiek dowodów, z których wynikałaby konieczność przyjęcia konkluzji przeciwnych. Tym samym, wbrew ocenie dokonanej przez Sąd I instancji, organy podatkowe w prowadzonym postępowaniu nie naruszyły art. 120, art. 122, art. 187 par.1 i art. 191 O.p. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku, ponownie rozpoznając sprawę zważył, co następuje. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Mając na uwadze treść art. 190 p.p.s.a. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku, któremu sprawa została przekazana do ponownego rozpoznania związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Zasadniczy spór w sprawie dotyczył kwalifikacji wydatków dotyczących Mercedesa V., użytkowanego na podstawie umowy leasingu, z punktu widzenia ich związku z wykonywaniem przez skarżącą Spółkę czynności opodatkowanych, a w konsekwencji oceną, czy spełniony został wynikający z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, warunkujący do doliczenia podatku naliczonego związanego z tymi wydatkami. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Oznacza to, że po stronie podatnika istnieje uprawnienie do odliczenia podatku naliczonego od podatku należnego, a byt tego uprawnienia uzależniony jest od wykorzystywania towarów i usług, z których nabyciem wiąże się podatek naliczony, do wykonywania czynności opodatkowanych. Kluczowe zatem w sprawie ma ustalenie, czy wydatki poniesione na użytkowanie samochodu Mercedes V., były związane z prowadzoną przez skarżącą Spółką działalnością gospodarczą oraz, na kim (organie czy podatniku) ciąży obowiązek wykazania istnienia powyższego związku. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 24 czerwca 2010 r. stwierdził, iż to na podatniku ciąży obowiązek wykazania istnienia faktów, które uzasadniałyby jego twierdzenia, kwestionujące ustalenia organów podatkowych, a jeśli tego nie uczyni, musi ponieść negatywne następstwa swojej bierności. Nie można na organy podatkowe nakładać nieograniczonego obowiązku poszukiwania faktów potwierdzających punkt widzenia podatnika, jeżeli on sam nie dostarczył w tym zakresie argumentów, a z ustaleń wspomnianych organów wynikają wnioski przeciwne do ogólnie sformułowanych twierdzeń tegoż podatnika. NSA uznał, że organy podatkowe weryfikując ogólnikowe wyjaśnienia strony skarżącej, dokonały wszelkich czynności, które możliwe były do zrealizowania, celem rozstrzygnięcia, czy samochód marki Mercedes V., wykorzystywany był do wykonywania czynności opodatkowanej. Mając na uwadze powyższe stanowisko, wskazać należy, iż organy podatkowe miały uzasadnione podstawy do stwierdzenia, że skarżąca Spółka błędnie dokonała rozliczenia podatku od towarów i usług za okres od maja do grudnia 2004 r. W konsekwencji za odpowiadające prawu należało uznać, dokonane przez organy obu instancji rozliczenie podatku VAT w sposób odmienny od zadeklarowanego oraz ustalenie dodatkowego zobowiązania podatkowego w VAT. W świetle powyższego należy zgodzić się z autorem skargi, że żaden z przepisów prawa nie zabrania nie zaliczania przez podatnika do kosztów uzyskania przychodu wszystkich wydatków związanych z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Jednakże to na stronie skarżącej Spółki ciążył obowiązek wykazania, że poniesione wydatki związane z leasingiem i naprawą pojazdu Mercedes V., były poniesione w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, a w konsekwencji iż Spółce przysługiwało prawo odliczenia podatku naliczonego związanego z leasingiem i naprawą pojazdu. Podkreślić należy, iż ciążący na organach podatkowych obowiązek zebrania wszystkich dowodów i wyjaśnienia okoliczności spawy nie ma charakteru absolutnego i w niektórych sytuacjach to podatnik jest zobowiązany do udowodnienia okoliczności, na które się powołuje i z których wywodzi korzystne dla siebie skutki prawne. Twierdzenia skarżącej Spółki, iż samochód Mercedes V. był wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej, nie znalazły oparcia w żadnych dowodach zgromadzonych w sprawie. Podkreślić należy, iż z informacji uzyskanej od [...] Oddziału Straży Granicznej w B. dotyczącej liczby i miejsc przekraczania granicy przez opisany pojazd wynika, iż korzystał z niego prezes skarżącej Spółki oraz członkowie jego rodziny. Rzeczywiste daty przekraczania granicy nie pokrywały się z przedłożonym przez spółkę zestawieniem służbowych wyjazdów i tras. Jednocześnie organy ustaliły, ze to prezes pokrywał wszelkie wydatki związane z eksploatacją samochodu i nie występował o ich zwrot do skarżącej Spółki. Zgodzić się zatem należało z organami podatkowymi, że zgromadzony materiał dowodowy pozwalał na przyjęcie, że samochód Mercedes V., nie był wykorzystywany przez prezesa skarżącej Spółki w celach służbowych lecz prywatnych a tym samym wydatki związane z jego leasingiem i naprawą nie mogły zostać zaliczone do kosztów prowadzonej przez spółkę działalności gospodarczej. W szczególności żadne z przedłożonych przez Spółkę dokumentów nie potwierdziły takich okoliczności. Za niezasadne należało uznać także podnoszone w skardze zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania podatkowego tj. art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180, art. 187 oraz art. 210 § 4 O.p. Organy podatkowe, na co zwrócił uwagę również NSA, podjęły wszelkie niezbędne działania w celu ustalenia stanu faktycznego sprawy, w sposób wyczerpujący zebrano i rozpatrzono cały materiał dowodowy. Skarżącej Spółce umożliwiono wyjaśnienie stwierdzonych nieprawidłowości i wypowiedzenie się w sprawie zgromadzonego materiału dowodowego. Dokonana ocena materiału dowodowego mieści się w granicach wyznaczonych przez przepis art. 191 O.p., ocenie tej poddano wszystkie dowody, w tym przedłożone przez stronę. Organ szczegółowo odniósł się także do wyjaśnień skarżącej Spółki wskazując na okoliczności, które przemawiały za uznaniem ich za niewiarygodne. Wydane decyzje zawierają prawidłowe uzasadnienie faktyczne i prawne. Organy podatkowe wskazały fakty, które uznały za udowodnione, dowody, którym dały wiarę oraz przyczyny, dla których innym dowodom odmówiły wiarygodności. Wyczerpująco wyjaśniono podstawę prawną decyzji, w szczególności wymogi uprawniające do zaliczenia określonych wydatków do kosztów uzyskania przychodu. Za niezasadny należało także uznać zarzut naruszenia art. 109 ust. 6 ustawy o VAT w zw. art. 33 Szóstej Dyrektywy Rady Wspólnot Europejskich w aspekcie ustalenia skarżącej Spółce dodatkowego zobowiązania w podatku VAT. ETS w wyroku z dnia 15 stycznia 2009 r. w sprawie C-502/07 orzekł, że "wspólny system podatku VAT w kształcie określonym w art. 2 akapit pierwszy i drugi I Dyrektywy Rady 67/227/EWG z dnia 11 kwietnia 1967 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich dotyczących podatków obrotowych oraz w art. 2 i 10 ust. 1 lit. a i ust. 2 Szóstej Dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstwie państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku, w brzmieniu zmienionym dyrektywą Rady 2004/66/WE z 26 kwietnia 2004 r. nie stoi na przeszkodzie, by państwo członkowskie przewidziało w swym ustawodawstwie sankcję administracyjną, która może być nakładana na podatników podatku od wartości dodanej, taką jak "dodatkowe zobowiązanie podatkowe" przewidziane w art. 109 ust. 5 i 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Stwierdził jednocześnie, że przepisy takie jak zawarte w art. 109 ust. 5 i 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług nie stanowią "środków specjalnych stanowiących odstępstwo", mających na celu zapobieganie niektórym rodzajom oszustw podatkowych lub unikaniu opodatkowania w rozumieniu art. 27 ust. 1 VI Dyrektywy 77/388, ze zmianami, a także, że art. 33 Szóstej Dyrektywy 77/388 ze zmianami, nie stoi na przeszkodzie utrzymaniu w mocy przepisów takich jak zawarte w art. 109 ust. 5 i 6 z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług". W związku z powyższym zarzut niezgodności z prawem wspólnotowym przepisów stanowiących podstawę ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego należało uznać za nieuzasadniony. W tym stanie rzeczy orzeczono o oddaleniu skargi jako bezzasadnej na podstawie art. 151 u.p.p.s.a.